房地产 甲供材料核算及其税务风险防范

房地产特殊业务税务风险防范--甲供材料核算及其税务风险

(2011-08-29 11:17:18)

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标签： 甲供材料 核算 税务风险 房产

分类： 会计核算

房地产 甲供材料核算及其税务风险防范

1、甲供材料票据如何开具、财务核算、计税依据、代扣义务

2、甲供材料合同如何签订、如何结算

（1）合同外甲供：在签订工程合同内注明，建筑材料由建设单位提供，销货方将材料发票开具建设方，建设方提供的材料价款，不包括在工程合同内。建筑安装企业承包工程在开具发票时“甲供材料”价款不能作为发票开具金额。建设单位将甲供材料直接列入开发成本，施工单位按税法有关规定在“建筑业”劳务发生地缴纳营业税。

如果开发企业不能在结算时间内正确分解、统计甲供材料数据，就会对结算金额有影响，从而影响按建安发票计入成本的准确及时效性。
　　（2）合同内甲供（即甲控）：在签订工程合同内注明，建筑安装企业委托建设单位代购材料，销货方将发票开具给委托方（建筑安装企业），并由受托方将该项发票转交给委托方；受托方另外收取手续费。甲方为乙方代购材料，乙方将甲代购材料应全额计入工程造价，一并计征营业税开具“建筑业”发票。

例：某房地产开发企业（甲方）开发“××小区”，与某建筑公司（乙方）签订工程发包合同。合同约定所有材料均由甲方提供，另外支付建筑劳务费800万元。工程竣工决算后，确认乙方从甲方领用材料共计2000万元。税务机关要求乙方按照2800万元为营业额缴纳营业税及附加。乙方认为，我取得的收入仅仅是建筑劳务费收入，材料款要缴税也应该由甲方承担，于是开始和甲方谈判。

问题：（1）该税款该由谁承担？

（2）假如甲方承担该税款，该税款计入什么科目？如何在土地增值税、企业所得税税前扣除？（取得的税票应该是乙方的名字）

（3）假如乙方承担该税款，那么，发票开800万元还是2800万元？如果开800万元，又如何按照2800万元交纳营业税？

如果开2800万元，甲方就取得了2800+2000=4800万元的发票，发票的记账联为2800万元，确认收入为800万元还是其他2800万元？如果是2800万元，那么相应的材料成本2000万元又如何取得合法的扣除凭证？

如果甲为乙付了该营业税，财务上甲可以做费用，但税法上是不让列支的，因为这与本企业的生产经营无关。如果甲还要列支，那只能是通过非法的途径了；如果乙自行交税，当然报2800的税基。发票就开800，这里不必与申报表一致，乙确认收入也确认800。

☆甲方供材的四个关注点

（1）无论2009年以前，还是2009年以后，甲方供材的发票都可以直接在开发企业所得税、土地增值税前扣除，而无需所谓的“发票转换”

（2）税务机关对甲方供材关注两点：

 ①由于建筑企业开具发票金额和缴纳营业税营业额有可能不一致，检查建筑企业是否按照规定足额缴纳了营业税；

 ②开发企业：是否重复列支成本，将材料发票重复列支。

（3）财税[2006]177号文已经作废，地产企业没有为建安企业代扣代缴营业税款的义务。

（4）材料和设备的区别（因甲供设备不缴纳营业税：GB/T50531-2009）

3、甲供材料是否涉及增值税

4、甲供材料成本税前扣除凭什么发票，是否需要换开施工发票？

税务机关要求甲方缴纳营业税并开具全部工程造价发票入账，不允许用自购材料发票和劳务费发票入账。税务机关的做法是否有依据？

甲供材料涉及的建筑营业税金问题：并不是所有的甲供材料都要交纳建筑营业税金，只有那种属于建筑施工企业施工所用的甲供材料才会涉及甲供材料建筑税金。没有任何税法规定房地产企业不能取得材料发票扣除开发成本。即：甲方供材税务机关并不禁止。

房地产开发企业在成本科目设置时，为方便核算甲供材料，以及税收管理的需要，可以在建筑安装工程费子目下把生产企业销售自产材料同时施工与其它的建筑材料分开，免得被税务机关将所有材料认定为应交纳建筑税金的甲供材料。

