企业自查风险提示汇总

2011-04-02  飞翔(fly)

编者按在年度汇算清缴工作结束后,企业面临的一个现实问题就是如何应对即将到来的税务稽查。特别是近日各地税务机关均下达了文件,要求一些重点企业按照文件提供的业务提纲先进行自查,然后税务机关再进行重点核查。同时,和往年不同,今年的增值税、消费税、营业税和企业所得税均开始实施新法,政策变化大,配套和过渡政策多,这使得企业想不紧张都难。在此情形之下,不论是正在自查的企业,还是将要被检查的企业,当务之急,就是要积极找问题,把涉税风险提前挡在门外。

企业自查风险提示之一:乱开“礼品”发票风险大

  发票是商事活动的重要凭证,也是税务部门进行财务税收检查的重要依据。然而不少企业认为,礼品是业务招待费的一种,涉及的税款数额一般不大,处理形式也比较灵活,只要多玩点花样,既能满足消费,又可以达到少缴税款的目的,而且风险不大。

  就此,专家提醒,礼品发票切不可乱开。因为按照新《企业所得税法》的规定,税务机关在查账的时候,对企业支出的各项税前扣除费用的认定是以是否合理为前提的,如果企业大量列支了商品名称开具为“礼品”的商业发票,又无任何其他明细,企业本身也拿不出合理列支的证据,则很有可能存在以下涉税风险:

  企业所得税上不能税前扣除

  按照《企业所得税法实施条例》第四十三条的规定,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。因此,很多企业会在这一比例范围内大量列支礼品、办公用品和会议费等费用,并用笼统的名称发票入账。企业感觉玩的巧妙,并不违规。但事实上,按照《发票管理办法》的规定,这种笼统名称或无明细清单的属于未按规定取得发票,相关费用是不允许税前扣除的。而在实际经营过程中,这种情况普遍存在。因此,部分省市也专门出台了一些针对礼品、办公用品等发票的具体要求,企业自查中,要特别注意这些规定。

  此外,如果被查实,可能会为认定为是对外捐赠行为,作视同销售收入和视同销售成本,同时全额计入其业务招待费,按照相关规定作纳税调整。

  增值税上可能被认定为视同销售

  如果企业购买的礼品金额较大,且无偿赠送了他人,则存在可能被认定为视同销售,缴纳增值税的风险。

  按照修订后的《增值税暂行条例实施细则》第四条规定,单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:①将货物交付其他单位或者个人代销;②销售代销货物;③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外;④将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;⑤将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;⑥将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;⑦将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;⑧将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。按照上述规定,企业将礼品赠送他人,就符合第八款的规定,存在涉税风险。

  个人所得税上记得代扣代缴

  除了上述问题外,专家还提醒,企业向客户、员工发放了礼品,特别是一些金额较大的礼品,要记得代扣代缴个人所得税,否则将被处以百分之五十以上、三倍以下的罚款。因为,按照《国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》(国税函[2000]57号)的规定:单位和部门在年终总结、各种庆典、业务往来及其它活动中,为其它单位和部门的有关人员发放现金、实物或有价证券。对个人取得该项所得,应按照《中华人民共和国个人所得税法》中法规的“其他所得”项目计算缴纳个人所得税,税率为20%,税款由支付所得的单位代扣代缴。

  那么,对于存在上述问题的企业,应该如何处理问题发票呢?专家指出,首先,注意收集礼品用途的证据。礼品不是实物名称,填写为礼品的发票(如同填写“办公用品”一样)一般不得作为报销凭证。假如一次购进数量很多,则品名栏目可以简写“礼品”,同时附盖有对方公章的销货清单,经审批后可以入账。礼品的入账根据业务内容可以记入“管理费用”或“营业费用”科目。其次,送别人礼品记得代扣个税。

  专家还特别提醒企业,千万别把“礼品”发票当冲账的“万能票”,平时在列支礼品发票时也应格外谨慎,否则,不但会面临查补税款的风险,可能还会遭到严厉的涉税处罚。

企业自查风险提示之二:工资薪金列支注意别超标

  工资薪金是企业日常经营中的一项常规费用支出,根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称“《实施条例》”)的规定,对企业发生的合理的工资薪金支出,准予在税前扣除。这里所称的工资薪金,是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬,包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

  除上述规定外,随后出台的《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)进一步解释称,《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”,是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时,可按以下原则掌握:(一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度;(二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平;(三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的,工资薪金的调整是有序进行的;(四)企业对实际发放的工资薪金,已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。(五)有关工资薪金的安排,不以减少或逃避税款为目的。

