浅议成本监管法在企业所得税管理中的应用

浅议成本监管法在企业所得税管理中的应用

　如何进一步加强企业所得税管理，特别是提高企业所得税的征管效率，是当前税务机关面临的一个迫切课题。新昌县国税局近几年来就企业所得税征管作了些有益探索，特别是增值税企业所得税征管方面，就增值税、企业所得税两税统筹征管、加强成本监控方面积累了一些经验和教训。现以新昌县国税局近几年企业所得税征管实践为基础，就成本监管法在企业所得税管理中的应用作进一步探索与思考。

  一、导入成本监管法的背景

新昌县局2006年度管户为883户，其中查账征收企业824户，核定应税所得率征收企业59户。查账征收企业2006年度实现销售营业收入227141.8万元，纳税调整增加3811.1万元，纳税调整减少1092.9万元，弥补亏损178.4万元，2006年度全年应纳税所得额为8419.1万元，减免企业所得税1042.1万元，2006年实际入库企业所得税1648.6万元，企业所得税的征管已取得一定成绩，但在征管中反映出的一些问题值得我们重视。

1、零负申报仍处于高位，管理形势不容乐观。2005年度企业所得税管户619户，零负申报企业289户，零负申报率为46.7%，2006年上半年企业所得税管户为780户，零负申报企业353户，零负申报率为45.26％。在824户查账征收企业中，盈利企业613户，占74.4%，零负申报企业211户，占25.6%。长亏不倒企业和企业发展规模与税收增长不配比的企业还在一定范围内存在。

　  2、应税所得率低，税收贡献率不高。2006年度全县824户查账征收企业的应税所得率为3.7%，远远低于总局核定征收规定的最低标准，实际税收负担率为19.6%，也远低于法定税率。其中销售收入在1000万元以下的企业，这个问题尤其突出，具体数据为：

　

　

序号	销售收入 （万元）	企业户数	销售收入总额（万元）	实际应纳税额（万元）	亏损企业户数	应税所得率（％）
1	〉1000万	41	122689.9	1265.2	3	5.25
2	500-1000	59	40995.6	126	4	1.37
3	100-500	213	53621.4	224.2	10	1.89
4	〈100	511	9835	33.2	138	1.9
合计		824	227141.9	1648.6	155	3.7

 

　3、日常管理任务繁重，所得税精细化管理难以开展。至2007年6月全县共有增值税一般纳税人2100多户，所得税管户1100多户，而管理人员仅11人，平均每人要负责200来户的增值税是常管理，还要负责100户的所得税管理，工作任务相当繁重。由于增值税在国税征管中的地位，管理人员把主要精力集中在增值税的征管上，对所得税管户的下户辅导和管理不是很多，所得税精细化管理难以有序展开。

4、企业所得税业务性较强，所得税业务水平参差不齐。企业所得税的税收政策随着经济形势的变化不断进行调整，会计制度的更新也较快，企业会计利润调整为应纳税所得额也涉及到企业生产和会计核算的各个环节。所得税工作已渗透到国税的方方面面，大厅的业务咨询，税务登记的受理，申报的审核、征收的录入、税务稽查等无一离开所得税。虽然国税系统目前已有一批懂业务会管理的税务干部，但部分干部在管理过程中难以找到一个切入点来加强企业所得税的管理。

税收管理缺乏科学性,管理针对性不强。目前，国税部门管理企业所得税在方式上还存在一定不足，管理手段比较落后。主要表现在所得税征收、管理的各个环节：一是对纳税人申报表的审核手段落后。多年来，对所得税申报表的审核全部依靠人工进行。税务人员对申报表的审核绝大多数是就表审表，只要逻辑关系正确就认定企业申报没有问题。二是管理环节中对所得税检查方式落后，没有针对性。管理人员进行专项检查时，检查对象的选择也主要依靠人工进行，没有科学的方法识别纳税人当年或以前年度所得税申报的真实性，从而不能进一步对可能存在问题的纳税人进行针对性的检查。

二、成本监管法的主要指标和监管方法

引入企业所得税行业成本利润率、成本偏离率、增值税税负率等预警指标，加强对企业成本的监管，指标设置的目的主要是为了解决企业随意结转成本的问题，使税务机关有效掌握管理的主动权。

企业所得税的管理总的来说就是收入的监控和成本费用扣除项目的管理，而上述监控指标主要是为了加强企业主营业务成本的监管。基层管理人员利用已掌握的企业所得税纳税申报表、增值税纳税申报表、资产负债表、损益表等资料进行综合分析，通过案头分析对企业的财务核算情况、纳税情况作出一个初步判断，发现疑点，有利于基层管理人员有重点、有针对性的开展工作。

