地下车位的税务规划（会计处理篇）

地下车位的税务规划（会计处理篇）

2014-11-24 中国税务报

会计处理

　　房地产企业有产权地下车位的会计核算问题，一直困扰企业财务人员，如何核算其成本，提供准确的成本信息，值得认真探讨。

案例

　　

　　某房地产开发公司于2012年1月1日开发建设精装修的电梯公寓小区，2013年9月30日竣工交付业主使用。该项目容积率为3，总可售建筑面积10万平方米，其中：住宅8万平方米（计容建筑面积）、可以办理产权的地下车位2万平方米（不计容建筑面积）；开发成本10亿元，其中：土地征用及拆迁补偿费3.5亿元、前期工程费3000万元、建筑安装工程费5.1亿元（含有产权地下车位成本6000万元）、基础设施建设费4000万元、公共配套设施费1000万元、开发间接费用3000万元、借款费用3000万元。

　　该住宅项目2013年9月30日竣工交付业主时，住宅销售告罄，销售均价为1.6万元/平方米，取得销售收入12.8亿元；至2013年12月31日地下车位仅销售了200个，占总地下车位个数700个的28.6%，地下车位销售均价15万元/个，取得销售收入为3000万元；开支期间费用7000万元；企业所得税汇算清缴与土地增值税清算，均以2013年12月31日作为基准日。

　　剩余的地下车位500个，在项目竣工交付业主使用以后的3年内全部销售，销售均价仍是15万元/个，将取得销售收入为7500万元。

　　假定：营业税金及附加占销售收入的5.7%；房地产开发费用按照“开发成本”的10%在土地增值税税前计算扣除。

计算地下车位开发成本的两种模式

　　关于地下车位成本核算的具体模式，尽管没有任何政策规定，但是目前实际工作中主要有以下两种模式：

　　第一种模式：按照总成本与总可售面积分摊计算地下车位成本。

　　其计算公式为：地下车位开发成本＝开发成本发生额÷（住宅可售面积＋地下车位可售面积）×地下车位可售面积

　　根据案例数据为例，地下车位成本计算如下：

　　1.地下车位成本＝总开发成本10亿元÷（住宅可售面积8万平方米＋地下车位可售面积2万平方米）×地下车位可售面积2万平方米＝2（亿元）

　　2.地下车位单位成本＝2亿元÷2万平方米＝1（万元/平方米）

　　也就是说，将地下车位成本与住宅、商业等业态成本按照总可售面积进行平均计算。

　　第二种模式：把地下车位作为单独的成本核算对象，与此相关的成本费用采取直接计入与分配计入相结合方式，计算地下车位成本。

地下车位应该单独作为成本核算对象

　　

　　地下车位是开发产品中的一种特殊类型，根据“功能区分原则”、“可否销售原则”、“定价差异原则”“成本差异原则”等要求，应该把它作为独立的成本核算对象。

地下车位成本项目的归集、分配与计算

　　按照“新成本核算制度”规定，房地产企业核算开发产品成本的成本项目有7个，制度规定，房地产企业发生的有关费用，由某一成本核算对象负担的，应当直接计入成本核算对象成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择占地面积比例、预算造价比例、建筑面积比例等合理的分配标准，分配计入成本核算对象成本。

　　1.开发成本——土地征用及拆迁补偿费

　　如果地下车位建筑面积属于计容面积，则地下车位应该分摊土地成本；如果地下车位建筑面积不属于计容面积，则不需要分摊土地成本。从全国情况看，地下车位的建筑面积基本上是不计入容积率的，因此按照配比原则要求，地下车位不需要分摊土地成本。

　　2.开发成本——建筑安装工程费

　　该成本项目包括了整个开发项目的建筑安装工程费用，不仅包括土建工程、安装工程、装饰工程等具体内容。地下车位的建筑安装成本，是可以按照建设部相关规定计算清楚的，根据成本核算的基本原则，它不需要分配计入，完全可以直接计入。如果将与地下车位完全无关的地上房屋的建筑工程费、安装工程费、装饰装修工程、绿化景观费用等分配计入地下车位成本，恰恰与成本核算的基本原则相悖。

　　因此，地下车位的“建筑安装工程费”应该按照实际计算的工程造价直接计入，而不需要将无关支出分配计入。

　　3.开发成本中的其他5个成本项目

　　房地产开发企业核算开发成本，成本项目除“土地征用及拆迁补偿费”、“建筑安装工程费”以外，还有“前期工程费”、“基础设施建设费”、“公共配套设施费”、“开发间接费用”及“借款费用”。其5个成本项目的特点是具有共同费用的性质，需要分配计入成本核算对象。这5个成本项目发生的费用与地下车位是密切相关的，无法直接计入，只能采取分配方式计入地下车位成本。

　　计算公式为：

　　地下车位应分摊成本费用＝成本费用发生额÷（住宅可售面积＋地下车位可售面积）×地下车位可售面积

　　按照第二种模式，以上述案例数据为例，地下车位成本计算为：

　　1.土地征用及拆迁补偿费：由于地下车位建筑面积不需要计算容积率，因此土地成本由地上建筑面积分摊较为合理，地下车位不需要分摊土地成本。

　　2.建筑安装工程费：根据工程造价部门提供的资料表明，地下车位的建安成本为6000万元（即单位建造成本为3000元/平方米）。该项成本清晰明了，应该直接计入地下车位成本，不需要再分摊。

　　3.“前期工程费”、“开发间接费用”等5个成本项目，按照可售面积进行分摊即可。

　　地下车位应分摊的5项成本＝5项费用的实际发生额÷（住宅可售面积＋地下车位可售面积）×地下车位可售面积＝（3000＋4000＋1000＋3000＋3000）÷（8＋2）×2＝14000×20%＝2800（万元）

　　所以，地下车位成本计算为：

　　总成本：土地成本0＋建安成本6000万元＋2800万元＝8800（万元）

　　单位成本：8800万元÷2万平方米＝4400（元/平方米）

　　因此，房地产企业在总开发成本不变情况下，选择第一种模式计算的地下车位单位成本是10000元/平方米，而选择第二种模式计算的地下车位单位成本仅为4400元/平方米，两者相差5600元/平方米，对企业所得税汇算清缴与土地增值税清算影响较大。