会计历史：二十世纪会计大事评说（下）

二十世纪会计大事评说（下）

来源：中国会计视野

发布时间：2004-09-28

作者：郭道扬

正文三

本文之所以将20世纪的会计准则建设提高到法律制度创新的高度来认识与评价，这既是从它在20世纪经济管理工作中的重要作用与影响考虑的，也是从发展趋势看问题，对它将作为一种准法律性制度在规范企业、政府乃至整个市场经济行为中的关键性作用来分析认定的。未来会计准则制定、执行工作的发展，将最终在整个法律制度体系中确立它的重要地位，这是20世纪的会计对21世纪的会计产生直接影响的最重要的一方面。

一、拨乱反正的历史性作用

不言而喻，经济法制作为经济行为的规则最初也是以国家的一种强制力出现的，并且它一开始便以维护私有制与国家财政收支方面的条款作为其中的重要内容。集中到财权方面考察，无论奴隶制时代的《汉穆拉比法典》、《罗马法》，还是中世纪的日耳曼法及法兰西、英吉利王国的法制，在这方面都明显地存在着一致性。至近代，资产阶级国家的宪法既以更高的原则明确了维护业主权益的精神，又同时对国家预算收支予以更严格的法律保障及监督，从而把国家财税问题与公司权益问题统一起来。如英国逐步完善起来的财产法、契约法，以及侵权行为法都明确体现了保障国家权益与业主权益的精神。

　　在20世纪以前，具体涉及到簿记方面的法规一般都集中反映在单行的商业法规之中，把有关簿记的一些原则性规定纳入商务处理过程及其结果方面，通常从公司开业、经营活动处理，到公司结束处理都有簿记方面的一些规定。商法从产生、发展到内容系统化经历了3个世纪，1673年3月法国所颁布的商事王令是世界上最早的一部商法。到1807年拿破仑一世将其与1681年颁布的海事条例合编成商业法典，使商法及其中有关簿记的内容进一步系统体现出来。1794年德国在普通法中明确了商事法规的内容，随后于1861年制定单行的普通商业法典，并通过最终修定于1900年颁布了新的商法，其中进一步突出了有关簿记方面的内容。英国制定单行商业法规起始于19世纪中叶，它在1854年所颁布的公司条款法案，1862年颁布的公司法，1890年颁布的合伙法，以及在1894年所颁布的破产法等，有关簿记方面的规定较之法、德两国又有明显进展，如在公司法中对于帐户设置与资产负债表都有比较具体的规定。此外，在19世纪末，日本参照欧洲的做法，也几经修订颁布了商法，在商法中也对商业帐簿设置及交互计算作出比较具体的规定。

　　上述国家所颁布商法，都体现了兼而维护国家权益与业主权益的精神，并且为维护这两种权益，越来越更多的依靠有关簿记方面的一些条款。正因如此，人们逐渐从商法执行中领悟到制定有关簿记方面单行法规的必要性。如果说德国在16世纪所颁布的都市法中，对于商业帐簿证据力的确认，只是对“簿记信息”的特别关注，那么，18世纪初法国所颁行的簿记法却开创了立定簿记单行法规之先河。不过，由于法国所颁行的簿记法法律力度不强，在执行范围方面也具有很大的局限性，因而它在相当长的历史时期内既很难让人理解，也未真正受到立法机关的重视。这样，在法国簿记法颁行之后，簿记的单行立法制定在20世纪之前一直未能取得进展，这种情况在经济立法的历史进程中几乎徘徊了近百年。

　　进入20世纪后，最初各经济发达国家都试图通过立定全国统一的会计规范解决会计事项处理中的随意性问题，以保证会计信息的真实、可靠。如美国会计师协会早在1909年便尝试研究会计中的一些重要概念，以统一会计界对基本会计问题的认识。1915年美国联邦贸易委员会负责人又提出在全美建立一套统一会计制度的建议，以实现企业会计报表编制的规范化。1917年美国联邦储备委员会参与了统一会计的工作，并且两委员会共同委托美国会计师协会研究标准会计报表及其编制问题。随后美国会计师协会便提出了“统一会计”的基本方案，该方案经过评议正式于1917年在《联邦储备公报》上发表，可以讲这是美国会计进行标准化改革的序幕。1921年美国颁布了《预算与会计法案》，这一文献突破了以往单行会计法规立定的基本格局，它为“统一会计”的工作提供了法律保障及其组织支持，在会计规范化管理方面迈出了关键性的一步。然而，由于习惯势力的强烈抵制，事实上直到1929年联邦储备委员会发布标准化会计处理程序后，美国的会计工作依然处于有法不依的状况之中，“统一会计”只是一种空想，会计信息失真的现象越来越严重。固然，1929年至1933年美国经济大危机的原因是多方面的，但是企业财务报表严重失真也确实是引起证券市场崩溃的潜在导因之一。股票价值的丧失，千千万万投资者的权益在瞬间荡然无存，这一残酷的事实既给全社会敲响了警钟，也向会计职业界发出了警戒。在痛苦的经历中进行思索，政府、投资者及会计界都发出共同的呼唤，必须结束放任性、松散型会计、审计的历史，把会计、审计工作引上法制化、规范化的道路。

