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【题注】众所周知，选案——检查——审理——执行构成了一个税务稽查案件的完整环节，也正因为如此，稽查局内设部门也均按此进行划分。而重大税务案件审理这一程序的存在使得原有审理与执行之间增加了一道环节，税务局内部也将此俗称为“二级审理”。本文拟对重大税务案件审理制度做一粗略介绍，同时也对当前该制度实行过程中遇到的问题进行简要分析。
重大税务案件审理制度若干问题反思 文/ 王典
一、审理机构与职责
2014年12月2日，国家税务总局《重大税务案件审理办法》（国家税务总局令第34号，以下简称《办法》）发布，自2015年2月1日起施行。《办法》第五条第一款规定，省以下各级税务局设立重大税务案件审理委员会（以下简称审理委员会）。审理委员会即负责对本级稽查局提交的、达到重大税务案件标准的税案进行审理，并提出审理意见。虽然该条第三款同时规定，各级税务局可以根据实际需要，增加其他与案件审理有关的部门作为成员单位。但事实上，政策法规、征管、稽查局等业务部门作为审理委员会成员单位的地位在税务局内均以正式公文予以确认，并不会因为个案需要进行增减，一般而言，综合部门不会参与至案件审理程序（《办法》相较于废止的《重大税务案件审理办法（试行）》更是减少了监察部门作为审理委员会单位的列举）。
二、审理范围
《办法》第十一条第（一）项“重大税务行政处罚案件，具体标准由各省、自治区、直辖市和计划单列市税务局根据本地情况自行制定，报国家税务总局备案”。据此，省一级税务局制定了各自的重大税务案件审理标准。如广东国税、江苏国税、河北国税等是以规范性文件形式制定了本系统范围内的重大税务案件审理办法（规程），并对具体标准进行了明确规定，当然，也有部分省一级税务局是以规范性文件形式仅对审理标准作出了细化规定，这均是政策允许范围内各税务机关根据实际需要进行的安排。在此之前，各地税务局对于重大税务案件审理标准的设定有“偷税”与“涉税”两类，《办法》“行政处罚案件”的表述一定程度上解决了上述的不一致。
三、提请与受理 《办法》关于提请与受理部分最受人关注，也是当前争议较大的，是第十四条第二款“当事人要求听证的，由稽查局组织听证”以及第十五条第一款“稽查局提请审理委员会审理案件，应当提交以下案件材料：……（五）听证材料；……”的规定。根据《中华人民共和国行政处罚法》第四十二条的规定，行政机关作出责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款等行政处罚决定之前，应当告知当事人有要求举行听证的权利；当事人要求听证的，行政机关应当组织听证。由于各行政机关组织架构、运行机制等各不相同，具体到税务部门时，是由审理委员会所在机关还是由稽查局组织进行听证本都无可厚非。但若在提交审理委员会的材料中需包括听证材料，那么则意味着稽查局在审理完成后需要向当事人出具税务行政处罚事项告知书，告知当事人听证权利，并在当事人要求的情况下组织听证工作。在这一环节即进行处罚告知，所能告知的只有稽查局认定的拟处罚意见，这个拟处罚意见在各审理成员单位无法达成一致意见的情况下，需要会议审理，可能作出的审理结果包括确定审理意见、重新调查、重新处理以及按规定程序请示上级机关或征求有权机关的意见，若最终的审理意见加重了当事人的处罚（常见的有提高偷税案件的处罚幅度，特别是出于过罚相当的考虑对各税种的处罚幅度作出一定调整，或是增加需进行处罚的涉税事项）。对于加重的事项，当事人的听证权利亦应当得到保障。
此种情况下，稽查局需要重新组织一次听证，听证的内容仅针对经过案审会审理后加重的处罚事项，那么更复杂的问题来了，当事人听证会上提出的陈述申辩意见是否予以采纳应由谁来决定？若由稽查局决定显然不成立，毕竟决定案件已经纳入了重大税务案件的范畴，其决定权在于案审会。若由案审会决定，是可以由案审会主任直接决定呢，还是需要召开案审会会议审理？此时开会审理是否仍以书面审理意见不一致为前提？
笔者的意见是，仍然需要案审会会议审理进行决定，毕竟会议审理是以审理委员会成员单位书面审理意见存在较大分歧，经审理委员会办公室协调仍不能达成一致意见为前提，其较书面审理更为严肃。在进入到会议审理环节之后，案件的复杂性和意见的冲突客观存在，不能因为任何程序之外的理由重新从书面审理开始。笔者亦无意评价这项设计的优劣，但毫无疑问，在某些极端的情况下，当事人获得了二次听证的权利，案审会需要多次会议审理确定审理结果，重大税务案件审理会变得非常陇长而复杂，对于提高行政效率显然是不利的。
四、审理程序
关于书面审理与会议审理的程序以及衔接，在前文介绍提请与受理的内容时已有介绍，不再赘述。该环节中，值得关注与说明的问题有二：
一是审理范围方式问题。《办法》第十九条对于审理委员会的审查重点进行了说明。实际操作中，各审理委员会成员单位仅审查自身业务范围内的案件内容，而非对全案所有环节负责。但稽查局作为重大税务案件的提请单位，对于案件负有最全面和最终的责任，这和注册会计师审计无法免除企业管理层的报表责任的道理是一样的。各成员单位应当在自身业务范围内，对于其在审理过程中发生的故意或者重大过失的行为负责。
二是补充调查问题。《办法》第二十四条规定，“审理委员会成员单位认为案件事实不清、证据不足，需要补充调查的，应当在书面审理意见中列明需要补充调查的问题并说明理由”。对比第三十二条第（二）项“案件事实不清、证据不足的，由稽查局对案件重新调查”的规定，不难发现，退回稽查局补充调查的情况有两种，一是书面审理阶段的退回，二是会议审理阶段的退回，其前提是一致的，均为“事实不清，证据不足”。但《办法》对于稽查局调查完成之后，仅在第二十五条第二款规定了“稽查局完成补充调查后，应当按照本办法第十五条、第十六条的规定重新提交案件材料、办理交接手续。”而对会议审理阶段补充调查完成之后的程序未予明确。笔者认为，该情形下重新提交后，同样不能因为任何程序之外的理由重新从书面审理开始，而是直接再次进入会议审理阶段。理由如与前文“提请与受理”部分一致，不再赘述。应当指出的是，补充调查提起的仍为同一个案件，案号等应当不变，而若因为第三十二条第（三）项程序违法原因退回重新处理的，则应被视为一个新案件，从受理阶段重新开始。
五、执行与监督
《办法》第三十四条规定，税务处理处罚决定等相关文书由稽查局制作，并加盖稽查局印章后送达，明确了文书的制作和送达工作由稽查局承担。此前，各地也有由审理委员会所在税务机关进行文书制作和送达工作的方式，现在则予以了统一。根据《税务行政复议规则》（国家税务总局令第21号）第十九条第二款“申请人对经重大税务案件审理程序作出的决定不服的，审理委员会所在税务机关为被申请人”的规定，应在决定文书中注明审理委员会所在税务机关的上一级机关为复议机关。可以这样说，如果最后处理处罚文书虽然加盖的是稽查局公章，但复议机关为稽查局所在税务局的上一级机关，那么这个案件可以基本确定为重大税务案件（当然，也有可能为内部下查一级的案件）。而在进入司法程序时，若仅针对行政处罚不服提起诉讼，稽查局作为作出具体行政行为的机关，应当成为行政诉讼的被告。
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