许多税务机关一直坚持甲供材必须取得建安发票，在这个问题上，不能为了税源管理就不分青红皂白地要求甲供材取得建安票。

    例：我公司为房地产开发企业，发包一工程，工程价款1000万元，其中甲方供材800万元，乙方劳务200万元。我公司以800万元增值税发票，200万元建安劳务发票入帐。800万元甲方供材是否需要缴建筑业营业税？由开发商缴还是由乙方缴？有无政策依据？

解析：《税收征收管理法实施细则》第四十九条规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承租人承担纳税连带责任。
　　贵公司与建筑公司签订总价值为1000万的工程合同，其中工程合同内甲供材料800万，无论如何结算，建筑公司应按1000万缴纳“建筑业”营业税并开具建筑业发票。若与建筑公司签订总价值为200万的工程合同，建设单位提供材料情形，建筑公司在开具发票时，“甲供材料”价款不能作为发票开具金额。
　　在建筑业征管中，由于特定“甲供材料”原因，工程发包方要求承包方在投标报价及工程竣工结算价中不含甲供材料的，工程承包方出具的建筑业发票不包括甲供材料的金额。承包方一般以开具建筑业发票金额，缴纳营业税。甲方如果30日内不向主管税务机关备案报告“甲供材料”金额，甲方发包人应承担纳税连带责任，应缴纳甲供材料费部分（800万元）的营业税额由工程发包方承担。

5、虽然营业税计税依据包含甲供材料，但这只是征税的政策规定，不是会计账务处理的规定。对于提供建筑业劳务的承包方乙方来说，其实际收入中未包括甲供材料金额，因此，会计账务处理时仍按实际收入确认营业收入，同时按实际收入开具发票。如，乙方承包一项建筑业工程业务，该项业务总金额1000万元，但合同约定甲方自行购买提供400万元建筑材料，乙方提供其余建筑业劳务（包含其余材料、设备、动力等）600万元。该项建筑业劳务营业税的计税依据为1000万元，营业税由乙方交纳。但乙方会计处理时按实际收入确认营业收入为600万元，并按600万元开具建筑业劳务发票给甲方。

甲方可以按照实际支出确认成本，并以按规定取得的各种合法票据确认为资产的计税基础。按上例，发包方甲方如属于房地产开发企业建造可供销售的开发产品，可以将自己购买取得的建材发票400万元和乙方提供的建筑业劳务600万元合计1000万元，计入开发成本。

上述业务处理中，乙方不需要因为按1000万元纳税而开具1000万元的建筑业劳务收入发票。甲方会计处理时，也不需要以1000万元建筑业发票入账核算。

以票控税在目前的国情下有其存在的必然，但是以票控税必须和现行税收政策一致。以营业税为例，税法从来就没有规定计税营业额必须和发票开具金额一致。营业税计税营业额的两个基本原则就是按照全额征税和损失不得冲减营业额，但同时又存在特殊规定：按照差额征税（比如总分包）、按照溢额征税（甲供材料），都存在计税依据和发票金额不一致的情形，是正常的。

如果施工企业将包工不包料的甲供材纳入自身的营业税发票开具金额之中，反而有虚开发票的嫌疑。

甲供材的税款承担问题：甲方提供的建筑材料金额需要由乙方缴纳营业税，但对于承包方乙方来说，没有取得实际收入，却要承担相应的税收，很难接受。但这部分税收实际还是应该转移由甲方间接承担，即乙方在与甲方签订工程合同时，要将这部分税收考虑在工程造价中。工程造价的主要含义是建设项目的建造价格，是指具体的建筑安装工程的建造价格，即一个单项工程或一个单位工程从其正式开工建设到正式竣工验收全过程所发生的建筑安装工程费用。乙方在制定工程造价预（决）算时就应该将甲供材金额部分承担的相应税费考虑在税金项目中。