  专家就此分析指出,新税法实施后,对于个人工资薪金所得判定的一个重要变化就是以是否合理为标准。而国税函[2009]3号文是税务机关判断工资薪金列支是否合理的一个重要依据。因此,企业可按照上述文件精神,准确把握“合理工资薪金”的内涵,逐一进行自我排查比对,发现问题,尽早解决,有疑问的地方应该积极与主管税务机关及时沟通,避免在重点检查阶段被查处。特别是对于一些分支机构较多,业务复杂,人员较多,构成也比较复杂的大型的集团公司,企业的财税人员应严格审查相关列支问题,重点排查企业是否超出规定范围为员工缴纳基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金等。

  为了帮助企业更好的把握工资薪金方面的风险问题,专家为我们总结了四项企业容易忽视的与工资薪金有关的费用列支问题。

1、各种保险的列支

  专家指出,准确把握允许税前扣除的社会保险费支出,可以从六个方面来理解,第一,扣除的对象包括基本社会保险费(具体包括基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费)、补充养老保险费和住房公积金。第二,其扣除范围和标准以国务院有关主管部门或者省级人民政府的规定为依据,超出该范围和标准的部分不得在税前扣除。第三,准予在税前扣除的补充养老保险费和补充医疗保险费,限于在国务院财政、税务主管部门规定的标准和范围内,超过部分不允许扣除。这里需要注意的是,按照最近财政部、国家税务总局公布的《关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2009]27号)的规定,自2008年1月1日起,企业根据国家有关政策规定,为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分,在计算应纳税所得额时准予扣除,超过的部分,不予扣除;第四,企业按照国家有关规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费,例如企业为从事高空危险作业的职工购买意外伤害保险,允许税前扣除。第五,规定之外的商业保险支出不能税前扣除。这一点需要企业特别注意,因为现在不少效益好的企业都为员工上了各类商业保险,按照《实施条例》第三十六条的规定,除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的其他人身安全保险费和国务院、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险外,企业为投资都或者职工支付的商业保险费,不得扣除。第六,企业按规定支付的财产保险费,准予扣除。同时注意,企业参加商业保险后,发生保险事故时,根据合同约定所获得的赔款,在计算应纳税所得额时,应抵扣相应财产损失。

  2、住房公积金的列支

  目前,我国存在着一些效益不好的企业经常拖欠职工的住房公积金,一些效益较好的单位则有意将一些应税福利,如将各类补贴、津贴打入“住房公积金”账户,并借此进行逃避税收的情况。对此,专家提醒企业,根据财政部、国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》(财税[2006]10号)规定,以及《住房公积金管理条例》、《建设部、财政部、中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》(建金管[2005]5号)等文件精神,单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内,其实际缴存的住房公积金,允许在个人应纳税所得额中扣除。同时,对高收入行业及个人的缴存基数,被限制为不超过当地职工社会平均工资的3倍。在自查过程中,企业要特别注意不要超标列支。

3、私车公用补贴的列支

  为了节约经营成本,不少企业存在租用员工车辆办公的情况。对此,专家提醒,虽然目前国家并未对此作出明确规定,但一般来说,私车公用是比照《国家税务总局关于企事业单位公务用车制度改革后相关费用税前扣除问题的批复》国税函[2007]305号)的规定来执行。按照该文件的规定,企事业单位公务用车制度改革后,在规定的标准内,为员工报销的油料费、过路费、停车费、洗车费、修理费、保险费等相关费用,以及以现金或实物形式发放的交通补贴,均属于企事业单位的工资薪金支出,应一律计入企事业单位的工资总额,按照现行的计税工资标准进行税前扣除。因此,企业因使用私人车辆而以现金、报销等形式向私人车主支付的相关费用,均应视为个人取得的公务用车补贴收入,企业应依法代扣代缴个人所得税。如果是本企业职工的,按照“工资、薪金所得”项目计征个人所得税,如果是非企业人员的,则按照“劳务报酬所得”计征个人所得税。如企业不履行代扣代缴义务,企业最高可被处3倍的罚款。

  但需要指出的是,目前不少地方也出台了相关的规定,企业如果在自查中发现类似问题,应及时和当地主管税务门进行沟通。比如,《北京市地方税务局关于明确若干企业所得税业务政策问题的通知》(京地税企[2003]646号)第三条就规定,对纳税人因工作需要租用个人汽车,按照租赁合同或协议支付的租金,在取得真实、合法、有效凭证的基础上,允许税前扣除;对在租赁期内汽车使用所发生的汽油费、过路过桥费和停车费,在取得真实、合法、有效凭证的基础上,允许税前扣除。其它应由个人负担的汽车费用,如车辆保险费、维修费等,不得在企业所得税税前扣除。

