审计实务中如何界定“贪污”行为的边界

审计实务中如何界定“贪污”行为的边界（审计署哈尔滨办）

姜路（审计署哈尔滨办）

【时 间:2014年07月28日 】

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贪污罪，是指国家工作人员和受国家机关、国有公司、企业、事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员，利用职务上的便利，侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有公共财物的行为。贪污是审计实务中经常需要面对、认定与处理的违法行为，长期以来，对于审计查处的相关问题线索能否构成我国刑法中的“贪污”一直是审计实务中需要面对的一个棘手问题。尤其在审计机关审理时发现，适当和完整的证据对“贪污”和其他罪名的划分起着重要作用。本文尝试结合审计实务对“贪污”行为的定罪标准予以阐述。 　　 　　一、审计实务中常见的贪污行为 　　审计人员在研究贪污行为的刑法定性前，应首先对审计实务中常见的贪污行为的手段、方法进行梳理。审计实务中常见的合同诈骗行为大体可分为三类，具体如下： 　　 　　（一）截留销售收入。行为人截留销售收入，又可以分为全部不入账和部分不入账两种方式。全部不入账，即行为人将全部收入截留均不入账，通过采取直接转移至自控的公司账户或个人账户后提取贪污款项，或先把账外收入存进小金库，通过小金库转移收入后再伺机据为己有。部分不入账，即行为人截留部分收入，另一部分正常入账以掩人耳目，具体方式如通过降低相关凭证上的价格、数量等，侵吞收入差额部分。 　　 　　（二）截留其他资产。此类贪污包括截留货币资金或截留实物资产。前者如截留所收经费、采购余款、奖金发放余款、归还的借款等。其截留的手段类似于截留收入，所以，可将其视为广义上的截留收入。但二者亦有所不同，该类贪污不涉及成本，不存在收入与成本的配比。 　　 　　（三）虚列支出。此类贪污包括：虚构支出，即虚构不存在的交易或事项，如虚构合同支出、伪造发票报销虚构的费用等，骗取本单位付款，并非法占有该款项；虚增支出，即存在支出发生的交易或事项，但是报账时加大支出金额，如虚增应付利息、虚增材料消耗量等，非法占有差额款；虚增利润骗取奖金，该方式一般发生于奖金与经营业绩挂钩时，经营业绩越好，奖金越多，行为人通过操纵利润骗取奖金。 　　 　　二、贪污罪的构成要件 　　《中华人民共和国刑法》第三百八十二条对贪污罪作出了规定，根据我国现行刑法相关规定，贪污罪的构成要件是： 　　（一）贪污罪的主体。贪污罪的主体是特殊主体，包括国家工作人员或者受委托管理、经营国有财产的人员。一是国家工作人员。根据刑法规定，国家工作人员，是指在国家机关中从事公务的人员。国有公司、企业、事业单位、人民团体中从事公务的人员和国家机关、国有公司、企业、事业单位委派到非国有公司、企业、事业单位、社会团体从事公务的人员，以及其他依照法律从事公务的人员，以国家工作人员论。二是受委托管理、经营国有财产的人员。这是根据刑法第三百八十二条第二款对贪污罪主体的扩大规定，是指受国家机关、国有公司、企业、事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员，具体包括以承包人、租赁人等身份，在承包、租赁期间和权限内管理、经营国有公司、企业或其中某部门等的国有财产的人员，其在被委托前后均不是国家工作人员。不具有上述特殊身份的一般公民与上述人员勾结，伙同贪污的，以贪污罪的共犯论处。  　　 　　（二）贪污罪的主观方面。贪污罪在主观方面必须出自直接故意，并具有非法占有公共财物的目的。过失不构成本罪。其故意的具体内容表现为行为人明知自己利用职务之便所实施的行为会发生非法占有公共财物的结果，并且希望这种结果的发生。犯罪的目的，是非法占有公共财物。  　　 　　（三）贪污罪的客体。贪污罪的客体是复杂客体，其既侵犯了公共财物的所有权，又侵犯了国家机关、国有企业事业单位的正常活动以及职务的廉洁性，但主要是侵犯了职务廉洁性。 　　 　　（四）贪污罪的客观方面。