　　在经济大危机发生的最初阶段，美国会计师协会便任命了一个特别委员会进行会计规范方面的研究工作。委员会的工作进展迅速，它在1932年发布的题为《会计基本准则》的报告，把美国所发起的“统一会计”运动推进到一个新的阶段——根据会计实务处理规律制定准则的阶段。随后，美国会计师协会一方面批准了特别委员会向纽约证券交易所提出的改进会计实务的“五项原则”，另一方面又协助政府制定《证券法》与《证券交易法》，这些又在一定程度上改善了会计工作的环境。从1938年协会正式建立会计程序委员会，到1958年该委员会工作结束，20年间它共发布51份《会计研究公报》，自此使会计准则的制定工作走上正轨，并在一定程度上改变了会计实务处理的随意性，在针对会计信息失真现象所进行的拨乱反正中发挥了初步作用。

　　鉴于会计程序委员会的工作的局限性及其他在会计准则制定方面存在的问题，1957年美国注册会计师协会(AICPA，1957年改)新上任主席决定对会计准则制定工作进行改革。1959年成立会计原则委员会接手制定工作，自此，美国会计准则制定工作进入到初步发展阶段。从1959年到1972年该委员会共发表31份意见书及4份公告，在全美及世界上产生了重要影响。由于委员会正确处理了会计理论研究与会计实务操作关系、会计准则发布与运用关系，因而使会计准则具有一定的权威性。同时，委员会还注意到所制定准则的科学性、系统性及其通用性，故这个阶段所发布的会计准则也大大提高了它的公认性。

　　随着现代市场经济的发展，社会各个方面对会计准则的科学性、系统性、适用性及其权威性作用要求越来越高，并要求会计准则的内容能及时适应客观环境的变化。这样，从发展的眼光看问题，到70年代各方面对委员会的批评越来越多，一则认为它的组织成员缺乏代表性，二则认为它在解决新问题方面还缺乏敏锐的眼光，最后认为它在会计准则制定方面所采用的方法是封闭式的，缺乏开放性，未能广泛征求各个方面的意见。针对这些批评，1973年美国注册会计师协会从组织改革着手，以建立具有代表性的财务会计准则委员会这个专门机构取代了原委员会的工作，从而使会计准则制定与发布工作进入到一个新的阶段。财务会计准则委员会的工作充分体现了它的开创性，1973年至今它先后通过发布财务会计准则公告、概念公告及财务会计准则委员会解释与技术公报四种具有相当权威性的文件，形成了协调一致的财务会计准则体系，这些会计准则既有效地规范及指导了企业的会计工作，而又卓有成效地推动了现代财务会计理论建设。正因如此，这个阶段所制定的会计准则，不仅在实业界、理论界及教育界树立了它的权威性，而且它在规范会计行为方面的法定性作用最终确立了它在整个财务会计法制体系中的重要地位。

　　上述可见，会计准则产生于经济乱世及其动荡经济治理之时，它的创造性运用有效地填补了财务会计法制体系中的空白，在规范会计行为，防止会计信息失真方面发挥了不可替代的作用。20世纪的这一创举一开始便在公司经济乃至整个社会经济管理中起着拨乱反正的作用。其后，随着它的发展完善，它在经济管理中所发挥的作用越来越显著。它的权威性作用使企业、政府，乃至整个社会性的会计工作都处于有序运行状态，使财务会计信息的优化、产出过程得到切实保障，并且，可以讲，它的重要作用的发挥，消除了危害所有者权益，造成证券、金融市场危机的一大祸源，进一步确立了会计、审计职业在经济管理中的地位。

