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融资性售后租回交易的会计与税法的涉税差异分析

2012-05-30  金章玉句

来源:博兴县国税局 发布时间:20120529日 

会计准则中对售后租回的定义为资产卖产(承租人)将资产出售后再从买主(出租人)租回的交易。从会计处理来说无论是承租人还是出租人,均应将售后租回交易认定为融资性售后租回或经营性售后租回。

一、融资性售后租回的会计处理

1. 融资性售后租回的定义

会计上融资性售后租回是指承租人将自有资产出卖给出租人,同时与出租人签订融资租赁合同,再将该资产从出租人处租回的融资租赁形式。融资性售后租回业务是承租人和出卖人为同一人的融资租赁方式。

2. 融资性售后租回的会计处理

售后租回交易认定为融资租赁的,售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延,并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊,作为折旧费用的调整。

融资性售后租回的税收处理

根据《关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》(国家税务总局公告2010年度第13号)的规定,融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后,又将该项资从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时,资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。

1.增值税和营业税

根据现行增值税和营业税有关规定,融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为,不属于增值税和营业税征收范围,不征收增值税和营业税。

2.企业所得税

根据现行企业所得税法及有关收入确定规定,融资性售后回租业务中,承租人出售资产的行为,不确认为销售收入,对融资性租赁的资产,仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间,承租人支付的属于融资利息的部分,作为企业财务费用在税前扣除。

三、会计与税收涉税差异分析

例:200811日,甲公司将一台塑钢机按700万元的价格销售给乙融资租赁公司。该机器的公允价值为700万元,账面原价为1000万元,已提折旧400万元。同时又签订了一份融资租赁协议将机器租回,租赁期为5年,每年支付租金150万元,租赁期满后该设备归还甲公司,双方约定的合同利率为10%

1.200811日出售资产时会计处理:

借:固定资产清理   600

    累计折旧    400

  贷:固定资产   1000

借:银行存款    700

  :固定资产清理  600

递延收益-----未实现售后租固损益    100

税务处理:根据国家税务总局公告13号要求,融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为,不属于增值税和营业税征收范围,不征收增值税和营业税,承租人出售资产的行为,不确认为销售收入,也不征收所得税。在该题中该环节甲公司出售塑钢机的行为不征收增值税和营业税,不确认为销售收入,也不征收所得税,在会计处理上税收与会计无差异。

2.融资性租回该设备时会计处理

5年期,年利率为10%的年金现值系数为3.79

最低租赁付款额现值=150*3.79=568.5万元

借:固定资产   568.5

    未确认融资费用   181.5

  贷:长期应付款    750

税务处理:对融资性租赁的资产,仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础,税收计税基础仍为600万元。对于融资租入的固定资产,会计上虽然按568.5万元作为固定资产的入账价值,但税收作为计提折旧的税收基础仍为600万元。

3.计得折旧及分摊的未实现售后租回损益会计处理

2008年计提折旧:568.5/5=113.7万元

借:制造费用   113.7

  :累计折旧   113.7

未实现售后租回损益分摊表(年限平均法)

融资性售后租回交易的会计与税法的涉税差异分析

 

对递延收益的分摊:

借:递延收益    20

  贷:制造费用   20

税务处理:根据国家税务总局13号公告的要求,对融资性租赁的资产,仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。税收上允许税前扣除折旧为:600/5=120万元

会计上影响当期利润的折旧为113.7-20=93.7万元,而税收允许税前扣除折旧为120万元,会计与税收的差异为120-93.7=26.3万元。在2008年企业所得税汇算清缴时企业要作纳税调减所得额26.3万元。以后年度企业所得税汇算清缴时折旧费纳税调整相同。

4.未确认融资费用的分摊的会计处理

每年分摊的融资费用如下表

融资性售后租回交易的会计与税法的涉税差异分析

 

2008年分摊的未确认融资费用会计处理:

:财务费用   56.85

  贷:未确认融资费用  56.85

税务处理:根据国家税务总局13号公告的要求,融资性售后回租业务中,承租人出售资产的行为,不确认为销售收入,对融资性租赁的资产,仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间,承租人支付的属于融资利息的部分,作为企业财务费用在税前扣除。税收每年允许扣除的财务费用(750-700/5=10万元会计上2008年计提的财务费用为56.85万元,会计与税收的差异为56.85-10=46.85万元,在2008年企业所得税汇算清缴时,企业要作纳税调增46.85万元。在以后年度的企业所得税汇算清缴时,会计与税收在财务处理的处理上都有差异,要根据上表的未确认融资费用金额与税收允许扣除的金额进行纳税调整。

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