  4、差旅费的列支

  《企业所得税法》对成本费用支出作了原则性规定,但并未对差旅费的开支范围、开支标准进行具体明确。然而,专家提醒,没出台文件,并不意味着企业就可以从中投机。因为与其他费用一样,税务机关在掌握税前扣除的问题上,依然是实质重于形式。也就是说,税务机关核查企业的差旅费时,都会要求提供相关的证明资料和合法凭证,否则,是不会允许在税前扣除的。差旅费的证明材料主要应包括:出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等。

  此外,差旅费的个税问题也需要引起注意。按照《财政部国家税务总局关于个人所得税工资薪金所得减除费用标准有关政策问题的通知》财税[2005]183号第二条的规定:“工资、薪金所得应根据国家税法统一规定,严格按照‘工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得’的政策口径掌握执行。除国家统一规定减免税项目外,工资、薪金所得范围内的全部收入,应一律照章征税。”

  关于差旅费的开支标准,新的《企业财务通则》也无具体规定。各地的标准也不尽相同,但是,都必须有真实合法的票据,非个人性质的支出,并且在当地规定的标准以内,才允许在税前扣除。

  最后,专家还提醒,企业自查查出问题后,不要存在侥幸心理,把“问题账”继续作下去。因为,为了达到强化个人所得税的征收管理和规范工资薪金支出的税前扣除的双重目的,国家税务总局在前不久刚刚出台了《国家税务总局关于加强个人工资薪金所得与企业的工资费用支出比对问题的通知》(国税函[2009]259号)。该文件的实质就是要加强对个人工资薪金的监管。此外,国家税务总局在《国家税务总局关于加强税种征管促进堵漏增收的若干意见》(国税发[2009]85号)中也特别要求:国税局、地税局要加强协作,对企业所得税申报表中的工资薪金支出总额和已代扣代缴个人所得税工资薪金所得总额进行比对。对二者差异较大的,地税局要进行实地核查或检查,对应扣未扣税款的,应依法处理。2009年度比对范围不得低于企业所得税汇算清缴总户数的10%。

 

 

企业自查风险提示三:吃透"三项费用"列支的政策细节

 

  会计处理上将职工工会经费、职工福利费和职工教育经费称为“三项费用”。作为一项企业日常管理的常规支出,在新的《企业所得税法》(以下简称“新税法”)实施后,“三项费用”的税前扣除政策也有很大的变化。因此,专家提示企业,在自查过程中,不要忽视此类常规的费用列支,特别要关注政策规定中的细节问题。

  职工工会经费:准确理解扣除基数—“工资总额”

  据介绍,工会经费是指工会依法取得并开展正常活动所需的费用。按《中华人民共和国工会法》的规定,工会经费的主要来源是工会会员缴纳的会费和按每月全部职工工资总额的2%向工会拨缴的经费,其中2%的工会经费是经费的最主要来源。专家表示,工会经费看似简单,但在实际工作中却经常有企业在该项费用的列支上“阴沟翻船”。原因是企业没有准确把握相关的税收政策规定,被查出之后,往往不得不对已计入损益中的工会费用作纳税调整,并向税务机关补缴税款。

  专家解释称,按照新《企业所得税法实施条例》(以下简称“新条例”)第四十一条的规定,企业拨缴的工会经费,不超过工资、薪金总额2%的部分,准予扣除。这里需要提醒企业,新税法实施后,“工资、薪金总额”的标准有很大变化。

  按照1989年国家统计局第1号令《关于职工工资总额组成的规定》的规定,工资总额分为六个部分,即,计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资和特殊情况下支付的工资。工资、薪金总额是计算工会经费的基数。其总额的确定,依据新条例第三十四条规定,企业发生的合理的工资、薪金支出,准予扣除。前款所称工资、薪金,是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬,包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

  专家表示,目前,企业支付给其员工的工资、薪金,名目繁多,称呼各异,算不算到工资总额里,企业财务人员心里也不是特别清楚。但上述新规定实施后,企业就需要注意了,那就是不管这些支出发放时的名目是什么,称呼是什么,只需把握住一点,即凡是这类支出是因员工在企业任职或者受雇于企业,即是因其提供劳动而支付的,就属于工资、薪金支出范畴,千万不能不拘泥于形式上的名称,漏记了相关费用。

  据悉,工会经费的支付形式主要有两类,一是由企业自动拨付,按工资总额2%计算的工会经费,全部拨付给企业工会组织,工会组织再将其中的40%上缴上级工会。二是由税务机关代征。按规定,只要是依法建立工会组织的企业,均须按每月全部职工工资总额的2%向工会拨缴的经费,并凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。