二、进行会计国际协调的重要途径

20世纪的史实表明，市场经济越发达的国家，会计准则的研究、建设事业便越发展，会计工作科学化、系统化、规范化程度也便越高。美国在会计准则建设方面起着先导及示范性作用，它在这方面的研究成果影响了整个会计世界。更为重要的是，美国的会计准则研究工作最终促成了国际会计准则委员会的建立，进而促成了具有会计国际协调作用的国际会计准则的建设。从总体上考察，20世纪的会计准则建设里程可以划分为两大阶段，一为满足国内经济管理需要的会计准则建设阶段，一为适应会计国际协调要求的会计准则建设阶段。第一阶段是基础，而第二阶段则体现了它顺应经济全球化的历史潮流。在美国会计准则建设成就的基础上，在这方面世界上产生了几种不同的演化格局，它们也各自在世界上造成了不同的影响。

(一)英国及英联邦国家

　　英国会计界在受到政府的批评及社会舆论的压力下，尽管从1942年到1964年由英格兰和威尔士特许会计师协会主持制定、发布了《会计原则建议书》，然而，作为会计准则它既不能受到社会的理解，对会计工作也不具有约束力，所以，这种“公文式会计准则”对于会计实务只不过是一纸空文。为了克服这种脱离实际的弊病，1970年英国建立了“会计准则筹划委员会”(1976年正式定名为“会计准则委员会”)，开始有计划、有步骤的对会计准则制定与发布工作展开研究。到1990年该委员会先后以“标准会计实务公告”的方式发布了一系列重要文献，在指导会计工作及规范会计实务处理方面发挥了重要作用。在1990年建立新的“会计准则委员会”后，又进一步改进了会计准则的制定与发布工作，从八年多来所发布的“财务报告准则”来考察，英国的会计准则不仅在科学化、系统化方面取得了显著进展，而且在企业与社会上树立了它的权威性。

　　在英联邦国家中，由于加拿大的会计在一定程度上受到美国会计的影响，故它在20世纪40年代便着手会计准则的研究工作。至60年代，加拿大所发布的“会计建议书”已基本接近美国的水平，而在进入70年代后，它又在商业公司法中明确了会计准则的法定性与权威性。澳大利亚的情况比较特殊，从传统上讲它的会计受英国的影响很深，最初有关的会计规范也只体现在“公司法”的条款中，而在进入20世纪后，由于受到美国的影响才开始专门研究会计准则。澳大利亚早在40年代便开始发布“会计原则建议书”，但此后的工作一直进展缓慢，直到90年代才在研究制定、发布执行方面有较大起色。

(二)日本

　　日本的会计准则研究制定工作，起始于二战之后，一方面它师承美国系围绕统一企业会计与改造证券市场来进行会计准则的制定发布工作，另一方面又从本国实际出发，由大藏省直接负责发布会计准则，而日本的公认会计师协会则仅参与制定会计准则。进入70年代后，日本《企业会计原则》的研究、制定、发布与执行工作都走上正轨，并且在七八十年代的公司经济与整个市场经济管理中起到很大作用。

(三)法国与德国

　　法、德属于欧洲水陆法系国家，如前述及，在20世纪以前，这两个国家只是在商法或公司法中体现有关簿记法制方面的内容。进入20世纪后，其基本传统习惯不变，只是在商法或公司法中有关会计的规定日益趋于具体、细致，在指导性与针对性方面有明显进步，诸如德国1965年通过的《股份公开公司法》与法国在1966年颁布的《商业公司法》均如此。当然，应当看到，在法、德两国加入欧洲共同体之后，以及伴随着经济国际化的程度日益增进，它们开始认真考虑会计的国际协调问题。如为贯彻欧共体的第4号会计指令，法国在1983年对《商业公司法》作了较大修改，引进了诸如“真实与公允”等基本概念及其要求，而德国在1985年所颁布的《会计法》中也充分考虑体现欧共体的第4号、第7号等会计指令的要求。

(四)欧洲经济共同体(欧洲联盟)

　　区域性经济集团欧洲经济共同体从50年代筹建到90年代结成经济联盟，一直在探索经济合作中的协调之路，并把会计协调放在十分重要的位置。在共同体经济联合运作及实行超国家管理的过程中，各成员国逐步认识到会计作为协调国与国之间的经济关系与处理经济交往事项，以及报告经济活动结果的经济语言与经济尺度，其关键在于使其规范化，并将共同确定的标准法定化，最终使其在经济协调中发挥权威性作用。正因如此，从1971年起欧共体便建立专门机构研究与发布共同体各成员国共同执行的会计标准。在会计标准制度中，欧共体把重点放在公司年度决算报告编制及会计报表合并方面，它所制定与发布的第4号、第7号会计指令都卓有成效地在这方面发挥了重要作用。

