直接减免的增值税计营业外收入吗

 本帖最后由 huliangyun20 于 2011-12-13 22:06 编辑

        
很多格式，调整起来比较麻烦，有兴趣的可以下载附件查看！


        上次发过一次“直接减免的增值税计营业外收入吗？”的发问贴（lhttp://bbs.esnai.com/thread-4744268-1-1.html）。注意到该问题，是笔者刚刚注册视野，看到会计板块斑竹“王新CPA”关于《2011年版企业增值税全面涉税会计处理》的帖子，当时看到减免的增值税会计处理，马上被吸引住了，打破常规思维的喜悦难以言表，忍不住一口气看完，但笔者深入思考该问题时产生了一些困惑，于是将这些困惑整理成一个案例发到视野（我的视野第一张贴），在听取视野各高手的观点和建议后，笔者自己作了一番总结，现在发出来与大家分享，虽然有些迟，但也算是发帖发问有始有终吧。
        企业对于直接减免的增值税会计处理主要有两种做法：一种是依据《财政部关于减免和返还流转税的会计处理规定的通知》（财会字[1995]6号）规定，“对于直接减免的增值税，借记‘应交税金－应交增值税（减免税款）’科目，贷记‘补贴收入’科目”。该文件已经废止，但由于该方法对于收入总额的核算没有影响，又方便于减免税的税收管理，所以很多企业沿用该会计处理。另一种是根据《企业会计准则第16号——政府补助》的规定，认为直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式的税收优惠并未直接给予企业，不属政府补助范围。因此会计处理上不把直接减免的增值税款作为政府补贴收入处理，而是连同货款一起直接计入主营业务收入。
        以上两种核算方法并未影响企业的收入总额，也不会影响所得税定义的收入总额，但所得税应纳税额的计算会有所不同。因为第一种方法将直接减免的增值税纳入营业外收入会造成所得税计算中“农林渔牧项目所得”（主营所得）计算时减少，影响了减免税额的计算，进而产生应纳税额；第二种核算不会有此影响，所得税应纳税额为零。
        笔者就该问题征求过相关部门意见，得到的回复是，如果企业选择第一种核算方法，就要缴纳所得税！因此笔者忠告：选择第一种分开核算的方法会给企业带来额外的税务负担和税务麻烦，因此会计人选择会计处理时尽量采用第二种。财税[2010]148号文件规定，税务上未明确的，在符合税务原则的前提下，可以按照会计规定的处理进行税务处理，如果有税务人员找麻烦，以上就是反驳依据。
      下文，笔者尽量从现有文件解读“直接减免的增值税在现有所得税文件框架下是要交税”的观点。如支持该观点，大家在选择相关会计处理时更要珍惜会计准则给予企业的微弱的支持了！
附：直接减免的增值税所得税是否免税的税收分析
        《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）第五条的规定：除本通知规定的优惠政策外，2008年1月1日之前实施的其他企业所得税优惠政策一律废止，各地区、各部门一律不得越权制定企业所得税的优惠政策。
huliangyun20个人理解：记住一条，新税法以前的规定全部不算数！算数的，会出文件再规定或申明某条款有效的。
        《财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》（财税[2007]92号）规定：符合减免增值税或营业税的退税，免征企业所得税。很多人还在问，这条是不是作废，还用回答吗？

        《企业所得税法》第五条规定 企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为 应纳税所得额
        直接减免的增值税是否要征税，其实很简单，套用新税法应纳税所得额的规定，一项一项来排除

        《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条规定：“企业的下列收入为免税收入：（一）国债利息收入；（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（四）符合条件的非营利组织的收入。”
huliangyun20个人理解：直接减免的增值税暂不属于新企业所得税法规定的免税收入。

        《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定：“收入总额中的下列收入为不征税收入：（一）财政拨款；（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（三）国务院规定的其他不征税收入。”又《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十六条规定：企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院以及国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。企业所得税法第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的的财政性资金。
        国家税务总局关于印发《新企业所得税法精神宣传提纲》的通知（国税函[2008]159号）第十条不征税收入的具体确认指出：“新企业所得税法引入‘不征税收入’概念。实施条例将不征税收入的财政拨款，界定为各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。这里面包含了两层意思，一是作为不征税收入的财政拨款，原则上不包括各级人民政府对企业拨付的各种价格补贴、税收返还等财政性资金，这样有利于加强财政补贴收入和减免税的规范管理，同时与现行财务会计制度处理保持一致；二是对于一些国家重点支持的政策性补贴以及税收返还等，为了提高财政资金的使用效率，根据需要，有可能也给予不征税收入的待遇，但这种待遇应由国务院和国务院财政、税务主管部门来明确。”
huliangyun20个人理解：因没有特定用途，直接减免的增值税不属于新企业所得税法规定的不征税税收入。