  说到专用票据问题,专家还提示,按照全国总工会《关于进一步加强工会经费税前扣除管理的通知》(总工发[2005]9号)第二条规定,《工会经费拨缴款专用收据》是由财政部、全国总工会统一监制和印制的收据,由工会系统统一管理。各级工会所需收据应到有经费拨缴关系的上一级工会财务部门领购。依法建立工会的企业到银行开立账户完毕后,将开户行名称、账号报上级工会财务部备案,即可申领到《工会经费拨缴专用收据》。因此,企业一定要注意取得合规的票据才能享受税前扣除的优惠。对于没有依法建立工会组织的企业,只能依据新条例对于企业就上缴当地工会组织并取得专用收据的部分在税前扣除。

    职工教育经费:不能列支自费的学历教育费用

  为了促进企业员工职业技能和管理能力的提升,企业往往需要一定的教育经费,支持优秀员工进行充电学习。因此,财政部、全国总工会等11个部门在2006年联合印发了《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》(财建[2006]317号),要求企业支出的职工教育培训经费必须专款专用,面向全体职工开展教育培训,特别是要加强各类高校技能人才的培养。具体列支范围包括11类:上岗和转岗培训;各类岗位适应性培训;岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训;专业技术人员继续教育;特种作业人员培训;企业组织的职工外送培训的经费支出;职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出;购置教学设备与设施;职工岗位自学成才奖励费用;职工教育培训管理费用;有关职工教育的其他开支。

  为了鼓励企业这一行为,新条例进一步明确了职工教育经费的基数和标准。新条例第四十二条规定:“除国务院财政、税务主管部门另有规定外,企业发生的职工教育经费支出,不超过工资、薪金总额2.5%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。”专家表示,本条将职工教育经费的当期扣除标准提高到2.5%,且对于超过标准部分,允许无限制的往以后纳税年度结转,这就等于实际上允许企业发生的职工教育经费支出全额在税前扣除,只是在扣除时间上作了相应递延,并将其扩大统一到所有纳税人,包括内资企业和外资企业。在扣除基数上,也要特别注意工资工资额的变化。

  2008年1月1日起,职工教育经费的列支由“计税工资”变为“据实工资”,提高了企业能够使用的职工教育经费的额度。但专家提醒,额度提高,不意味着什么培训的费用都可以列进来,目前最热门的公司管理人员就读MBA的学历教育的高额学费就不允许税前扣除。

  据介绍,目前,我国的高层管理人员培训教育形式繁多,其中以MBA和EMBA的学费最为昂贵,动辄几万或十几万元、几十万元不等。那么,对于单位出钱让高管参加此类培训学习,学费是否允许在税前列支呢?专家分析指出,应视支出的具体性质而定。如果高管人员参加的是社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育,如大专学习、本科学习或MBA、EMBA,则文件明确规定所需费用应由个人承担,不能挤占企业的职工教育培训经费,也不能作为企业的成本费用列支。如果高管人员参加的是其他形式的大额培训,由于有关文件并没有明确的判断标准,则财务人员应该综合分析,在合适的限度内,判断是在职工教育经费列支或在其他途径支出。

  按照财建[2006]317号文件的规定,职工教育经费要保证经费专项用于职工特别是一线职工的教育和培训,严禁挪作他用。其中,对费用列支的限制包括以下几项:一是经单位批准或按国家和省、市规定必须到本单位之外接受培训的职工,与培训有关的费用由职工所在单位按规定承担。二是经单位批准参加继续教育以及政府有关部门集中举办的专业技术、岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训所需经费,可从职工所在企业职工教育培训经费中列支。三是为保障企业职工的学习权利和提高他们的基本技能,职工教育培训经费的60%以上应用于企业一线职工的教育和培训。四是企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育,所需费用应由个人承担,不能挤占企业的职工教育培训经费。五是对于企业高层管理人员的境外培训和考察,其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支出,避免挤占日常的职工教育培训经费开支。

  结合上述规定,专家认为对高管人员的学费支出,企业应注意这两个问题:一是应掌握的额度。也就是对高管人员的培训支出不应超过年度企业发生的职工教育经费支出的40%,因为文件明确规定了职工教育培训经费的60%以上应用于企业一线职工的教育和培训。二是能否在当期或以后期间全额扣除。同时应注意,企业在财务处理上可以在职工教育经费中列支,也可以在当期成本费用中列支,但是在税法上,企业在各种途径中列支的职工教育培训支出,当年只能在2.5%的范围内扣除。

   职工福利费:“预提扣除”已改为“据实扣除”