(五)国际会计准则委员会

20世纪70年代是国家经济朝着全球化经济方向演进的关键性年代，一方面是跨国公司的发展，另一方面是各大区域化经济集团的陆续出现，因此，在70年代国际经济协调中的会计协调问题显得格外突出。自1973年6月由10个国家发起建立国际会计准则委员会，至今已有80多个国家加入国际会计规范研究制定及共同遵守这些准则的行列。从1975年该委员会首次发布国际会计准则，到1996年围绕信息披露与列示对有关金融工具方面的问题作出规范，20多年间所发布的会计准则不仅适应了国际经济环境的变化，而且吸收了各经济发达国家会计准则研究、发布与执行方面的基本经验，在会计的国际协调方面发挥了显著作用。

(六)中国

20年来中国经济改革的历史进程表明，一方面由计划经济体制向市场经济体制转变必须相应解决好会计的转轨变型问题，另一方面经济的对外开放及中国经济进入国际经济大循环，在国际市场上得以发挥作用，也必须解决好会计国际协调方面的问题。而正是从这两方面出发，中国的会计改革以会计准则的建设作为一个重点，从而把握了解决问题的关键，在推动中国会计发展方面取得了前所未有的进步。中国今后的任务一方面在于缩小会计管理工作与经济发达国家之间的差距，另一方面则在于解决好会计准则的发布与执行中尚存在的一些问题。

　　事实上，财务会计准则已成为国际经济法制体系中的重要组成部分，它既在维护国际经济秩序方面起着重要作用，也解决了国际经济协调方面的许多关键性问题。从发展趋势上考察，未来经济全球化的程序越高，会计准则也必然会在国际经济管理与协调中发挥越来越大的作用。

三、会计准则在会计理论体系的重要地位

应当明确，会计准则之所以不同于一般簿记制度或会计制度，其关键便在于会计准则具有很强、很系统的理论性，一套会计准则便是基本理论与基本方法相结合而建立起来的一个体系。作为会计的行为规范，它不仅指导对会计事项的处理应当这样进行，而且明示为什么要这样进行；它不仅针对会计事项或问题的处理就事论事，而且可以正确揭示对若干会计事项或问题的处理规律；会计准则对于会计环境的变化具有很强的适应性，它适应环境的变化不断有新的发展，从而能在理论与方法上保持它的先进性；同时，会计准则作为一种准法律制度，它将执行方面的法定性、指导执行方面的理论性、技术操作规范处理方面的一致性统一起来，最终集中体现出它的权威性、系统性及科学性。

　　可以讲，20世纪很多重要会计理论的建设与发展都源于会计准则的研究成果及其这些准则在实践中的运用，几乎每一重要会计概念的建立都与会计准则研究工作相关，故现代会计的发展成就很多都体现在会计准则的研究成果中。会计准则研究成果理论价值的体现，又深刻地影响到现代会计相关理论的发展，促使现代会计的理论体系始终保持它的先进性。

　　更值得注意的是，会计准则研究、发布、执行工作具有十分广泛的社会性，首先它是会计理论研究者、会计教育工作者、会计与审计实际工作者、金融与财政工作者和领导者，以及政府相关部门、相关行业共同创造出来的成果；其次，它的研究过程及其成果深刻地影响到会计教育部门，影响到教材建设及对会计人才的培养；再次，它的执行牵涉到社会的各个方面。其中它尤其受到投资者的关注；最后，它不仅推动了政府间在会计方面的沟通，而且促使各国的会计工作者、审计工作者及会计理论研究者、教育者的广泛合作。

20世纪的会计准则建设如同在全世界架起的一座金色桥梁，它连接着全世界的经济交往，规范着国与国之间、地区与地区间、公司与公司之间的会计行为，为经济朝着全球化、一体化方向发展开辟了通道。世界的今天已经通过会计准则造就了世界会计大联合的发展态势，而世界的明天一定会进一步通过这座金色桥梁，实现全世界会计工作者、教育者、理论研究者的大联合。

正文四

财务会计作为会计的一个重要分支系统，是在簿记、传统会计及其财务历史成就的基础上建立、发展起来的。从簿记方面讲，财务会计主要继承与发展了20世纪以前的成就，传统会计基础则是指19世纪末至20世纪二三十年代的会计成果，而财务基础则是指19世纪末至20世纪初所产生的财务概念、财务管理实务及其基本财务理论。尽管本篇主要评述20世纪财务会计的发展，然而，应当明确，要阐明财务会计这一专业命名的基本意义，首先便须从财务与会计的关联关系研究入手。

