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2016-05-18
李居正
经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称营改增）试点。营改增后，建筑业税率为11%，小规模纳税人征收率为3%，纳税人根据经营规模及会计核算健全程度，分为一般纳税人和小规模纳税人，一般纳税人按照税率适用一般计税方法，小规模纳税人按照征收率适用简易计税方法。 营业税和增值税虽然都属于流转税，但前者是价内税（税款包含在收入中），后者是价外税（税款不包含在收入中），两者在会计核算上大为不同。另外，纳税人的身份不同导致其适用的计税方法也不同，从而会计处理不同，进而导致对企业利润影响也不同，本文将分别分析营改增对小规模纳税人和一般纳税人利润及税收负担率的影响。 一、小规模纳税人 对小规模纳税人来说，营改增实施之后体现为利润表中营业收入、营业税金及附加的减少。由于增值税是价外税，小规模纳税人收到的款项中一部分通过计算直接体现为税款，不作为利润表中的营业收入，增值税税款是收款方代国家向购买方收取的，税款不体现在利润表中。例如：假设城建税税率为7%，教育费附加税率为3%，地方教育费附加税率为2%，所有成本费用支出（不含税费）为营改增前收入金额的80%，企业所得税税率25%（不考虑小微企业）；企业无“其他业务收入”。
通过上表可以看出，在企业收款额不变的情况下，由于营改增税制的变化，会导致企业利润表中的收入下降2.91%，营业税金及附加下降89.58%，纳税总额下降0.09%，但税收负担率上升0.15%。企业利润金额略有上升，企业在进行财务分析时，销售利润率、销售净利率等指标都会略有上升。
二、一般纳税人 营改增后，一般纳税人企业营业收入中需要剔除增值税销项税额，营业收入金额下降；由于增值税是价外税，不体现在利润表中，营业税金及附加项目只体现附加税费，其金额也会有所下降，但是具体下降幅度取决于当期进项税额的大小；成本项目的变动也取决于成本中可抵扣金额的大小。例如：假设一般纳税人所有成本费用支出为营改增前收入金额的80%，假设城建税税率为7%，教育费附加税率为3%，地方教育费附加税率为2%；企业无“其他业务收入”。通过下列取得增值税专用发票的结果测算利润及税收负担率。 （1）、假设企业所有成本费用支出中，均无法取得增值税专用发票
通过上表可以看出，一般纳税人收入下降9.91%，当企业所有成本项目均无法取得增值税专用发票时，企业缴纳流转税上升230.33%；虽然利润表中营业税税金及附加项目下降64.58%，但由于其基数太小，无法弥补收入下降给企业带来的利润降低，企业所得税前利润总额下降46.51%，纳税总额大幅上升导致企业税收负担率上升。 （2）、假设企业所有成本费用支出中，有20%可以取得17%增值税专用发票
（3）、假设企业所有成本费用支出中，有50%可以取得17%增值税专用发票
（4）假设企业所有成本费用支出中，有60%可以取得17%增值税专用发票
（5）、假设企业所有成本费用支出中，有70%可以取得17%增值税专用发票
通过以上测算分析，营改增后，企业作为增值税一般纳税人时，其利润变化分析比较复杂，如果企业采购时不能取得增值税专用发票或者只能取得少量增值税专用发票，都会使企业利润大幅降低；企业采购中获得的增值税进项税额越多，企业利润额越大，反之企业采购中获得的增值税进项税额越少，企业利润额越小；企业税收负担率的变动与企业获得的增值税进项税额成反向变动关系。 综上所述，对于小规模纳税人来说，“营改增”后，企业利润总额略有上升，企业税收负担率也略有上升；对于一般纳税人来说，需要针对企业实际情况具体分析，建筑业营改增后采购货物时取得60%左右的增值税专用发票时，才能与营改增之前的利润持平，取得增值税专用发票低于60%以下的企业获利减小，取得增值税专用发票高于60%以下的企业获利增加，根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，一般纳税人在某些情况下，可以选择适用简易计税方法计税，在企业进项税额不够多的情况下，企业选择简易计税方法，可以减轻税制变化带来的不利影响。 |
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