  自2007年开始,财政部先后下发了《关于实施修订后的〈企业财务通则〉有关问题的通知》(财企[2007]48号)、《关于企业新旧财务制度衔接有关问题的通知》(财企[2008]34号),对职工福利费的会计处理进行了调整,要求2007年起企业不再按照工资总额14%计提职工福利费。在企业所得税方面,按照新条例第四十条中规定,企业发生的职工福利费支出,不超过工资、薪金总额14%的部分,准予扣除。改变了之前《企业所得税暂行条例》中纳税人的职工福利费按照计税工资总额的14%计算扣除的规定,将预提扣除改为了据实扣除,与会计规定保持了一致,只是在执行的时间上有差异。

  专家解释称,职工福利费由预提扣除改为据实扣除,主要是由于我国社会保障体系的逐步完善,企业正常的福利费开支与过去相比大幅下降,以前应付福利费按照职工工资总额的14%计提,许多企业的应付福利费出现了大量余额,而应付福利费的计提又有抵减企业所得税的作用,大量的应付福利费余额形成了对职工的负债,与企业生产经营没有直接关系。

  除了列支方式的变化,专家还特别提示:税收上的“职工福利费余额”与会计中的“职工福利费余额”并不一致。在2008年以前,税前扣除职工福利费是“计算扣除”,并不需要以企业在会计处理中预提应付职工福利费为前提,也不需要实际使用,但对于“职工福利费余额”的使用必须是在规定的职工福利费开支范围内。新税法实施后,税前扣除的职工福利费并不一定等于当年实际发生的职工福利费,当年实际发生的职工福利费要先冲减“职工福利费余额”。上述税务处理的规定针对的仅是内资企业,不包括外商投资企业从税后利润中提取的职工福利及奖励基金余额。

  那么新政策下,企业应该如何如何处理好福利费的列支问题呢?专家表示,如果会计上提取的职工福利费大于税前扣除限额,在进行企业所得税纳税申报时要作纳税调增处理,在企业所得税上理解为应当由企业的税后利润来承担这部分费用。当纳税人税前实际扣除的职工福利费小于税前可以扣除的职工福利费的情况时,如果税务机关认为纳税人申报数据不实,应当通过必要的程序,首先对申报数据不实的情况进行认定,对纳税申报表的数据进行调整,然后依照调整后的数据进行计算。如果纳税人发现税前实际扣除的职工福利费小于税前可以扣除的职工福利费的情况时,可自结算缴纳税款之日起3年内,向税务机关要求退还多缴的税款,经税务机关查实认可后,对于以前年度多缴的税款予以退还,在这种情况下才能按调整后的税前扣除职工福利费计算职工福利费余额。

  最后,专家特别提醒要注意福利费的列支范围。根据《国家税务总局关于企业工资、薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)的规定,允许税前扣除的福利费包括三项:一是尚未实行分离办社会职能的企业,其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用,包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。二是为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利,包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。三是按照其他规定发生的其他职工福利费,包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。

  此外,企业发生的职工福利费,应该单独设置账册,进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的,税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的,税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。对于单独设置账册,一般包括两种方式,一是在相应的科目中设置明细科目核算,二是设置辅助账核算。

企业自查风险提示四:注意外籍员工薪酬纳税问题

  本网讯 近期,财政部和国家税务总局发布了一些列旨在增加税收、防止逃税避税的税收政策。其中,《国家税务总局关于调查境外机构通过派遣人员为境内企业提供服务征收企业所得税情况的函》(际便函[2009]103号)(以下简称“103号文”)的下发,引起了业内人士和广大纳税人的极大关注。安永中国有关专家就向记者表示,该文件的下发,表明中国已经开始关注企业代垫被派遣外籍员工的薪酬税收问题。

  据悉,境外企业派遣外籍人员到中国境内关联企业担任管理或技术职务是非常普遍的做法。通常这些被派遣员工的薪酬继续由境外派遣单位代垫,然后由境内企业向境外企业支付上述工资费用。

  据介绍,过去,境内企业一般凭外籍员工中国个人所得税完税凭证可以通过银行偿还境外企业代为支付的外籍员工工资。除特殊情况外,若支付的费用纯粹是工资成本而不加收额外费用,境外企业一般不会被认为在中国构成常设机构。但这种情况可能会在不久的将来发生变化。因为中国正着手开展一项关于上述派遣人员的安排是否会使境外企业在华构成常设机构的专项调查,境外企业的中国境内关联企业在向境外汇出上述款项时可能会遇到麻烦。