一、财务与会计的关联关系

在英语中“财务”与财政、金融同为一词是有其实际原因的，这三方面的基本活动都紧紧围绕着财物收支关系的处理，尤其是集中体现在货币收支关系处理方面。国家财政之要务在于处理好岁入与岁出关系，故通常把这方面的工作称之为“财务行政”工作，并且从古代起便简称其为“理财”。不少理财家也把处理好岁入与岁出关系，最终实现“量入为出”财政原则，作为理财之要务，这与“财务”的早期含义相一致，这也是中国人把“财务”与“理财”等同起来看待的重要原因。其后，言及“家计”或“家政”亦称为“理财”，至近代社会，把处理好公司财务也称之为“理财”。对比考察，自此，中外对“理财”的基本认识趋同。在财计发展史上，不少理财家们认为，“理财”之关键在于预算，预算是“理财”之纲。英语中“预算”一词，源于拉丁语中的“皮袋钱囊”，人们正在逐步从管好“钱袋子”的重要性中认识到预算之重要性，在这方面“理财”与金融也自然而然挂起钩来。

　　“财务”的概念、基本内容和将其作为一种专门工作对待产生于19世纪后期，这方面的内容最初可从1897年著名学者托马斯·格林所著《公司财务》一书中看到。毫无疑问，这部书既与同时代的跨世纪会计学者的会计著作并驾齐驱，而又并肩媲美。然而，对于财务原理的系统研究与围绕财务管理问题所产生的一系列研究成果，却是进入20世纪以后的事。在20世纪初，一方面随着投资银行、商业银行、储备银行及保险公司等金融机构的发展，使资本市场开始具有一定规模，另一方面证券市场的发展，上市交易证券的数量、种类的迅速增加，又在资本市场进一步发展中起着关键性作用。这样一来，财务环境所发生的重要变化，不仅丰富了财务的内容，促进了财务实践范围的扩展及促使财务基本职能的演进，而且推动了财务研究工作及财务管理工作的发展。在1912年德国经济学家施马连巴赫所发表的“三论”(资产负债表论、成本核算论及公司金融论)中，事实上对于“公司金融”问题的研究，实质上是对公司财务所展开的系统研究。在1916年出版的法国经济学家亨利·法约尔的名著《工业管理与一般管理》中，又十分明确地把公司财务与公司会计严格划分开来。这部书既把财务与会计看做企业开展生产经营活动的两个主要方面，又同时把财务管理、会计管理的基本内容纳入两种活动开展的过程之中，它既明确了财务与会计在企业中并行而立的工作地位，而又明确地划分了它们各自的工作职责及其工作内容。当时经济学界对这部书评价很高，尤其认为书中对于财务与会计的论断是开创性的，其影响将是深远的。而1920年问世的著名经济学家阿瑟·斯通的名著《公司财务策略》则标志着财务管理理论已经朝着成熟的方向发展。

　　据现有史料考察，在20世纪三四十年代以前尚无对“财务会计”命名的明确表述，而在一些文件中一般仅有“财务报表”之类的提法。此后，在会计准则研究。发布与执行应用过程中，其中尤其是在有关“财务报考”规范的研究、发布执行过程中，逐渐使会计界的研究者及工作者认识到，在财务报表内有规律组合的信息中，一部分属于财务方面的信息，一部分属于财务与会计信息的结合，而另外还有一部分则属于会计信息，故有鉴于此，把这种报表称之为“财务会计报表”更为恰当，这种认识成为“财务会计”命名出现的原因之一。

　　在企业经营管理活动过程中，财务与会计之间所体现出来的关联关系是显示于其中的最重要的工作协作或曰管理协作关系。会计工作必须服务于反映企业财务活动的全过程，并应用各种会计方法，通过会计优化产出信息的系统，将企业财务活动过程及其结果最终显示在财务会计报表中，以此既服务于企业内部的经营管理工作，而又对企业外部的相关部门及与企业建立有财务关系者提供所必须的财务信息服务，并以此作为接受企业外部相关部门检核、监督及其评价之依据。由此可见，企业的会计工作决不可以脱离反映财务活动与参与财务管理这一基本目标，而企业的财务与财务管理工作也决不可以离开会计工作的协同配合作用，两者相辅而行，呼应一致，客观上毫无相左之处。也正是从财务与会计客观上存在的这种关联关系及会计对财务现象及其财务结果的系统反映作用出发，人们最终确定了“财务会计”这一专业化名称。从这一点也可以看出，财务会计既决不可以理解为财务加会计，也绝非财务工作或财务内容与会计工作或会计内容之简单结合。