1、主要指标设置及计算公式：

成本偏离率＝（企业主营业务成本-理论成本）÷理论成本×100%

工业企业理论成本计算公式：主营业务成本=本期采购直接材料+本期生产人员工资+本期累计折旧+期初存货-期末存货+本期生产人员计提的福利费＝当期进项税额/0.17+福利费（期末-年初）/0.14+本期累计折旧+期初存货-期末存货+本期生产人员计提的福利费。（所有数据均来源于增值税纳税申报表、资产负债表、损益表）

商业企业理论成本计算公式：销售营业成本=本期商品采购成本+期初存货-期末存货

行业成本利润率＝［销售（营业）收入-主营业务成本］÷主营业务成本×100%

通过以上指标的综合分析评价，同时结合增值税预警税负对企业的财务状况进行评价，为日常管理提供信息。

分行业预警指标

序号	行           业	增值税 平均税负	增值税 预警税负	成本利润率 预警指标
1	非金属矿采选业	6.33	5.06	23%-37%
2	农副食品加工业	1.11	0.89	4%-7%
3	食品制造业	3.79	3.03	14%-22%
4	饮料制造业	3.19	2.55	11%-19%
5	纺织业	2.56	2.05	9%-15%
6	纺织服装、鞋、帽制造业	3.84	3.07	14%-23%
7	皮革、毛皮、羽毛（绒）及其制品业	3.53	2.82	13%-21%
8	木材加工及木、竹、藤、棕、草制品业	4.07	3.26	14%-24%
9	家具制造业	3.30	2.64	12%-19%
10	造纸及纸制品业	3.68	2.94	13%-22%
11	印刷业和记录媒介的复制印刷	3.90	3.12	14%-23%
12	文教体育用品制造业	4.34	3.47	15%-26%
13	化学原料及化学制品制造业	2.45	1.96	9％-14%
14	医药制造业	6.13	4.90	22%-36%
15	化学纤维制造业	0.99	0.79	4%-6%
16	橡胶制品业	4.98	3.98	17%-29%
17	塑料制品业	3.25	2.60	11%-19%
18	非金属矿物制品业	5.01	4.01	18%-29%
19	金属制品业	2.86	2.29	10%-17%
20	通用设备制造业	3.95	3.16	14%-23%
21	专用设备制造业	3.58	2.86	13%-21%
22	交通运输设备制造业	3.02	2.42	11%-18%
23	电气机械及器材制造业	3.25	2.60	11%-19%
24	工艺品及其他制造业	3.60	2.88	13%-21%
25	废弃资源和废旧材料回收加工业	2.22	1.78	8%-13%
26	电力、热力的生产和供应业	4.07	3.26	14%-24%
27	水的生产和供应业	1.18	0.94	5%-7%
28	批发业	0.95	0.76	4%-6%
29	零售业	1.12	0.90	5%-7%

工业企业绝大部分企业材料采购中不同程度涉及抵扣为13%、10%、7%、6%等进项，因此理论成本一般小于实际结算成本。而商业企业的运输费用进入营业费用，通过对数十家企业的典型调查，成本偏离率预警指标为：

工业企业成本偏离率预警指标为0-4%。

商业企业成本偏离率预警指标为-5%-4%。

2、监管方法

根据上述监管指标，对所有管户进行季度监控，在每季度征期结束后由软件选定对象后由管理部门进行清分，对存在偷税嫌疑的移送稽查部门立案查处，其它由管理部门负责核实。主要做法：

（1）、对每季度选出的管理对象，要求提供真实的成本核算资料，上报企业销售营业成本分户核实表，以此来分析测定企业主营业务成本的真实性。

（2）、管理员通过案头分析与实地测算相结合的方法对企业当期成本结转的合理性进行评估。通过上述公式结全企业的增值税纳税申报表、资产负债表和损益表进行分析，把计算结果与当期企业损益表中的销售营业成本或年度申报表中的销售营业成本相比对，管理员案头分析发现的问题，管理员下企业进行实地核查，从而及时发现问题，及时解决问题。

管理对象的稽查结论、核查结论作为管理员日常管理的参考，作为分类管理的依据之一。对企业整个经营过程的控制，有效改变过去以结果管理为主的管理模式，转变为对企业生产经营过程的控制，即对企业盈亏实现过程进行有效监控管理，从而在第一时间掌握企业真实的盈亏情况，把握企业所得税管理的主动权。

三、应用与实践

指标具体应用范围：

主营业务为增值税的企业，规模不大、财务核算较为规范的企业，企业注销清算等。只能作为日常管理、纳税评估、税务稽查的一个切入点和辅助分析方法，不能替代下户检查、实地核查。

