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第二十三章资产负债表日后事项正
前言本章讲述的是一种会计处理方法，可以与或有事项、资产减值、销售退回、前期差错等众多内容相结合，以综合题的形式出现。另外，应注意日后调整事项与会计政策变更和前期重要差错会计处理的区别。本章独立出现的考题，一般是单选题或多选题，近几年的独立考试分值一般是3～4分。但由于本章有可能考综合题，所以，本章还是很重要。近4年考情分析
单选题 多选题 综合题1/5 总分 2011年 —— —— 1题1/5约4分调整事项的判定1题1/6约3分未决诉讼调整事项 7分 2010年 —— —— 0分 2009年新 1题1.5分减值的调整事项 —— —— 1.5分 2009年原 —— —— —— 0分 2008年 —— 2题4分债务担保、销售退回、债务展期、利润分配方案、未决诉讼、减值等日后事项的处理 —— 4分
第一节资产负债表日后事项概述
知识点1：资产负债表日后事项定义、涵盖期间及内容一、资产负债表日后事项的定义资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。理解定义：1.财务报告批准报出日，是批准日而不是实际报出日，董事会批准，上市公司上年年报必定在4月30日之前。2.日后事项必须有利或不利，对报告年度没有影响的不行（如当年新发生事项）。3.日后事项是日后期间内的特定事项。二、资产负债表日后事项涵盖的期间资产负债表日后事项涵盖的期间：1月1日~批准报出日。批准报出日更改的，为再次批准日。三、资产负债表日后事项的内容日后事项分为两种：调整事项和非调整事项。（一）调整事项调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供新证据的事项。（1）资产负债表日已经存在；（2）对报表项目有重大影响。常见的调整事项：（1）未决诉讼；（2）资产减值；（3）销售退回；（4）会计差错。（二）非调整事项非调整事项，是指资产负债表日后发生的事项。非调整事项通常包括：（1）重大诉讼、仲裁、承诺；（2）资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；（3）自然灾害重大损失；（4）发行证券；（5）资本公积转增资本；（6）巨额亏损；（7）企业合并或处置子公司；（8）股利分配方案。常见而不仅限于这8种，只要有重大影响就是非调整事项。（三）调整事项与非调整事项的区别调整事项与非调整事项的区别：该事项表明的情况在资产负债表日以前是否已经存在。若已经存在，则属于调整事项；反之，则属于非调整事项。
第二节调整事项的会计处理
知识点2：资产负债表日后事项的处理原则一、资产负债表日后调整事项的处理原则调整事项的处理原则，是将现有处理调整为假定资产负债表日已获知日后事项的处理。日后事项会计处理分为两部分：第一部分，编制调整分录；第二部分，调整报表项目和附注。（1）调整分录的编制日后调整事项处理的基本思路分为两步：第一步，还原报告期末（上年末）的会计处理；第二步，假设日后事项在报告期末（上年末）已发生，然后进行相应的会计处理。所有损益类科目用“以前年度损益调整”替代。调整的项目需要调整的项目有4项：一是资产、负债或所有者权益；二是应交所得税或递延所得税（如果日后事项发生在报告年度所得税汇算清缴前的，应调整报告年度的应交所得税；发生在报告年度所得税汇算清缴后的，应确认递延所得税资产或负债，调整本年度的应交所得税）；三是未分配利润；四是盈余公积。凡是涉及货币资金收支，均作为当期的会计事项，不调整报告年度资产负债表的货币资金项目和现金流量表。（2）调整报表项目和附注假设日后事项发生在2010年2月1日，09年报表批准报出日为2010年4月30日。①调整资产负债表项目调整09年资产负债表项目的期末数，调整项目为四个：有关资产负债所有者权益项目、应交所得税（递延所得税资产或负债）、盈余公积和未分配利润。②调整利润表项目调整09年利润表项目的本年数，调整项目为四个：收入费用、所得税费用、净利润和每股收益。调整报表项目和附注③所有者权益变动表项目的调整调整09年所有者权益变动表“净利润、提取盈余公积”项目中的本年数。（3）在附注中予以说明。