　　究竟应当如何比较与表述财务与会计各自在企业中的地位与作用，这里可作进一步探讨。首先，从工作层次及社会经济关系方面讲，财务当在企业经营管理工作中处于首要地位，财务工作是企业经营管理工作中的关键、要害，企业的会计工作者必须明确这一点，服从企业财务及财务管理工作大局。而企业的会计工作则是企业开展财务活动与进行财务管理工作的基础，故要搞好企业的财务与财务管理工作便必须把会计工作作为依靠；其次，就企业内部的组织关系而言，企业的财务与会计组织视企业的生产经营组织规模而定，可以分立，亦可合二为一。通常大型企业以分立为宜，凡小型企业以合一为简，中型企业则可通过分析在两者之间择善而从之。对于这类部门及其首脑，可取“财务部”及“财务总监”之名称。如使用“财务会计部”及“财务会计部长”之称也符合情理。最后，从企业经营机制、财务机制与会计管理机制的内在协调关系方面考察，在企业这个机体中，财务犹如人体之血液，合理的财务筹资结构如同人体血液中各种成分的合理含量及其配比关系，而会计则犹如人体之血管，在企业资金融入之后如何遵循客观规律及其规范，依据投资决策方案，通过“动脉”、“静脉”及“微细血管”将血液输送到企业生产经营活动对资金需求的各个部位，以满足机体的需要，促使机体中的各环节功能作用的正常发挥。毫无疑问，企业机体之强健，活力之经久不衰，以及在剧烈竞争之中的防御、抵抗、制胜能力，在很大程度上取决财务与会计工作之有机配合、协调一致。

二、20世纪财务会计的发展

上述可见，无论从理论建设。还是从实务进展方面讲，财务会计发展的起点都与财务会计准则的研究、发布与执行相关，而且财务会计一直伴随着财务会计准则研究与执行工作的发展而发展。“财务会计”概念之提出，工作性质之明确，“财务会计”相关规范之确定，以及围绕“财务会计”一系列科学概念之产生，均得益于20世纪六七十年代财务会计准则的研究工作。在1970年美国会计原则委员会所发布的第4号公告《企业财务报表的基本概念和会计原则》中明确指出：“企业财务会计是会计的一个分支，它着眼于有关财务状况与经营成果的通用报告，即财务报表。”这里既明确指出“财务会计”是会计的一个分支，又明确了它的工作性质与基本工作目标，这一公告明显地体现出一个历史性进步。另一重要转变是1973年6月美国财务会计准则委员会的建立，该委员会不仅从此在“财务会计准则”系统建设方面进展迅速，成效显著，而且针对解决财务会计实务方面的问题，在财务会计理论方面展开系统研究，其成果显著地推动了财务会计理论及其方法的发展。如在它1978年所发布的《第1号财务会计概念公告》中，明确指出：财务会计所关注的是企业的资产、负债、收入、费用、盈利等方面的会计。十分明显，这是对现代财务会计发展的历史定位。此后，又经过七八十年代的演进，最终在会计学中便形成了财务会计与管理会计并立的局面。从分工方面讲，财务会计主外，配合企业财务工作与社会各相关方面建立密切的往来关系；而管理会计主内，在企业内部经济控制中起着重要作用。同时，在财务会计与管理会计并立格局定位的情况下，一方面以会计原理为基础，另一方面又有成本会计作为两者深入展开研究的领域，尽管有关会计学体系构成方面的争议将会持续到21世纪，然而，应当充分肯定20世纪已在这方面取得显著进展，这种进步也是前所未有的。就财务会计在20世纪的发展而言，可以归纳为以下六个基本方面：

(一)财务会计基本理论的建设。这里首先要阐明的是财务会计的基础理论——财务会计重要概念的建立。由于在这些概念之间存在着严密的逻辑关系，故通常学术界又称其为概念结构或曰财务会计理论体系中的重要组成部分。从本源上考察，财务会计中许多科学概念的建立也导源于财务会计准则对科学概念的系统研究，其研究成果既来自世界各国在财务会计准则制定中对一些科学概念的研究，也有来自国际会计准则委员会的研究成果，因而，这些有着一定联系的财务会计的基本概念在国际上具有公认性。诸如财务会计基本职能、基本假设、基本要素、基本原则、信息质量特征、目标，以及各项要素、各项原则、财务报表中所涉及的概念等等，都是财务会计基础理论中的精华部分。