包工包料合同，合同约定工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款全部由乙方提供，不由甲方提供任何建筑材料。这种情形的建筑业工程，营业税计税依据与会计收入、税务开票金额三者是一致的。但如果甲方在工程施工过程中，仍自行提供建筑材料（非代购材料），且将这部分材料价款直接冲抵1000万元的应付工程款，则税务部门将视为甲方以自己购置的货物抵偿债务，视为销售行为，不视为甲供材的包工不包料合同行为。因此，乙方仍应以1000万元作为营业税计税依据，以1000万元作为企业营业收入并开具1000万元税务发票结算。甲方必须以1000万元发票作为计入开发成本或固定资产的合法有效凭证，其抵偿工程款的货物要按规定缴纳增值税。如果甲方是为乙方代购材料，则应将购买货物发票单位写明为乙方并将发票转交给乙方，作为乙方的成本费用合法凭证，不视为甲方销售材料。

如果存在以材料抵工程款的情形，发包方和承包方约定的工程施工价款包括材料金额，但是又明确甲方可以自行购买工程材料交付承包商使用。此时其实不叫甲供材，发包方再将购买的工程材料交付施工企业时，应做增值税视同销售材料处理，发包方就此缴纳增值税并开具增值税发票给施工企业，施工企业根据所取得发包方开具的货物发票入材料账。施工企业开具给发包方的建筑业发票也相应包含材料金额。

自产货物同时提供建筑业劳务计税依据问题

销售自产货物并异地提供建筑业应税劳务必须关注两个证件，一个是外出经营活动税收管理证明，一个是自产货物证明。尤其是铁塔、钢结构、索具、重机这些行业的企业。

 装饰业劳务计税依据问题

 前述规定的营业税计税依据包括甲供材金额的不适用装饰业，既然没有特殊规定，就与其他营业税纳税人一样，按实际取得的收入征税，包括价外费用。无论发包方甲方提供的是装饰材料、还是设备，由于不构成提供劳务方本身的劳务收入都不需要缴纳营业税。显然，如果提供装饰劳务方自己购买提供的各种装饰材料、其他物资、设备、动力及劳务价款，只要计入价款，就要并入计税依据缴纳营业税。

根据上述规定，对于甲、乙双方来说，签订建筑业合同时，应该将装饰合同与其他建筑业施工合同分开签订，避免将装饰业劳务签成一般的建筑业施工合同，这样可以减少双方的税收负担，相应节约工程开发（施工）成本。

甲供材料一般流转程序
　　(1)双方在工程承包合同中明确界定甲方供应材料范围(一般仅限于主要材料)及材料结算方式。计入建筑安装工程直接费的材料费包括主要材料费、辅助材料费、消耗材料费，一般安装定额基价中包含了大部分辅助材料和所有的消耗材料，建筑工程定额基价中则包含了所有的材料费用。在一些工程的承包合同中，只填列主要材料由甲方提供的字样，而对主要材料范围没有明确的界定，结算时很容易发生争议。
　　(2)乙方根据施工预算和甲方供应材料范围，按照单位工程报送材料计划。
　　(3)甲方计划部门审批材料计划，并按建设项目汇总，形成建设项目材料采购综合计划。
　　(4)甲方采购部门按照有关设计和技术规范要求，根据同期综合材料采购计划进行汇总，同时结合现有库存情况进行集中采购，由仓库保管人员验收入库(经批准的涉及变更中的甲供材料的报送、审批及采购与上同)。
　　(5)乙方根据已审批的材料计划填写工程领料单，内容包括工程项目名称(写到单位工程)、工程项目编号、材料名称、规格和数量，加盖乙方公章和领料人签名方可提料。
　　(6)甲方仓库保管部门根据批准的材料计划发料，并及时登记入账。
　　(7)甲方财务人员及时对料单进行稽核、分配、开具发票，并根据合同规定的结算方式及时入账。
　　(8)甲方财务部门将已入账的工程材料费用合计与工程费用管理部门批准的甲供材料计划进行核对，确定已入账工程材料费用的准确性。
　　(9)在甲供材料转账结算方式下，甲方工程费用管理部门在审批工程预算时，甲供材料按材料预算价格进入预算书，审批工程结算时，按甲方转给乙方的料单实际价格和图示用量及追加用量进行价差结算。在甲供材料直接入账结算方式下，甲供材料费不计入工程结算书，但工程费用管理部门应核实实际发出量与实际用量的差异，衡量其合理性，并作相应调整。
　　定额计价模式下甲供材的结算方式
　　甲供材料与乙方购买的材料一样，都必须列入直接费并参与计取各种费用和税金，乙方应在含税造价中将已扣除采保运杂费等费用后的甲供材料总值退还给甲方。甲供数量＝实用数量是最理想状态，但实际上，甲供数量与定额含量之间往往存在量差，当甲供数量＞定额含量，说明乙方管理有问题，实际损耗过大，一般这个量差要由乙方承担，当甲供数量＜定额含量，说明乙方管理到位，实际损耗较小，一般这个量差要由乙方分享。一般办理退款以甲方实供数量为准，以避免乙方过度浪费。
　　工程量清单计价模式下甲供材的结算方式
　　材料费是建筑安装工程费的组成部分，无论是甲方还是乙方采购供应的材料都应该进入建筑安装工程费，并计取相应的费、利润和税金。根据建设部《清单计价规范》等文件有关条文规定，由甲方自行负责采购供应的材料费，按以下三步处理。
　　(1)投标人根据招标人在其清单“总说明”中填写的招标人自行采购材料的名称、规格型号、数量和自行采购材料的金额数量(即材料购置费，即“甲供材费”)，将其填写在报价人的“材料暂估价表”中。不论招标人确定的甲供材料在招标文件中确定的数量多少，施工过程中，甲方应按工程施工要求供应甲供材料的全部数量。若甲方不按所需品种、规格和数量供应，影响施工的，视为违约。施工过程中，若甲方要求乙方采购已在招标中确定为甲供材料的材料，材料价格由甲乙双方按照市场价格另行签订补充协议。
　　(2)投标人将“甲供材费”进入综合单价中计取相应的费、利润后再将“甲供材费”从综合单价中扣除。甲供材料的采保费应计入综合单价。甲乙双方必须在合同中约定甲供材料采购保管费的承担办法。
　　(3)投标人将按“甲供材费”计取的规费和税金计入报价人的“单位工程投标报价汇总表”中的规费和税金中。

