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工资薪金及职工福利费会计核算问题
提要：人工成本是企业生产经营中的主要成本，随着经济的发展，其包涵的内容日趋丰富。根据新企业会计准则的要求，工资薪金及职工福利费的核算内容和核算要求与以往相比发生了许多变化，其涉及的相关税务问题也困扰着广大财务人员。
关键词：职工薪酬；工资薪金；职工福利费
人工成本是企业生产经营中的主要成本，财政部发布的《企业会计准则第9号—职工薪酬》按与国际准则趋同的原则，规范了职工薪酬的核算方法，本文就职工薪酬的两个主要内容即工资薪金及职工福利费做如下阐述。
一、概念及会计核算内容
工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给本企业任职或者受雇员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬。包括基本工资、奖金、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。按新会计准则在应付职工薪酬—工资科目中核算。
职工福利费是企业对职工劳动补偿的一种辅助形式。根据财政部《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企［2009］242号）的相关内容，职工福利费具体包括发放给职工或为职工支付以下各项现金补贴和非货币性集体福利：一是为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利，如职工因公外地就医费用、职工疗养费用、自办食堂经费补贴或者统一供应误餐支出、符合国家有关规定的供暖费补贴、防暑降温等；二是企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施折旧、维护和工作人员的人工费用；三是职工困难补助，或者企业统筹建立和管理的专门用于帮助、救助困难职工的基金支出；四是离退休人员统筹外费用；五是按规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、职工异地安家费、独生子女费、探亲假路费，以及符合企业职工福利费定义但没有包括在通知各条款中的其他支出，按新准则社会保险费在应付职工薪酬—社会保险科目中核算，不再在福利费中核算。按新会计准则在应付职工薪酬—福利费科目中核算。
二、核算要求
（一）按新准则的要求，有关工资薪金、职工福利费的支出均要经过应付职工薪酬科目核算，以便完整归集人员成本。
计提时：
借：生产成本
制造费用
管理费用
销售费用
在建工程
贷：应付职工薪酬—工资
—福利费
支付时：
借：应付职工薪酬—工资
—福利费
贷：银行存款
（二）福利费不再按工资总额的14%进行计提，实际发生时，按实际发生额进行核算。
（三）企业以货币或非货币形式给企业全体员工发放的节日补贴，过去许多企业都在福利费中核算。根据财政部《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企［2009］242号文的规定，对于企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的误餐费补贴，明确纳入工资总额管理。
（四）企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，如果已实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的交通补贴或者车改补贴、住房补贴、通讯补贴，无论是直接发放给个人，还是个人提供票据报销后支付，由于已形成对劳动力成本进行普惠制定期按标准补偿的机制，具有工资性质，因此，应当纳入职工工资总额。尚未实行货币化改革的企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇相关支出，如企业为职工提供的上下班班车、集体宿舍等相关费用，作为职工福利费管理。
三、企业所得税法对工资薪金、福利费税前扣除的要求
（一）企业所得税法对工资薪金税前扣除的要求。按原企业所得税法，内资企业（除工效挂钩企业）的工资按计税工资税前扣除，超出部分均要纳税调整。按新企业所得税法实施条例第三十四条，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。那么什么是“合理工资薪金”，合理工资薪金是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关对企业工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：
第一，企业制定了较为规范的员工工资薪金制度；
第二，企业所制定的工资薪金制度符合行业及地区水平；
第三，企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资的调整是有序进行的；
第四，企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；
第五，有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。
（二）企业所得税法对福利费税前扣除的要求
1、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：
（1）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施、人员的费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。
（2）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外的就医费用、未实行医疗统筹金企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。
（3）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。
2、新的企业所得税法实施后，职工福利费的税前扣除较原税法发生了重大变化。计算扣除的基数是工资薪金总额而不再是计税工资，企业的职工福利费支出是在不超过工资薪金总额14%的标准内据实扣除，而不再是按计税工资14%计算扣除。与原税法规定的主要区别：一是企业不再按一定的标准从成本费用中计提；二是能在税前扣除的职工福利费必须是已经发生的职工福利支出；三是计算扣除的基数不同，原税法计算扣除的基数是计税工资，而新企业所得税法计算扣除的基数是工资薪金总额。
3、企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。
四、工资薪金、福利费涉及个人所得税的相关问题
（一）除工资、薪金以外，奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴也被确定为工资、薪金范畴。其中，年终加薪、劳动分红不分种类和取得情况，一律按工资、薪金所得课税。津贴、补贴等则有例外。根据我国目前个人收入的构成情况，规定对于一些不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入，不予征税。这些项目包括：（1）独生子女补贴；（2）执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家属成员的副食品补贴；（3）托儿补助费；（4）差旅费津贴、误餐补助。其中，误餐补助是指按照财政部规定，个人因公在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐的，根据实际误餐顿数，按规定的标准领取的误餐费。单位以误餐补助名义发给职工的补助、津贴不能包括在内。奖金是指所有具有工资性质的奖金，免税奖金的范围在税法中另有规定。
（二）福利费中职工保健、生活、住房、交通补贴，需计入到个人所得税的所得额（免税除外），发放供暖费标准以内的补贴不计入到个人所得税的所得额，超出部分计入个人所得税的所得额。
五、工资、福利中特殊事项的涉税问题
（一）员工报销的手机费、公务用车补贴收入。在国税函［2006］245号国家税务总局《关于个人因公务用车制度改革取得补贴收入征收个人所得税问题的通知》做了明确：
第一，公务用车制度改革而以现金、报销等形式向职工个人支付的收入，均应视为个人取得公务用车补贴收入，按照“工资、薪金所得”项目征收个人所得税。
第二，具体计征方法，按《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发［1999］58号）第二条“关于个人取得公务交通、通讯补贴收入征税问题”的有关规定执行。个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金所得”征收个人所得税。按月发放的，并入当月工资、薪金所得”计征个人所得税。不按月发放的，分解到所属月份并与该月份“工资、薪金所得”合并后计征个人所得税。①单位为个人通讯工具（因公需要）负担通讯费采取全额实报实销部分的，可不并入当月工资、薪金征收个人所得税；②单位为个人通讯工具负担通讯费采取发放补贴形式的，应并入当月工资、薪金计征个人所得税。此外，采取限额扣除的企业具体扣除金额应根据当地税务机关的相关文件规定执行。
（二）私车公用的涉税问题，国家税务总局并未对此出台专门性文件，各地的规定也不一致。《江苏国家税务局关于企业所得税若干具体业务问题的通知》（苏国税发［2004］97号）第四条“私车公用发生的费用应凭真实、合理、合法凭据，准予税前扣除。对应由个人承担的车辆购置税、折旧费以及保险费等不得税前扣除。” 《北京市地方税务局关于明确若干企业所得税业务政策问题的通知》（京地税企［2003］646号）第三条“对纳税人因工作需要租用个人汽车，按照租赁合同或协议支付的租金，在取得真实、合法有效凭证的基础上，允许税前扣除；对在租赁期内汽车使用所发生的汽油费、过路过桥费和停车费，在取得真实、合法、有效凭证的基础上，允许税前扣除。其他应由个人负担的汽车费用，如车辆保险费、维修费等，不得在企业所得税税前扣除”。因此，对于私车公用期间的费用，应与主管税务机关沟通。一般来说，企业凭着真实、合法、有效凭证可以税前扣除，但是不包括应由个人负担的汽车费用。
（作者单位：新疆五家渠勘测设计研究有限责任公司 王翠萍）
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