  雇佣合同:判定常设机构的重要标准

  据介绍,如果境外企业在代垫外籍员工工资费用基础上,再加收额外利润的话,则被认定为在华构成常设机构的风险会更高。

  安永中国专家进一步分析指出,判定境外企业派遣员工来华是否成常设机构,“外籍员工是为境内企业或是为境外企业提供服务”是一个重要的认定标准。具体到执行层面,税务机关将主要检查外籍员工是否与境内企业签订雇佣合同,是否为境内企业工作并归其管理等内容。这里面主要包括:谁决定上述外籍员工的薪金和雇佣期限;外籍员工向谁汇报工作;由谁负责外籍员工的业绩评定;境内企业是否有权终止派遣外籍员工在中国的工作任职等。此外,由于来华工作的外籍人员多为高管,其受雇所得与其绩效相挂钩,与其受雇企业的业绩相关联,而且这些支出会在受雇企业支出。因此,如果派遣协议的内容未作恰当安排且无适当的证明文件,境外企业可能会有在华构成常设机构的风险。

  关于常设机构的认定标准,记者采访了业内人士赵老师。

  据他介绍,常设机构作为国际税收中的一个重要概念,在各国签定的避免双重征税的税收协定以及国内涉外税收法规中频繁出现。总体来将,常设机构(permanent establishment)定义主要用于确定税收协定缔约国一方对缔约国另一方企业利润的征税权。

  按照我国和其他国家签定的对所得避免双重征税的税收协定第七条规定:“缔约国一方企业的利润应仅在该缔约国征税,但该企业通过设在缔约国另一方常设机构在该缔约国另一方进行营业的除外。如果该企业通过设在该缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进行营业,其利润可以在该缔约国另一方征税,但应仅以属于该常设机构的利润为限”。由此可见,常设机构是判定与中国签定有税收协定国家的企业在华经营行为是否征收所得税的重要标准。

  赵老师进一步解释称,外国企业在中国境内未设立机构场所,仅派其雇员到中国境内为有关项目提供劳务,包括咨询劳务,当这些雇员在中国境内实际工作时间在任何十二个月中连续或累计超过六个月时,则可判定该外国企业在中国境内构成常设机构。如果项目历经数年,而外国企业的雇员只在某一期间被派来华提供劳务,劳务时间超过六个月,而在项目其他时间内派人来华提供劳务未超过六个月的,仍应判定该外国企业在华构成常设机构。

  对外支付:国地税的税务证明都要有

  按照国家规定,境内企业向境外企业支付为其垫付的派遣外籍人员工资时,需向银行出具由国家税务局和地方税务局开具的《服务贸易、收益、经常转移和部分资本项目对外支付税务证明》。随着我国税收法规的进一步完善,对于跨境支付的审核也在逐步加强。

  根据国家外汇管理局、国家税务总局《关于服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》(汇发[2008]64号)及《服务贸易等项目对外支付出具税务证明管理办法》(国税发[2008]122号)规定,自2009年1月1日起,境内机构和个人向境外单笔支付等值3万美元以上(不含等值3万美元)服务贸易、收益、经常转移和资本项目外汇资金,应当向税务机关申请办理《服务贸易、收益、经常转移和部分资本项目对外支付税务证明》(以下简称《税务证明》)。其中就包括境外个人在境内的工作报酬、境外机构或个人从境内获得的股息、红利、利润、直接债务利息、担保费等收益和经常转移项目的收入。

  据记者了解,境内企业申请跨境支付,应首先向主管国税机关提出申请,在取得主管国税机关出具的《税务证明》后,按支付或办理手续的当天汇率汇算成人民币并向主管地税机关申报代扣代缴外国企业10%的企业所得税,然后向地税机关提出申请。提出申请时,应填写《服务贸易等项目对外支付出具〈税务证明〉申请表》并附送下列资料:(一)合同、协议或其他能证明双方权利义务的书面资料(复印件);(二)发票或境外机构付汇要求文书(复印件);(三)完税证明或批准免税文件(复印件);(四)税务机关要求提供的其他资料。

  主管国税机关审核境内机构和个人提交的《申请表》及相关资料,对《申请表》项目填写完整、所附资料齐全的,应当场为其出具《税务证明》(一式3份)并编码,加盖“对外支付税务证明专用章”后,自行留存一份,另两份交境内机构和个人到主管地税机关办理相关手续,主管地税机关负责在主管国税机关出具的《税务证明》上填写相关项目并加盖“对外支付税务证明专用章”,留存一份,另一份交境内机构和个人到外汇指定银行办理付汇手续。