　　在科学概念研究成果的基础上，进一步形成了财务会计的专业理论，并且两者水乳交融、珠联璧合最终形成了财务会计的理论体系。此后，财务会计的科学理论体系及其方法体系，也在财务会计教学与科研工作中得到进一步发展，这与财务会计准则的研究、发布与执行形成了相辅相成的关系。

(二)财务会计信息系统的建设。20世纪以前的簿记处理方法与技术具有很大的随意性，对于信息的重要作用及信息必须通过一个优化处理过程还缺乏基本认识，因而，在簿记信息产出、应用中尚留有许多破绽，信息失真现象越来越严重，并已成为企业管理与社会经济发展中的一大障碍。随着20世纪前半期资本市场的发展，又经过二三十年代严重经济危机的洗礼，人们逐步提高了对财务会计地位与作用的认识，社会的各个方面也日益关注企业财务会计报表编制的及时性及其所载信息的真实性、可靠性。这样，从30年代开始，一些经济发达国家在解决会计行为规范问题，进行财务会计准则建设的同时，受当时计算机处理技术及“管理信息系统”建设之影响，开始研究“会计信息系统”建设方面的问题。在50年代至70年代，当“会计信息系统论”成为会计学界主要学派之一的同时，在会计核算中人们逐步深入研究了财务会计信息系统的主要构成环节、优化财务会计信息的基本程序以及信息产出、信息利用、信息监督方面的问题，并最终实现了理论与实际的结合，在财务会计信息系统建设、应用及提高信息质量、加快供给速度方面产生了显著成效。事实上，财务会计信息系统的建设；既体现为财务会计科学程序的确定，又体现为财务会计科学方法体系的建立，两者有机结合为一体，成为20世纪财务会计发展中的一个重要方面。如以上所引，在1970年美国会计原则委员会所发布的第4号公告中，还明确指出：“通过财务会计程序，一个企业经济活动错综复杂的作用，便被累积、分析、定量、分类、记录、汇总并报告两种基本类型的信息：(1)财务状况……(2)财务状况的变动。”进入八九十年代后，与计算机应用紧密结合在一起的一个科学的财务会计信息系统在应用与不断改进中日益完善起来。通常这个系统以信息的确认为起点，以计量、记录与分类核算为中间环节，而最终以财务会计报表编报、输出应用为落脚点，并通过这三个过程将财务会计信息的优化、应用与监督统一起来。企业的财务会计工作通过这个系统实现现代会计的反映职能，并与企业财务会计的控制系统相一致，在现代企业生产经营与管理活动中发挥越来越重要的作用。

(三)财务会计控制系统的建设。提供信息服务仅仅是现代财务会计功能作用的一方面，它显示了现代财务会计的反映职能。而在现代市场经济迅速发展形势下，现代财务会计的另一个功能作用日益突出、日益紧要，这便是现代财务会计部门参与决策、参与对企业生产经营全过程管理的控制职能。正如笔者在《论会计的职能与本质》一文中所述，现代会计的控制系统由两大分支系统构成，一为经营循环控制，一为决策过程控制，而这两个分支系统与计算机控制系统设计的结合，与财务会计的信息系统形成为一体化的工作格局。当今，财务会计的控制系统尚处于初期构建阶段，它的发展既须进一步展开研究，也需要进一步统一认识。在21世纪，解决好这方面的问题将是新世纪会计发展的一个重要方面。

(四)财务会计报表或财务报告体系的建设及其发展成就。在财务会计信息系统诸环节中，报表的编制是其中最重要的一环，它是产出信息的载体，通过它向有关方面报送，成为企业内外各个方面分析。应用及其对企业进行监督、检查的依据。20世纪以前，尽管在簿记的方法体系中已经形成了资产负债表。损益计算表及财产目录的编报格局，然而，这些报表的编制与应用都具有很大的局限性。其一，报表的使用对象主要在企业内部，其作用具有总结、汇报性质；其二，指标尚不够完整，且缺乏系统性；最后，由于缺乏统一规范，报表编制因人而异，因企业而异，其随意性及放任性均很强。进入20世纪后，在先后完成簿记——会计——现代财务会计的转变过程中，已逐步明确了报表编制的重要性及改进报表编制的必要性，尤其是在进入现代财务会计发展阶段之后，财务会计报表的改革走上正轨，几十年间，无论在财务会计准则研究。制定、发布及执行过程中，还是在研究部门、教育部门的研讨过程中，以及在公司管理实践中，都在财务会计报表改进方面作出了重要贡献，其进步及其变化在于：