财税[2008]151号      

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的有关规定，现对财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题明确如下：
　　一、财政性资金
（一）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。
    本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款；

huliangyun20个人理解：到此为止，直接减免的增值税属于财政性资金，财政性资金计入收入总额，外加上面两条，直接减免的增值税不属于免税收入、不征税收入，显然，在目前所得税文件框架下直接减免的增值税肯定属于应税收入，纳入应纳税所得额缴纳所得税！


huliangyun20认为：从国家鼓励和支持相关行业的立法角度考虑，免征的增值税不应再作为应税收入征收所得税，可惜立法者到如今都不能将这一简单的问题明确化。

huliangyun20教你重新认识151号文：
《企业会计准则第16号——政府补助》强调企业只有在实际收到返还税款后确认“营业外收入——政府补助”科目。既然准则都强调实际收到，那么我们何不用在151号文身上！151号文第一条规定“（一）企业取得的各类财政性资金”，我们理解“取得”为实际取得，那么不管你规定直接减免的增值税是否属于财政性资金，我只要认定理解企业未实际取得，那么直接减免的增值税就不纳入收入总额。上面的会计处理方法二实际上就是利用了该“化骨绵掌”将税法回避！

财政部 国家税务总局
关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金
有关企业所得税政策问题的通知
法规号：财税[2008]151号           发布日期： 2008-12-31
  
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵
团财务局：

     根据《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的有关规定，现对财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题明确如下：
一、财政性资金
（一）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，
均应计入企业当年收入总额。
huliangyun20个人理解：何为取得，直接减免的流转税算不算企业取得，财政局的资产负债表中并未减少资产，企业也没有直接取得资产。从经济参与个体之间流动层面看，企业并未从财政局直接取得经济流入。直接减免税只能牵强理解为减少了经济利益从企业留出，即经济学上的减少了机会成本支出。对于财政性资金的解读中，涉及到“即征即退、先征后退、先征后返的”都很容易理解为企业取得，因为钱毕竟转了个圈，唯独直接减免的增值税很难理解为取得，因此该条款也是“直接减免的增值税”不计入财政性资金的“政策支持”之一
（二）对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性
资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
（三）纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收
入总额中减除，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款；所称国家投资，是指国家以投资者身份投入
企业、并按有关规定相应增加企业实收资本（股本）的直接投资。

huliangyun20个人理解：本条款罗列性解释的不足是“直接减免的其他流转税、所得税”不计入财政性资金的“政策支持”

解读了财政性资金，既然包括直接减免的增值税，居然不包括直接减免的营业税，同样为流转税，营业税情何以堪？个人只能臆断制定该法规的人是国税出生，所以不考虑营业税，呵呵！该罗列的并没有罗列完，“法无明令禁止即为允许”的解读会大行其道。
huliangyun20提问：减征的增值税、减免的所得税等属不属于财政性资金呢？

二、关于政府性基金和行政事业性收费
　　（一）企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳
税所得额时扣除。企业缴纳的不符合上述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。  
（二）企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。
（三）对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未
上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。

三、企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

四、本通知自2008年1月1日起执行。
　　
　　 财政部 国家税务总局
　　 二○○八年十二月十六日
huliangyun20个人理解151号文：151号文将财政性资金列入收入总额，但对于财政性资金的列举存在欠缺，而且收入总额是包括不征税收入和免税收入的。只要政策制定者在不征税收入和免税收入打“补丁文件”，很多财政性资金可能也不纳入应征税收入。而且从政策优惠角度出发，很多减免的流转税是不应该再征收所得税的！建议总局给予明确。

无效文件：2个
关于减免及返还的流转税并入企业利润征收所得税的通知
[全文失效]
财税字(1994)74号   1994.12.30
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、国家税务局、地方税务局:  
    今年开始实施的流转税制改革，在一定范围内保留了减税、免税，并采取直接减免、即征即退、先征后退、先征税后返还等形式。对减免或返还的流转税是否应并入企业利润征收企业所得税问题，现明确如下:
    对企业减免或返还的流转税(含即征即退、先征后退)，除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目以外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税。
对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利润征收企业所得税；对先征税后返还和先征后退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润征收企业所得税。
huliangyun20个人理解：旧文件规定了减免、返还的流转税要征收所得税，很明确的应计入收入总额的应税收入，而且也明确了纳税时间。
同时旧文件会针对一些税收优惠出台具体的免税政策，很希望新税法能沿用这一做法，因为现在关于免税的规定只有那四条。例如《财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》（财税[2007]92号）规定：符合减免增值税或营业税的退税，免征企业所得税。

财税字[1995]81号《关于企业补贴收入征税等问题的通知》
2009-04-28 09:40
现将企业补贴收入等几个具体问题的执行口径统一明确如下：

一、企业取得国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部和国家税务总
规定不计入损益者外，应一律并入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。
huliangyun20个人理解：旧文件规定了财政补贴收入等财政性资金应该列入收入总额，按收付实现制（与现在收入主要按权责发生制有区别）征收所得税，非常之明确。

本帖参考了很多网络关于财政性资金的相关解读和理解，由于很多无法查找作者，在此一并感谢！