  风险提示:做好三项工作 防患于未然

  据安永中国近期的了解,一些境内企业最近接到国税局和地税局的自查或税务检查的通知,主要检查境外企业派遣人员到中国境内企业担任管理职务或技术职务的情况下,由境内企业向境外企业支付其代垫工资等相关费用的企业所得税及营业税的申报纳税情况。因此,安永中国的专家提醒企业,应及早着手,从以下四个方面防范可能发生的涉税风险:

  一、谨慎审核企业员工派遣计划。鉴于中国税务机关正在日益关注境外公司向境内公司收取的为其外籍员工代垫的工资费用,企业负责员工派遣安排的管理层谨慎审核企业现行的员工派遣计划。如果安排不恰当,境外企业可能被中国税务机关认定为向境内企业提供服务而收取费用,除了已经缴纳的个人所得税,还需要缴纳企业所得税及营业税。

  据悉,境外企业派遣的外籍人员被认定为在中国境内为境外企业提供服务并构成常设机构,境外企业对其收取的外籍员工工资费用总额将被征收5%的营业税,对其产生的利润征收25%的企业所得税。利润不能准确确定时,税务机关有权按10%到40%的核定利润率对总额核定利润。但如果代垫工资的安排仅仅为了保持外籍员工在原居住国继续缴纳当地的社保福利,这种安排本身应该不会导致构成常设机构的风险。

  二、两大行业将被重点检查。根据“103号文”的规定,税务机关此次调查的对象主要为通过以下业务模式取得我国所得的非居民企业,即,境外机构与我国境内企业签订派驻协议或其他相关协议,派遣人员到我国境内企业担任高层领导、技术人员和其他职位,我国境内企业向境外机构支付派遣费或其他相关费用。具体到行业,文件明确,调查对象以制造业和服务业为主,对汽车制造企业应逐一开展调查。

  三、了解外籍人员的个税政策。在实际工作中,有不少境内企业会聘请部分短期在华停留的外籍人员,有的可能1、2个月就会辞退。那么,这类员工的收入是否要缴纳个税呢?

  中国税网涉税风险研究室专家表示,按《中华人民共和国个人所得税法》第一条的规定:“在中国境内有住所,或者无住所而在境内居住满一年的个人,从中国境内和境外取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人,从中国境内取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。”因此,无论企业雇佣的外籍人员在中国居住是否超过90天,或在税收协定法规的期间中在中国境内连续或累计居住不超过183日不满1年,还是满1年不满5年,该外籍人员在中国境内工作期间取得的境内企业支付的收入都应该在中国申报缴纳个人所得税,并由境内公司代扣代缴。

  专家同时提醒,个人所得税法规关于外籍人员在中国境内无住所及居住时间的规定,是判定外籍人员取得境外的工资薪金所得应负有何种纳税义务,按其负有的纳税义务不同,适用不同的公式,计算交纳个人所得税。其中《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第六条在中国境内无住所,但是居住一年以上五年以下的个人,其来源于中国境外的所得,经主管税务机关批准,可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税;居住超过五年的个人,从第六年起,应当就其来源于中国境外的全部所得缴纳个人所得税;第七条规定,在中国境内无住所,但是在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90日的个人,其来源于中国境内的所得,由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分,免予缴纳个人所得税。《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得纳税义务问题的通知》(国税发[1994]148号)文针对居住时间的不同有详细的规定。 

 

企业自查风险提示五:汇算清缴不彻底后患无穷

  自从今年上半年国家税务总局稽查局下发《关于开展大型企业集团税收自查工作的通知》,要求银行、保险、电力、通信、石油、化工、房地产等行业的大型企业集团开展税收自查以来,自查、自查提纲、自查补税就成了敏感的新闻字眼。不少向来号称税收管理制度健全、管理规范的大企业集团,纷纷在自查中争先补税,以求宽大处理,补税数额少则数千万元,多则数亿元。

  一场自查风暴,凸显企业税收管理软肋,值得各方面警醒和深思。

  业内人士介绍,国家税务总局稽查局发布通知要求企业对2005年至2007年三个年度的税款申报和缴纳情况开展自查。发现重大问题的,企业应自行向前追溯两年。从税种看,此次税收自查的重点集中在增值税、营业税、企业所得税和个人所得税上。从目前一些企业补税的情况看,纳税人在企业所得税处理上问题最多。