　　首先，财务会计报表编制目标方面的变化。起初受以往簿记报表编制目标之影响，编制与报送报表的主要目的在于解脱企业经营者的受托责任及会计的工作责任，而从50年代开始在认识上发生了重要变化，在财务会计准则制定及研究与教学中都形成了一致的结论：财务会计报表的主要目标，在于为外部使用者进行经营决策提供有用的信息。

　　其次，通过公认财务会计准则的研究制定、发布执行，不断提高了财务会计报表或报告的科学性、系统性、权威性及其法定性。同时，适应经济全球化的需求，通过国际会计准则委员会及各国的工作，又相应提高了财务会计报表或报告的一致性、通用性及在国际上的公认性。

　　最后，财务会计报表或报告体系不断发展完善。(1)供企业外部使用的财务会计报表或报告成为报表或报告体系中的主导部分，对于这部分报表的编制不仅要求必须符合公认会计准则，而且要求必须充分适应会计环境、财务环境所发生的变化。如 1987年11月美国财务会计准则委员会所发布的第95号财务会计准则公告，便是适应环境变化而在报表方面适时进行调整规定的体现。公告决定以“现金流量表”取代以往的“财务状况变动表”，这样一来便在整个报表或报告体系中突出了两表相呼应的作用，即以“资产负债表”全面反映企业的财务状况，而以“现金流量表”集中反映企业主要财务状况的变化，可以讲这是历史性的进步；(2)供企业内部管理者使用的财务会计报表，在不断改进之中趋于细致，并且有很强的针对性；(3)有关财务会计报表以外其他财务会计报告方面的内容增补，不仅恰当地扩大了应报告的内容，而且进一步显著提高了财务会计报告的作用，并且应当看到其他财务会计报告的发展具有远大前程，它体现着现代会计发展的新趋势。进入90年代后，财务会计报表或报告又有进一步的发展，在新旧世纪交替之际已可以看出，新的财务会计报告体系，将会把经济责任、财务活动、作业活动，以及企业生产经营活动中出现的新问题体现进去并反映出来。毫无疑问，随着科技、经济、管理的发展变化。尤其未来“知识经济”、“环境经济”的发展，改进、改革企业财务会计报告模式必将成为一项持久的工作。

(五)财务会计教育中的主干教材——《中级财务会计》建设成就。20世纪以来，对于资产、负债与业主权益等方面的基本理论与实务处理的研究已同财务与财务管理及其资本市场方面问题的研究密切结合在一起，这在一定程度上拓宽了会计学的研究范围。这类研究成果是财务会计准则研究机构、企业的财务会计部门、政府与民间的审计机构，以及财务会计教育部门共同研究的产物，它最终通过高等会计教育部门学者的综合研究，最终建立了《中级财务会计》这门专业核心课程。《中级财务会计》将有关财务会计的基本理论、基本方法、基本规范及其实务处理程序。内容系统地结合在一起，形成为理论与实际密切结合的教科书，它既综合体现了20世纪财务会计发展的历史成就，也体现了20世纪会计教育的成就。

(六)财务会计理论研究方法的发展。在70年代以前，会计界所采用的是规范会计理论研究法，具体讲又主要采用了演绎法与归纳法两种。随着数字化信息时代特征的出现，单纯采用这种研究方法的局限性渐自暴露出来，故在70年代出现了实证会计研究方法。实证法经过80年代流行应用，到90年代学术界又认识到兼顾采用两种方法更有利于研究，可以预见，这种认识在会计界的认同，将对跨世纪的财务会计理论与实务研究起到强有力的推动作用。

　　企业是在茫茫经济世界中飘流的一个个经济实体，它通过财务、财务会计工作与经济世界中的许许多多不同类型的单元或部门建立起错综复杂的关系，经济全球化使这种关系迅速地突破了国家界域。具体而言，一方面企业既通过财务活动从经济世界中源源不断地吸取营养，而又通过财务活动将所吸取的营养转化为企业的生产经营能量、动力，使企业得以在瞬息万变的经济世界中求生存、求发展；另一方面企业又必须通过财务会计工作向全社会作出回应，既通过财务会计报表将显示企业财务状况与财务成果的信息报告给社会的相关方面，又通过财务与财务会计工作的总结让社会相关方面进一步了解企业、支持企业，并参与企业的经营管理工作。企业的财务会计工作，既记载着企业的历史业绩，又记载着企业的历史教训；既能反映企业的财务状况与竞争实力，也能反映企业的精神风貌及其发展前途。正是从这些方面出发，可以讲，财务会计既是强化企业管理、创造企业经济辉煌的重要方面，也是企业向全社会高高举起的一面旗帜。

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