（4）调整当期资产负债表项目应调整2010年资产负债表期初数，按2009年12月31日调整后的数字填列。知识点3：日后调整事项的会计处理二、日后调整事项的会计处理调整事项的会计处理，除了前述的两个步骤的思路以及4项调整项目之外，还应注意两点：一是注意附带的业务的处理。比如应收账款附带的坏账准备。二是注意所得税的处理。区分日后事项发生报告年度所得税汇算清缴之前或之后等两种情况，将日后事项视同发生在报告年度，按所得税的会计处理方法，分别调整应交所得税或递延所得税资产或负债。（一）未决诉讼教材【例23-4】甲公司与乙公司签订一项销售合同，合同中订明甲公司应在20×7年8月销售给乙公司一批物资。由于甲公司未能按照合同发货，致使乙公司发生重大经济损失。20×7年12月，乙公司将甲公司告上法庭，要求甲公司赔偿450万元。20×7年12月31日法院尚未判决，甲公司按或有事项准则对该诉讼事项确认预计负债300万元。20×8年2月10日，经法院判决甲公司应赔偿乙公司400万元，甲、乙双方均服从判决。判决当日，甲公司向乙公司支付赔偿款400万元。甲、乙两公司20×7年所得税汇算清缴均在20×8年3月20日完成（假定该项预计负债产生的损失不允许在预计时税前抵扣，只有在损失实际发生时，才允许税前抵扣）。【解答】先看到：教材P375的假定。所有例题，财务报告批准报出日都是次年3月31日，所得税税率都为25%。分析：本例属于未决诉讼形成的调整事项，事项发生在所得税汇算清缴之前，可以调整报告年度的应交所得税。确认预计负债产生递延所得税资产。题目直接做的话，难度较大。1.铺垫（1）还原07年末甲公司的会计处理①预计负债借：营业外支出300万贷：预计负债300万②计算所得税暂时性差异＝（－1）×（300万－0）＝－300万＝可抵扣300万，递延所得税资产增长额＝300万×25%－0＝75万借：递延所得税资产75万贷：所得税费用75万（2）假设普通的或有事项结果判决结果：预计负债300万变成确定负债400万借：预计负债300万营业外支出100万贷：其他应付款11400万亦可拆分成两笔分录：借：营业外支出100万贷：其他应付款100万借：预计负债300万贷：其他应付款300万2.调整事项的账务处理假设2007年12月31日就知道了判决结果，应怎样调整？【解答】首先，给教材（1）20×8年2月10日的6笔分录依次编上序号①～⑥。（1）调整资产、负债或所有者权益（判决已知）①借：以前年度损益调整（营业外支出）100万贷：其他应付款100万⑤借：预计负债300万贷：其他应付款300万调整附带业务：即冲销预计负债产生的递延所得税资产④借：以前年度损益调整（所得税费用）75万贷：递延所得税资产（300×25%）75万（2）调整应交所得税原07年末预计的赔偿损失300万元不能税前扣除，但判决之后，可以税前扣除；再加上新记的赔偿损失100万元，共400万元，即，判决赔偿损失400万元。所以，07年税前扣除金额增加了400万元。借：应交税费——应交所得税（400×25%）100万贷：以前年度损益调整（所得税费用）100万教材分成了两笔分录（没有必要）：②借：应交税费——应交所得税（100×25%）25万贷：以前年度损益调整（所得税费用）25万③借：应交税费——应交所得税（300×25%）75万贷：以前年度损益调整（所得税费用）75万涉及现金流量的凡是涉及现金流量的，应当看作完全是当年的业务，不属于日后调整事项的一部分，与报告年度无关。⑥借：其他应付款400万贷：银行存款400万应该看作纯粹是08年发生的一笔新业务，它与日后调整事项、07年的业务没有任何关系。正因为此，调整07年资产负债表期末数时，应调增其他应付款400万元（而不是400－400）。后两个环节（3）将“以前年度损益调整”转入利润分配“以前年度损益调整”科目余额＝－100＋25＋75－75＝－75万（借方余额），要调减未分配利润75万。借：利润分配——未分配利润75万贷：以前年度损益调整75万（4）调减盈余公积借：盈余公积（75万×10%）7.5万贷：利润分配——未分配利润7.5万3.报表项目的调整调整07年资产负债表期末数时，为什么调增其他应付款400万元（其他应付款400万元＝分录①100万＋分录⑤300万，为什么不考虑分录⑥的借方400万呢）？因为分录⑥支付他应付款的分录，涉及现金流量，视为是2008年的新业务，与日后调整事项无关。