总结：“甲供材”业务应如何开具发票

(1)营业税的营业额(即计税依据)与开票额是两个不同的概念。开票额是指实际交易的金额，而营业额是指税法规定的计税依据，两者不能相混淆。
　　(2)计入施工单位(A公司)营业税的计税依据包括甲供材料，是指施工单位提供施工劳务时领用的甲供材料。如果门窗业务不属于施工单位提供劳务的内容而是承包给另一个单位(B公司)，则与门窗业务有关的流转税(增值税或营业税)与A公司无关，纳税人是B公司。
　　(3)税法强调建筑营业税的计税依据包括甲供材料，并不是说施工单位的开票额中要包括甲供材料金额，而是施工单位的开票额中包含的营业税的计税依据要包括甲供材料。这部分营业税由发包方承担，应计入施工单位的劳务价款。开票额与计税依据是两个不同的概念。甲公司外购一幢房屋2000万元，对外转让价3000万元，开票额为3000万元，而税法规定按差额纳税，其计税依据是1000万元。税务机关认为建筑营业税的计税依据包括甲供材，就必须开具全额(含甲供材料价格)建筑业发票是不对的。材料发票是开给开发商的，施工单位开出建安票含了甲供材料票，这与发票管理办法违背，同时，施工方无法取得合法有效的材料成本票据。
　　(4)如果施工单位是按开票额(劳务额)征税的，那说明少缴纳了甲供材料的营业税了。这部分营业税应由施工单位补开发票解决。例如，甲供材料为500万元，应纳营业税为15万元(500×3％)(未考虑城建税和教育费附加)，则应由施工单位补开发票154639.18元[150000/(1-3％)]，这样，发包方向施工单位再支付工程价款154639．18元。施工单位再向税务机关申报营业税=[500万(材料)+154639.18(补开施工发票)]×3％=154639.18(元)施工单位收到的款项，全部用来缴纳营业税。房地产企业的自购材料500万元、补开建筑业劳务发票154639.18元，以及前期开具的清包工劳务发票，共同构成开发成本。
　　(5)如果施工单位开具5154639.18元发票就错了，因为施工单位没有材料发票作为成本。注：乙方不会因承担甲供材料的营业税而吃亏，这部分税金是应该向甲方结算的。

6、工程甩项（甲方指定分包）与甲供材料的区别

合同如何签订、票据如何开具、如何结算？