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发票是商事主体在日常交易中接触最多的凭证之一。在通常意义的理解中，发票兼具证明付款、交易事实以及作为增值税抵扣凭证的作用。随着2016年5月1日营业税改征增值税试点全面推开，增值税专用发票也会更加频繁地出现在商事交易中。实务操作中，发票能否证明交易双方之间有无发生付款事实？本文结合最高院对相关司法解释的释义，结合现行针对发票的法律规范，以期探讨发票能否证明付款事实这一法律问题。
文/吴江南
本文由作者向无讼阅读独家供稿，转载请注明作者和来源
发票可以根据销售项目和记载的具体内容，分为增值税专用发票和普通发票（包括增值税普通发票），二者对付款事实的证明力应有所区别。
一、普通发票用以证明付款事实的的证明力
根据《中华人民共和国发票管理办法》第3条、第19条、第21条，发票的定义包含提供商品或服务相应的“收付款凭证”，同时开具发票之义务与经营活动中的收款行为密切相关。因而可以说，从法律规范的应然性角度看，发票自然是商事主体交易过程中与收款行为相伴随的收付款凭证，合法有效的发票具有证明相应收付款行为事实上存在的证明力。
然而另一方面，上述法律规范之字面含义并未禁止“先开票，后付款”行为的存在，即从法律条文的字面意思出发，无法得出立法者企图禁止“先开票，后付款”行为的意图。因而根据私法领域“法无禁止即自由”之精神，商事活动中的当事人无可能引用上述条文（及其他可能相关的条文）来证明具体纠纷中可能存在的“先开票，后付款”因违反法律所鼓励的状态而应受到否定评价，即如果我方作为收款方在付款方出具发票的情况下，完全可以抗辩称：发票确实是双方之间的收款凭证，但是没有约定必须先付钱后开票，在这次交易中双方就是先开票后付钱，对方仅提供发票不能证明其已完成付款之义务。又因为法律并没有规定必须先付款后开票，此时对方除提供发票外还需要提供其他付款证明或者证明我们之间有先付款后开票的约定，否则举证责任还在对方。有鉴于此，《关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》为普通发票证明付款行为之“效果”设置了一个“前提”：“合同约定或者当事人之间习惯以普通发票作为付款凭证”。付款方（或者收款方）在此前提下提供了与相应付款相匹配的普通发票，即完成了证明其已履行付款义务的举证责任，此时如果对方举证不能——即没有“相反证据足以推翻的”——则相应付款事实应当得到法律的确认。
但是随之而来有一个问题，在某些简易的、不规范的或者一次性的交易中，交易双方可能没有完备的书面协议或者持续稳定的交易历史，此时如果付款方凭借普通发票欲证明付款事实，但又无法证明“合同约定或者当事人之间习惯以普通发票作为付款凭证”之具体内容，是否应当认为其已完成了举证，而需要对方提供相反证据？如果照此理解，则《关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》第八条有被架空之嫌；但若没有《关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》第八条，付款方完全可以以《中华人民共和国发票管理办法》之相关条文，推定付款事实的存在。此“矛盾”之处，需要在不同案件中予以重视。进一步探讨，司法解释第八条中的“合同约定”很好理解与操作，“当事人之间习惯”应如何证明？实践中如果双方过往的交易能够看得出“付款”与“开票”两个行为具有连续、稳定的发生顺序的，不管哪个在先哪个在后，均可认为当事人之间习惯以发票作为付款凭证。如果双方收付款具有明显的周期性，而开票则明显发生在这一周期性之外，或者开票行为与付款行为无法有效联系起来，开票明显具有随意性、不确定性，这样的话当然无法得出当事人以发票作为付款凭证的结论。
实务操作中存在开具发票与收取款项，甚至是开具发票与真实的交易相脱节的现象，即先开票后付款或者有开票无付款。此种情形下，收款方可能承担较大风险，因为付款方可以以发票已开具的理由，作为其已付款的依据。为了应对这种情况，收款方除了可以按照司法解释提供的路径以“交易习惯”来证明先开票后付款的合理性之外，还可以在向付款方开具发票时，要求付款方的收票人员在发票上手写“款项未付讫”。
二、增值税专用发票用以证明付款事实的证明力
增值税专用发票相较于普通发票而言，记载了更多的信息（如税率、税额、购买方纳税人识别号的具体信息等），也受到来自行政管理、刑事责任方面更加严格的制度性约束。根据《增值税专用发票使用规定》第二条，增值税专用发票是指“增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）销售货物或者提供应税劳务开具的发票，是购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣增值税进项税额的凭证”。由上，增值税专用发票具有如下特点：记载商品的增值税应税价格、税额的财务收支凭证；兼记销货方纳税义务和购货方进项税额的证明；购货方用于抵扣进项税额的合法凭证。同时增值税专用发票亦适用《中华人民共和国发票管理办法》的一般性规定，其在理论逻辑上具有收付款凭证的性质。
2016年5月1日，营业税改征增值税（以下简称“营改增”）试点全面推开，全国范围内建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入试点范围。随着营改增的全面试点，增值税专用发票将会更加频繁地出现在日常的商事活动中。
如前所述，增值税专用发票也是发票的一种，理论上兼具有普通发票的收付款凭证的性质。但是从增值税发票的相关法律法规出发，可管窥其“真实身份”。下表粗略整理了有关的法律法规：