乙公司的会计处理自学。（二）计提减值【例题1·计算分析题】甲公司20×7年5月销售给乙公司一批产品，货款为100万元（含增值税）。乙公司于6月份收到所购物资并验收入库。按合同规定，乙公司应于收到所购物资后两个月内付款。由于乙公司财务状况不佳，到20×7年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日编制20×7年财务报表时，已为该项应收账款提取坏账准备5万元。12月31日资产负债表上“应收账款”项目的金额为200万元，其中95万元为该项应收账款。甲公司于20×8年1月30日（所得税汇算清缴前）收到法院通知，乙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠部分货款。甲公司预计可收回应收账款的60%。【解答】分析：日后事项为补提减值准备，虽然日后事项发生所得税汇算清缴之前，税法并不认可预计的资产减值损失，因此，无需调整应交所得税。补提减值准备产生的暂时性差异＝账面价值（账面余额－坏账准备35万）－计税基础（即账面余额）＝－35万＝可抵扣35万，递延所得税资产＝35万×25%＝8.75万（三）销售退回什么样的销售退回是日后事项？【例题2·多选题】甲公司2009年年报的批准报出日为2010年3月1日。2010年2月10日，甲公司收到A客户退回的一批产品。下列各种情形中，该销售退回属于日后事项的有（）。A.该批商品于2007年6月30日售出；B.该批商品于2008年6月30日售出；C.该批商品于2009年6月30日售出；D.该批商品于2010年1月31日售出。【正确答案】ABC教材【例23-5】甲公司20×7年11月8日销售一批商品给乙公司，取得收入120万元（不含税，增值税率17%）。甲公司发出商品后，按照正常情况已确认收入，并结转成本100万元。20×7年12月31日，该笔货款尚未收到，甲公司未对应收账款计提坏账准备。20×8年1月12日，由于产品质量问题，本批货物被退回。甲公司于20×8年2月28日完成20×7年所得税汇算清缴。【解答】销售退回发生在报告年度所得税汇算清缴之前，可以调减07年的应交所得税5万元。（四）前期差错资产负债表日后期间发现的报告年度的会计差错及报告年度前不重要的前期差错，属于日后事项。看到教材第22章，P369说：“对于年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及报告年度前不重要的前期差错，应按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的规定进行处理。”课堂练习【例题3·多选题】甲公司2009年年报的批准报出日为2010年3月1日。2010年2月10日，甲公司发现以前期间漏记固定资产折旧费用2万元。下列各种情形中，该会计差错属于日后事项的有（）。A.漏记折旧的时间为2008年6月且判定为重大差错；B.漏记折旧的时间为2008年6月且判定为非重大差错；C.漏记折旧的时间为2009年6月且判定为重大差错；D.漏记折旧的时间为2009年6月且判定为非重大差错；E.漏记折旧的时间为2010年1月且判定为重大差错。【正确答案】BCD
第三节非调整事项的会计处理
一、资产负债表后非调整事项的处理原则非调整事项，无需编制调整分录，也无需调整报表项目，在附注中披露即可。二、资产负债表日后非调整事项的具体会计处理办法应当在附注中披露每项重要的非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响。无法作出估计的，应当说明原因。本章小结本章主要应注意以下三方面问题：一是调整事项与非调整事项的判别，主要是看资产负债表日是否已经存在；熟悉典型的调整事项与非调整事项。二是掌握调整事项的处理思路，首先还原报告期末的会计处理，然后再假设日后事项在报告期末已经发生，完成相应的会计处理，尤其注意所得税的处理，改变资产负债账面价值的，确认递延所得税项目；否则可能调整应交所得税。三是掌握未决诉讼、资产减值、销售退回、前期差错等典型调整事项的会计处理。
2012年注册会计师考试辅导会计主讲钟骏华
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