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2017-01-20 10:40:26 来源：中国税务报 看主力在买什么！ 随着中国城市化的加速,垃圾量也以每年8%~10%的速度急剧增长,为保护环境,垃圾焚烧发电逐渐成为解决“垃圾围城”的首选和有效途径。但是对于再生能源垃圾发电项目这个新兴产业（爱基,净值,资讯）,国家相关的行业扶持政策与企业实际经营情况上还有差距,财务核算和税收管理上还有盲区有待明确。 优惠政策 1.《财政部、国家税务总局关于印发资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录的通知》(财税〔2015〕78号),纳税人销售自产的资源综合利用产品,享受增值税即征即退政策。 2.《企业所得税法》及其实施条例规定,企业从事符合条件的公共垃圾处理环境保护项目的所得,自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,享受三免三减半的税收优惠。 3.《企业所得税法》及其实施条例规定,企业综合利用资源,生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入,可以在计算应纳税所得额时减按90%计入收入总额。 4.《企业所得税法》及其实施条例规定,企业的生产设备常年处于强震动、高腐蚀状态,该项固定资产可以按不低于税法规定折旧年限的60%进行加速折旧,可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。 案例分析 山西省介休市某绿色能源有限公司可再生能源发电项目,主营生活垃圾焚烧发电和秸秆生物质发电,属于国家政策鼓励、可持续发展的绿色环保企业,总公司拥有一个2×15MW生物质发电项目和一个垃圾发电项目,其中生活垃圾焚烧发电项目自2009年7月份投运至2016年7月底,共发电5.86亿千瓦时,售电4.37亿千瓦时,实现销售收入含税2.96亿元,消化生活垃圾117.02余万吨,日均处理422.76吨垃圾。 (一)电厂自用电部分的成本核算问题 垃圾电厂生产成本中电力消耗主要是自用电,外购电力极少可以忽略不计。自用电成本作为动力费用,是公司生产成本的重要组成部分,其中,垃圾发电自用电部分占发电量的约25% ,生物质发电自用电部分占发电量的13%。但是由于没有明确的自用电成本核算标准和参考数据,公司在发电项目成本核算时并没有对实际发生的自用电成本纳入会计核算。主要原因是核算自用电成本中的单位电价没有准确的数据可以计量,是按上网标杆电价0.75元(售价)确定?还是按实际发生额(成本价)确定?而实际发生的成本价又如何确定?一时并找不到明确的计算依据。但是如果不包括这部分动力费用的话,这样的核算方法明显与会计核算的真实性与配比性原则不符。例如,本月发电100度,电厂生产装置自用10度,外售90度。企业现在的做法是无法将自用的10度电进行成本分摊,这样就形成对外销售90度电的收入与生产100度电的发电成本不匹配的现状。 1.自用电部分是否应该计提增值税及所得税 根据《增值税暂行条例实施细则》第四条第四款规定:单位或者个体工商户将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目,应视同销售货物。而企业是将自产的电力这一货物用于生产电力的应税项目,依据政策规定是不需计提销售收入及增值税的。 根据《电力产品增值税征收管理办法》(国家税务总局令第10号)第六条规定,发电企业和其他企事业单位销售电力产品的为电力上网并开具确认单据的当天。发、供电企业将电力产品用于非应税项目、集体福利、个人消费,为发出电量的当天。 上述规定说明,企业自用电部分没有上网销售,且不是用于非应税项目,所以不需计提销售收入及增值税。 2.自用电成本是否应该纳入会计核算 根据《增值税暂行条例》规定,一般纳税人应会计核算健全,即能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿,根据合法、有效凭证核算。同时,一般纳税人会计核算不健全,或者不能够提供准确税务资料的,应按销售额依照增值税税率计算应纳税额,不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票。 根据《企业所得税法》及其实施条例的规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。有关的支出是指与取得收入直接相关的支出。合理的支出是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。 根据会计准则相关规定,会计核算业务中,电力消耗属于成本大类的制造费用,即企业生产车间(部门)为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用之一,生产车间支付的水电费等要列支制造费用,最后将制造费用分配计入有关的成本核算对象。 因此,作为一般纳税人的企业,其发生的自用电成本是应该确认为企业的实际发生成本并进行准确核算。 (二)垃圾电厂主要原材料的垃圾成本核算 垃圾发电作为市政基础设施之一,本应由政府投资建设,而民营企业“承担”了这一社会责任,那么他所收到的处理垃圾费补贴就不能理解为通常意义上的“政府补贴”,而是作为企业向政府提供服务所收取的费用,且从另一方面来讲,垃圾发电项目如果没有政府补贴将很难生存。 垃圾发电项目中,垃圾占原材料消耗的80%以上。目前垃圾来源是企业自行收集和环卫局配送。环卫局配送的垃圾结算数量享受每吨80元的地方财政补贴,但可享受补贴的垃圾处理量仅占全部处理量的45.57%。这部分补贴收入根据《增值税暂行条例》的相关规定,不属于应税销售额,企业将其核算为营业外收入并计算缴纳企业所得税。 笔者认为,垃圾作为原材料进行生产消耗是应该计入生产成本项目并进行准确会计核算,每吨垃圾的成本核算标准没有明确。 政策建议 笔者认为,能否将自用电部分及原材料垃圾列入成本核算,是对致力于绿色环保的企业又一项合情合理的“税收优惠”。所以,为加速可再生能源发电行业的可持续发展,在此提出以下几点建议: 1.自用电要合理确定单位电价。根据相关法律的一般性规定,笔者建议电力自用可以采用成本利润率的10%倒算成本,即用上网电价0.75元的90%为成本单价计算企业的自用电成本。 2.垃圾发电主要原材料(垃圾)的会计核算成本,可按补贴收入(每吨80元)列支成本,或以垃圾补贴加上收集和运输费用列支。 3.目前,再生能源发电行业前期投资较大,投资期较长,资金来源不足,财务费用过高导致长期亏损。笔者建议出台相关的特殊税收优惠政策,即针对该行业,从其投产以来的第一个盈利年度起,开始享受企业所得税的三免三减半税收优惠政策。 4.对再生能源发电后产生的废料再利用的给予优惠政策,如秸秆发电产生的草木灰再生产天然有机肥。对于这种再再生能源利用的项目,国家应该给予政策支持。 5.根据可再生能源发电项目自身的特点,国家相关部门应该制定一套相对固定且完整的税收优惠政策,一是相关行业今后可以有章可循,有据可查;二是扫清了政策盲区,有助于税收管理工作顺利开展。 (作者单位:北京市顺义区国税局) |
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