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来源：浙江税务网 随着企业在经营规模和业务领域上的不断扩大，公司的集团化趋势越来越明显，集团内采购销售、资金融通等关联交易的情况越来越普遍，很多企业在资金拆借中不注意考虑税收产生的影响，在资金额度和利息率的安排上具有随意性，发生了被税务机关调查调整补缴税款等事项，增加了企业的涉税风险，本文重点对关联企业资金拆借行为涉及的营业税所得税上的税收政策进行梳理和归纳，以期能为广大实务人员提供参考。 一、营业税 （一）如果资金来源是自有资金，拆借给关联企业的，需要缴纳营业税。 依据国税函发[1995]156号第十条规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征收营业税。另外需要注意的是，即使关联方之间没有发生利息往来，由于涉及融资转让定价，税务机关有权按同期同类贷款利率计算出借方的利息收入，作为营业税的计税基础。所以，从企业涉税风险的角度来说，如果发生企业间免费拆借资金的，占用的时间要尽量短，金额要尽量小，要及时和税务机关沟通。有时关联企业的一方会通过委托贷款的形式将自有资金拆借给另一方，税务处理方面规定如下：由委托贷款银行代扣代缴营业税及其附加税费：《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）及《营业税暂行条例》（国务院令1993年第136号）的规定，企业将资金贷与他人使用应按“金融保险业”税目依5%的税率缴纳营业税；委托金融机构发放贷款的，以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人。《国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知》（国税发[2002]13号）又规定：“金融企业承办委托贷款业务营业税的扣缴义务发生时间，为受托发放贷款的金融机构代委托人收讫贷款利息的当天。” （二）如果资金来源是从银行等金融机构借入后分借给关联企业的，则满足一定条件的时候，可以免交营业税。 理论依据是财税[2000]7号中规定，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。另外国税发[2002]13号中又规定，企业集团或集团内的核心企业（以下简称企业集团）委托企业集团所属财务公司代理统借统还贷款业务，从财务公司取得的用于归还金融机构的利息不征收营业税；财务公司承担此项统借统还委托贷款业务，从贷款企业收取贷款利息不代扣代缴营业税。 总结如下： 1.资金属于企业自有资金，收取借款企业的利息应交税，不收取利息的也有被税务机关调整交税的风险。 2.资金属于企业向金融机构的借款，而分拨其他企业使用，在满足一定条件后，收取的利息不交税，这条件为： 1）出借方必须是金融机构并具有借款的证明文件； 2）统借方要与下属单位签订统借统还贷款合同或成本分摊协议； 3）统借方收取的利率必须不高于支付给金融机构的利率。 以上这些条件也是房地产企业文件国税发[2009]31号第二十一条第（二）款税前扣除的条件。 二、企业所得税 根据《企业所得税》的立法精神，各关联方之间应该按照独立公平的原则实施交易，不能以转移定价等非正常的手段来实现避税，因此，《企业所得税法》对关联企业资金的拆借进行了一些限制。 （一）出借方 出借方按取得的利息收入计征企业所得税。无偿出借资金的，按同期同类贷款利率计算利息收入。理论依据是《中华人民共和国税收征收管理法》第三十六条规定，企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。 因此，如若借贷双方存在关联关系，税务机关有权核定其利息收入并缴纳营业税和企业所得税。 （二）借入方 由于借入方涉及利息支出列支问题，所以税务实践中需要对此做一些防止资本弱化的规定。也就是利息支出有可能无法完全在税前列支。 1.借入资金是关联方自有资金 税收实践中，分为一般情况和特殊情况： 1）一般情况：资本弱化调整 按照《企业所得税法》第四十六条的规定，“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除”。根据《财政部国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）的规定，非金融机构接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为2∶1，金融企业为5∶1。债权性投资与其权益性投资比例按各月月末账面金额加权平均确定。也就是说，一般情况下，企业可税前列支的关联方利息支出，上限为权益性投资×2×同期同类贷款利率，超过部分不能列支。 2）特殊情况：资本弱化调整的例外 按照财税[2008]121号的规定，“企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。”也就是说，符合独立交易原则的，可以不进行资本弱化的特别纳税调整。 2.借入资金是关联方从银行等金融机构借入后分借给企业的，在满足一定条件的时候可以全额扣除，不受资本弱化的调整。根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第二十一条规定，“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。” 附一、国家税务总局纳税答疑 1. 关于无偿将资金让渡给他人使用的涉税问题。 《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令2008年第540号）第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令2008年第52号）第三条规定，条例第一条所称提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指有偿提供条例规定的劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为。前款所称有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。 因此，公司之间或个人与公司之间发生的资金往来（无偿借款），若没有取得货币、货物或者其他经济利益，不缴纳营业税。由于无偿借款无收入体现，因此也不涉及企业所得税问题。（考虑到随后第2点，两者不能是关联方关系） 2. 关于无偿将资金让渡给关联方使用的涉税问题。 《中华人民共和国税收征收管理法》第三十六条规定，企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。即若借贷双方存在关联关系，税务机关有权核定其利息收入并缴纳营业税和企业所得税。 3. 关于将银行借款无偿让渡他人使用的涉税问题。 企业将银行借款无偿转借他人，实质上是将企业获得的利益转赠他人的一种行业，因此税务部门有权力按银行同期借款利率核定其转借收入，并就其适用营业税暂行条例按金融业税目征收营业税。《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。据此，公司将银行借款无偿让渡给其他公司使用，所支付的利息与取得收入无关，应调增应税所得额。 附二、实际案例： 1.浙江某建设机械集团母公司2010年度无偿提供100万资金给下属子公司使用，工商年检时相关部门根据审计报告披露的资金拆借情况要求该公司补缴利息收入营业税并调增企业所得税应税所得。 2.浙江某集团母公司有偿提供资金给下属子公司使用，母公司已按照银行存款利率向子公司收取利息，税务部门要求其按照同期银行贷款利率计算利息。 |
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