  企业所得税补税比例最大

  在自查提纲列明的纳税人需要查明的问题中,企业所得税问题占有很大比例。自查提纲要求企业自查各项应税收入是否全部按税法规定缴税,各项成本费用是否按照规定税前列支。自查提纲列明了收入、成本费用和关联交易三个方面的自查问题,收入方面包括企业资产评估增值是否并入应纳税所得额,是否存在视同销售行为未作纳税调整等10个问题;成本费用方面包括是否存在利用虚开发票或虚列人工费等虚增成本,专项基金是否按照规定提取和使用等20个问题;关联交易方面则要求查明,企业是否存在与其关联企业之间的业务往来,不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用而减少应纳税所得额,未作纳税调整等问题。从银行、保险、电力、通信、石油、化工等分行业的税收自查提纲看,企业所得税也是自查的重中之重。各行业的自查提纲均列明了企业所得税方面需要查明的数十个问题,占自查问题的绝大比例。

  企业所得税每年都要进行年度汇算清缴,大型企业集团一般会聘请会计师事务所、税务师事务所进行审计和鉴证,经过层层把关为什么还会发生很多问题呢?

  北京金华融税务师事务所总经理王培认为,这既有客观因素,也有主观因素。客观上,企业所得税制度和政策复杂,2008年前内外资企业所得税制度不统一,企业要完全准确理解、执行有难度,发生一些问题在所难免。主观上,纳税人对企业所得税制度和政策上的一些漏洞,存在打“擦边球”的心理,为了少缴税,违规避税现象时常发生。

  也有专家认为,此次自查能够集中暴露问题,同税务机关采取高压态势息息相关。此次自查有三个特点:一是稽查局下发的自查提纲非常详细,自查项目很明确,要求各地税务机关配合企业、辅导企业完成自查。二是稽查部门全国联网,信息共享,自查结果逐级汇总,最后导入信息平台。这使得纳税人的某些违规行为不像以前那么好隐藏。经过信息共享,问题就暴露出来了:别人有的问题,你是没有还是没报?不报的企业很有可能成为重点稽查对象。三是执法力度前所未有。此次自查从整个工作的布置来看,执法力度非常大,特别是在滞纳金问题上,将会严格按规定征收,不会擅自松口子。过去那种靠“找熟人”、“拉关系”、“送送礼”来解决税务危机的套路,已经走不通了。

  纳税人在企业所得税上暴露出的问题,正是企业以前进行所得税年度汇算清缴不彻底留下的隐患。自查翻出企业的陈年旧账,查出的问题不仅要补税,还要加收巨额的滞纳金,企业的税收风险被放大了,可以说后患无穷。

  2008年度企业所得税汇算清缴问题多

  2008年度企业所得税汇算清缴已经结束,有关方面正在查找问题,总结经验。

  “我们在为企业提供企业所得税汇算清缴鉴证的过程中,发现纳税人在企业所得税处理上存在很多问题。比较普遍的问题有:不征税收入界定不清,收入确认不准确;大量预提成本、费用,违反规定在税前扣除;成本费用归集不规范,违规列支费用等等。”北京中税通税务师事务所总经理姜金邦说。

  北京鑫税广通税务师事务所有限公司董事长王进介绍,纳税人在企业所得税处理上存在的问题往往有普遍性,比如将工资性支出计入劳动保护费、差旅费、办公费等费用科目;税前扣除与收入无关的支出,如职工住房的物业费、私人汽车保险、修理费用;将资本性支出变为经营性支出等等。

  王进认为,这些问题的发生,同新《企业所得税法》的实施直接相关。2008年1月1日开始实施的《企业所得税法》,实现了“两法合并”,统一了内外资企业所得税制,实行了法人所得税制,在收入的确认、成本费用的计量和扣除,资产处理,以及税收优惠方面,同以往的制度和政策相比,发生了巨大的变化。对这种变化,纳税人需要学习和适应的过程,在这个过程中出现一些失误在所难免。另外,由于《企业所得税法》取消了大量减免税优惠政策,在收入的确认、成本费用的计量和扣除方面实行了比较宽松的办法,也激起了一些纳税人违规避税的冲动。

  记者了解到,在2008年度企业所得税汇算清缴中,全国很多税务师事务所为纳税人提供了企业所得税汇算清缴鉴证服务。在鉴证中,注册税务师依法对企业一些违规作法进行了纠正,调增了应纳税额,消除了一些隐患。但是,聘请注册税务师进行鉴证的企业毕竟属于少数,大量的企业是自行进行年度申报,税务机关也仅是做逻辑审查;即使是聘请注册税务师进行鉴证的企业,也存在隐藏、瞒报资料的现象,也会存在问题。

  存在问题就是隐患,谁知道稽查或自查哪天就会落到这些企业头上呢!亡羊补牢,犹未晚也。纳税人要彻底根除企业所得税上的风险,避免巨额的滞纳金和罚款,就需要摒弃侥幸心理,扎扎实实做好企业所得税汇算清缴,将问题消灭在汇算清缴年度。

  

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