综观上述规定，可以看出增值税专用发票的开具不需要以支付货款为前提，允许“先票后款”，开具增值税专用发票的依据主要是商事主体之间的真实交易，而不是真实交易中的收付款环节。同时，增值税专用发票的抵扣亦不需要以货物或者款项的实际交付为前提。因此，增值税专用发票的的主要作用是作为当事人之间结算凭证以及增值税缴纳、抵扣的主要证明。从《中华人民共和国发票管理办法》第44条第2款的规定：“国务院税务主管部门可以根据增值税专用发票管理的特殊需要，制定增值税专用发票的具体管理办法。”以及从特别法优于一般法的角度看，增值税专用发票有关的法律规定切断了发票的开具和付款事实的成立之间的应然性逻辑关系，增值税专用发票的管理规定之于发票的一般性管理规定可以说是特别法之于一般法的关系，增值税专用发票不具有普通发票具有的收付款凭证的性质。此外，交易惯例中，商事活动的主体为了付款方先行抵扣税款，不排除大量采用先开票后付款的情形，这显然符合日常交易的正常需要，而且没有违反相应法律法规的风险。
因此，不管从法律法规的强制性规定出发，还是从商事活动的交易惯例来看，开具增值税专用发票和支付款项没有高度关联性或者盖然性。在诉讼中针对付款是否完成产生争议焦点，如果付款方仅以对方开具的相应数额的增值税专用发票来举证证明付款事实的存在，其并没有完成相应的举证工作，主张付款实际发生的举证责任并没有转移给对方。此时如果付款方不能提供例如打款凭证、经办财务人员的证人证言等直接证据，需要承担对于付款事实举证不能的不利后果。
法律条文索引：
《中华人民共和国发票管理办法》
第三条 本办法所称发票，是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。
第十九条 销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。
第二十条 所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要求变更品名和金额。
第四十四条 国务院税务主管部门可以根据有关行业特殊的经营方式和业务需求，会同国务院有关主管部门制定该行业的发票管理办法。
国务院税务主管部门可以根据增值税专用发票管理的特殊需要，制定增值税专用发票的具体管理办法。
《增值税暂行条例》
第一条 在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。
第十九条 增值税纳税义务发生时间：
（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
……
第二十一条 纳税人销售货物或者应税劳务，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。
《增值税专用发票使用规定》
第二条 专用发票，是增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）销售货物或者提供应税劳务开具的发票，是购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣增值税进项税额的凭证。
《国家税务总局关于增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额抵扣问题的通知》（国税发[2003]17号）
一、增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。（备注：根据《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函[2009]617号）第一条“一、增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。”以及第五条，第一条已废止）
三、增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，其专用发票所列明的购进货物或应税劳务的进项税额抵扣时限，不再执行《国家税务总局关干加强增值税征收管理工作的通知》（国税发[1995]015号）中第二条有关进项税额申报抵扣时限的规定。（备注：《国家税务总局关于加强增值税征收管理工作的通知》（国税发［1995］015号）第二条：增值税一般纳税人购进货物或应税劳务，其进项税额申报抵后的时间，按以下规定执行：
（一）工业生产企业购进货物（包括外购货物所支付的运输费用），必须在购进的货物已经验收入库后，才能申报抵扣进项税额，对货物尚未到达企业或尚未验收入库的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。
（二）商业企业购进货物（包括外购货物所支付的运输费用），必须在购进的货物付款后才能申报抵扣进项税额，尚未付款或尚未开出、承兑商业汇票的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。
（三）一般纳税人购进应税劳务，必须在劳务费用支付后，才能申报抵扣进项税额，对接收应税劳务，但尚未支付款项的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。
增值税一般纳税人违反上述规定的，按偷税论处，一经查出，则应从当期进项税额中剔除，并在该进项发票上注明，以后不论其货物到达或验收入库，或支付款项，均不得计入进项税额申报抵扣）
《关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》（法释〔2012〕8号）
第八条 出卖人仅以增值税专用发票及税款抵扣资料证明其已履行交付标的物义务，买受人不认可的，出卖人应当提供其他证据证明交付标的物的事实。
合同约定或者当事人之间习惯以普通发票作为付款凭证，买受人以普通发票证明已经履行付款义务的，人民法院应予支持，但有相反证据足以推翻的除外。
实习编辑/王林
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