本罪的客观方面表现为利用职务之便，侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有公共财物的行为。利用职务上的便利，是指行为人利用其职责范围内主管、经手、管理公共财产的职权所形成的便利条件，假借执行职务的形式非法占有公共财物，而非因工作关系或主体身份所带来的某些方便条件，如因工作关系而熟悉作案环境或凭借工作人员身份进入某单位窃取财物是为盗窃。主管，是指主体本身具有支配公共财产的职权；经手，是指具有领取、支出等经办公共财物流转事务的权限；管理，是指具有监守或保管公共财物的职权。公共财产，是指国有财产、劳动群众集体所有的财产、用于扶贫和其他公益事业的社会捐助或者专项基金的财产，不但包括财产本金，而且也包括其产生的孳息。另外，在国家机关、国有公司、企业、集体企业和人民团体管理、使用或者运输中的私人财产，以公共财产论。 　　 　　三、贪污罪与相关罪名的界限 　　审计实务中，有两种罪名与贪污罪非常相似，一是职务侵占罪，一是挪用公款罪。所以在定型时要特别注意区分。  　　 　　（一）贪污罪与职务侵占罪的界限。二者的区别主要在于：（1）犯罪行为不同。职务侵占罪是利用职务的便利，侵占本单位财物的行为；而贪污罪是利用职务上的便利，侵吞、窃取、骗取公共财物的行为。（2）犯罪对象不同。职务侵占罪的对象必须是行为人职权范围内或是工作单位内经营的本单位的财物，它既可能是公共财物，也可能是私有财物；而贪污罪的对象则只能是公共财物。（3）主体要件不同。职务侵占罪的主体是公司、企业或其他单位的人员无论是股份有限公司、有限责任公司，还是国有公司、企业、中外合资、中外合作、集体性质企业、外商独资企业、私营企业等中不具备国家工作人员身份的一切职工都可成为本罪的主体；贪污罪的主体则只限于国家工作人员，其中包括在国有公司、企业或其他公司、企业中行使管理职权，并具有国家工作人员身份的人员。 　　 　　国家工作人员或受国家机关、国有公司、企业、事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员以外的人员，利用职务上的便利，在国家出资企业改制过程中故意通过低估资产、隐瞒债权、虚设债务、虚构产权交易等方式隐匿公司、企业财产，转为本人持有股份的改制后公司、企业所有，应当依法追究刑事责任的，依照《刑法》第271条的规定，以职务侵占罪定罪处罚；国家工作人员或受国家机关、国有公司、企业、事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员共同实施该款行为的，以贪污罪的共犯论处。 　　 　　（二）贪污罪与挪用公款罪的界限。二者之间具有许多相似之处，如犯罪对象都包括公款，客观都利用职务上的便利，主体都是国家工作人员，主管方面都是故意。二者的主要区别在于：（1）犯罪对象不完全相同。挪用公款罪的对象是公款，包括7种特定款物，但一般不包括公物；而贪污罪的犯罪对象既可以是公款，也可以是公物。（2）犯罪客观方面的行为方式不一样。挪用公款罪在客观方面表现为挪用，即利用职务上的便利，挪用公款归个人使用，进行非法活动的，或者挪用公款数额较大、进行营利活动的，或者挪用公款数额较大、超过三个月未还；贪污罪在客观方面则表现为非法占有，即利用职务上的便利，以侵吞、窃取、骗取或其他手段非法占有公款的行为。（3）犯罪目的不同。挪用公款罪的行为人在主观上并不存在永久占有公款的目的，并准备用后归还公款；而贪污罪的行为在主观上就有非法占有公款的目的。在实践中，具有以下情形之一的，可以认定行为人具有非法占有公款的目的，应以贪污罪定罪处罚：（1）行为人携带挪用的公款潜逃的，对其携带挪用的公款部分，以贪污罪定罪处罚；（2）行为人挪用公款后采取虚假发票平账、销毁有关账目等手段，使所挪用的公款已难以在单位财务账目上反映出来，且没有归还应为的，应当以贪污罪定罪处罚。（3）行为人在截取单位收入不入账，非法占有，使所占有的公款难以在单位财务账目上反映出来，且没有归还行为的，应当以贪污罪定罪处罚。（4）有证据证明行为人有能力归还所挪用的公款而拒不归还，并隐瞒挪用的公款去向的，应当以贪污罪定罪处罚。（姜路）