罗亚苍
编者按 由于经济形式多样、法规理解差异等原因，现实中税务行政处理、处罚，时常遇到被行政相对人质疑的情况，行政复议作为一种法律救济手段，经常被征纳双方使用。在实践过程中，一些基本问题不容忽视，比如行使行政复议权的复议机关主体问题。本版组织文章，结合真实案例，从不同角度探讨相关问题的关键所在。 A市B区地税局C税务分局，报经B区地税局局长批准，以分局名义对某企业采取了划扣税款的强制执行措施，企业向区地税局提出行政复议，该局对本案是否有复议权引发争议。 税务行政强制执行引发复议之争 2016年12月，A市B区地税局所属的C税务分局以D餐饮企业未按法定期限缴纳税款30万元、经责令限期缴纳逾期仍不履行为由，报B区地税局局长批准，以C税务分局的名义，书面通知D餐饮企业开户银行从企业存款中扣缴税款。D餐饮企业对C税务分局的行政强制执行措施不服，向B区地税局提起行政复议。 然而，B区地税局收到复议申请书后，在对“谁是被申请人”这个问题上卡了壳。 有税务人员提出，B区地税局应作为本案的被申请人，复议受理机关应为A市地税局。理由是，《税务行政复议规则》（ 2015年12月28日修正）第二十九条第一款和第三十条规定，“税务机关依照法律、法规和规章规定，经上级税务机关批准作出具体行政行为的，批准机关为被申请人。”“税务机关设立的派出机构、内设机构或者其他组织，未经法律、法规授权，以自己名义对外作出具体行政行为的，税务机关为被申请人。” 有税务人员则认为，B区地税局有权受理D餐饮企业的复议申请，C税务分局应该作为本案的被申请人，依据是《税务行政复议规则》第十九条第一款第（二）项规定，即“对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议。” 对相关法条作出合乎法理的解释 这两种观点，似乎都有理有据。那么，本案中“谁是被申请人”这个问题究竟该如何确定？对这个问题，要作出正确判断，笔者认为应取决于对相关法条合乎法理的正当解释和对税务分局法律地位的正确理解。这需要聚焦两个问题： 一是C税务分局属于B区地税局的派出机构无疑，除非法律法规规章明确授权，派出机构不得以其名义独立作出行政行为，不能独立承担责任，相关责任由其主管税务机关即B区地税局负责。 二是B区地税局C税务分局是否为行政强制执行有权主体？现行税收征管法第四十条规定了强制执行的条件，即“从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取通知银行划拨存款等强制执行措施。”那么，C税务分局是否属于税收征管法第四十条所称的“税务机关”呢？税收征管法第十四条对“税务机关”作出了具体解释，即“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。”由此，从法律形式看，C税务分局当属获得了行政强制执行的法定授权。 然而，还应关注的是，授权实施行为的主体与最终承担责任的主体并非当然同一，尤其针对以“上级批准”为条件的附条件授权行为。《中华人民共和国行政复议法实施条例》第十三条和《税务行政复议规则》第二十九条第一款均明确规定，分别为“下级行政机关依照法律、法规、规章规定，经上级行政机关批准作出具体行政行为的，批准机关为被申请人。”“税务机关依照法律、法规和规章规定，经上级税务机关批准作出具体行政行为的，批准机关为被申请人。”由此可见，本案中，有关行政强制执行措施是经上级税务机关负责人即B区地税局局长批准后实施的“授权”行为，基于“首长制行政机关”的本质属性和批准型行政行为的明确法律后果，无论最终该行政行为是以B区地税局的名义作出还是以C税务分局的名义作出，其法律后果都理当由B区地税局承担。 通过上述分析，笔者认为，C税务分局作为B区地税局的派出机构，税收征管法第十四条将其解释为“税务机关”，获得了一般意义上的概括授权，归类为法律法规授权的行政组织。对以“上级批准”为条件的行政行为，派出机构具有该类行政行为的法定实施权，但其作出该类行政行为的法律后果，理应由其上级机关承担。据此，该案中，复议被申请人应为C税务分局的上级主管机关——B区地税局。 目前该案正在进一步处理之中。 （作者：第四批全国税务领军人才、湖南省地税局干部、法学博士） |
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