根据上述指标，对县局所辖企业进行了典型调查，现就具体案例作如下分析：

案例（一）、新昌**公司2006年销售收入3264008.4元，财务利润20837.16元，自报成本利润率＝（3264008.4-2969949.64）/2969949.64*100%＝9.9%，低于企业所得税行业成本利润率预警指标，而增值税税负率为9.9%，远远高于全省度3.95%的平均税负。成本偏离率为177%。通过三个指标对比分析，该企业在成本结转方面存在疑点。

企业2006年度申报的各项财务指标如下：

1、2006年度该企业进项税额245398.94元，

2、其初存货25504.56元，期末存货449293.16元，

3、应付福利费期初117308.29元，期末114301.29元，

4、累计折旧年初数264418.79元，期末数324009.65元，

5、企业结转主营业务成本2969949.64元。

案头分析：

主营业务成本=本期采购直接材料+本期生产人员工资+本期累计折旧+期初存货-期末存货+本期生产人员计提的福利费＝当期进项税额/0.17+福利费（期末-年初）/0.14+本期累计折旧+期初存货-期末存货+本期生产人员计提的福利费。

由于企业福利费科目期末数低于年初数，当年的实利费和工资总额无法计算。

采用上述公式计算企业从理论上应结转的主营业务成本＝245398.94/0.17+25504.56-449293.16-264418.79+324009.65＝1079325.44元。企业实际结转主营业务成本2969949.64元。与理论应结转成本相比多结转成本1890624.2元，这个差额应扣除应计入当期主营业务成本的生产人员工资和福利费，实际小于189万元。

存在疑点：

通过上述分析，企业在的疑点：1、企业虚转成本、2、进项抵扣中存在数量较大抵扣率为7%、6%、4%的进项发票。3、销售收入未入账。

经过实地走访企业了解，企业06年度实际支付生产人员工资306440.75元，应计提福利费42901.71元，企业抵扣发票主要为抵扣为17%的进项发票，企业2006年1月从新昌**公司购入原材料534510.21元、6月购入原材料486816元未取得进项发票，虚转成本1022226.21元。

案例（二）、新昌**贸易有限公司2006年度销售收入53017246.66元，财务利润559426元，按理论成本测算应转成本＝8598907.33/0.17+82112.24-434806.81＝50229113.25, 企业实际结转主营业务成本49882291.74元。与理论应结转成本相比少结转成本346821.51元。

存在疑点：

通过上述分析，企业在的疑点：1、企业有未开票销售，2、进项抵扣中存在数量较大抵扣率为7%、6%、4%的进项发票，商业企业的运输成本已计入销售费用，进项在理论成本中无法区分等。

经过实地走访企业了解，企业2006年度运输发票进项税额115437.25,金额1926861.97元已进入营业费用，2006年取得13%的进项税额为113283.09元，2005年12月购进商品469498元已销售并结转成本，进项税额79813.17元，在2006年1月认证抵扣，2006年12月购进商品611243.59元已销售并结转成本，进项税额103911.41元，在2007年1月认证抵扣。

企业应结转的成本＝（8598907.33-115437.25-113283.09）/0.17+113283.09/0.13+（103911.41-79813.17）/0.17＝49882291元，与企业实际结转成本相符。本案例中，行业成本利润率、成本偏离率、增值税税负率三个指标基本吻合，但该企业在营业费用中列支运输费用192.7万元，占企业商品进销差价的八成以上，管理人员在分析核实的过程中应引起高度重视。

企业所得税行业成本利润率、成本偏离率、增值税税负率等预警指标，是一个有机的统一体，不能人为隔断。指标应用的着力点在于通过一个分析平台、一套分析方法，对企业的生产经营情况作一个初步分析和评价，对案头分析发现的问题不能作为查补的依据，只能作为管理人员开展日常管理的切入点。管理人员在应用的过程中，也不应拘泥于对企业主营业务成本的分析，对在分析过程中发现的其它疑点也应进行深入分析。

到目前为止，新昌县局已对成本结转不规范，随意性较大的260多户企业实行C类纳税人管理，管理、稽查环节已补缴入库企业所得税127万元，调整应纳税所得额835万元。

企业成本的核算，是一个复杂的计算过程，成本结转是否合理、规范，直接影响上述存在的问题。企业所得税行业成本利润率、成本偏离率、增值税税负率等预警指标的引入，能有效地改变了过去以结果管理为主的管理模式，转变为对企业生产经营过程的控制，即对企业盈亏实现全过程进行有效监控管理，在第一时间掌握企业真实的盈亏情况，在把握企业所得税管理的主动权上起到了一定的作用，能有效地遏制企业随意结转成本的现象发生。

 

                      课题组组长：胡正中

                      课题组成员：章岳东、求江良