第十四章 收入
知识点一、销售商品收入
一、现金折扣、商业折扣、销售折让
1.现金折扣：现金折扣在实际发生时计入财务费用的借方。（2/10，1/20，N/30）
借：银行存款
财务费用
贷：应收账款
2.商业折扣（打折）：应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
3.销售折让：是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。
（1）已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期商品收入（只冲收入，不冲成本）；
借：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
贷：银行存款/应收账款
（2）已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。
二、销售退回的会计处理（视同为从未售出，既冲减收入、又冲减成本）
1.对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，调整发出商品
借：库存商品
贷：发出商品
2.（非日后事项期间）对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减退回当期销售商品成本。
如该项销售退回已发生现金折扣的，一并调整。
借：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
贷：银行存款
财务费用
借：库存商品
贷：主营业务成本
3.资产负债表日后事项的销售退回
（1）调整销售收入
借：以前年度损益调整——主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
贷：应收账款/银行存款等
（2）调整销售成本
借：库存商品
贷：以前年度损益调整——主营业务成本
（3）调整应缴纳的所得税
借：应交税费——应交所得税
贷：以前年度损益调整——所得税费用
（4）将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配
借：利润分配——未分配利润
贷：以前年度损益调整
（5）调整盈余公积
借：盈余公积
贷：利润分配——未分配利润
【特别提示】涉及到应收账款已经计提坏账准备的，也应当将原已确认的递延所得税资产冲回。
三、特殊销售方式下的会计处理
（一）代销
1.视同买断方式。（受托方可以随意加价）
（1）如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。（发出商品时确认收入）
（2）如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理，受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。
2.收取手续费方式（受托方不可以随意加价）
委托方：在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；
受托方：应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。
（二）预收款销售商品
企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。
（三）分期收款销售商品（一次性确认收入）
如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供免息的信贷，在符合收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。
（四）售后回购（符合条件的，可以确认收入★★）
1.在大多数情况下，回购价格固定或等于原售价加合理回报,售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，收到的款项应确认为负债；
2.回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。
借：银行存款/应收账款
贷：其他应付款
应交税费——应交增值税（销项税额）
借：财务费用
贷：其他应付款
（五）以旧换新销售（重点掌握）
是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品。销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
借：原材料 2
银行存款 115
贷：主营业务收入 100
应交税费——应交增值税（销项税额） 17
四、其他特殊销售商品的收入的确认
1.交款提货：转移商品所有权凭证或交付实物后，确认收入。
2.企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任，不确认收入。
3.需要安装或检验
（1）如果安装程序比较简单，在发出商品时确认收入。
（2）安装或检验程序复杂，待安装检验完毕并验收合格时确认收入。
4.订货销售的处理
（1）含义：是指已收到全部或部分货款而库存没有现货，需要通过制造等程序才能将商品交付购买方的销售方式。
（2）企业通常应在发出商品并符合收入确认条件时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。
5.买方有权退货：
（1）能合理确定退货的可能性：发出商品时确认收入，同时结转成本。
借：主营业务收入
贷：主营业务成本
预计负债
（2）不能合理确定退货的可能性：退货期满时确认收入。收到的款项确认为负债。
借：银行存款
贷：预收账款
应交税费——应交增值税（销项税额）
6.托收承付方式销售商品的处理
（1）通常情况：企业通常应在发出商品且办妥托收手续时确认收入。
（2）特殊情况：如果商品已经发出且办妥托收手续，但由于各种原因与发出商品所有权有关的风险和报酬没有转移的，企业不应确认收入。
借：发出商品
贷：库存商品
7.售后租回
（1）售后租回交易形成融资租赁（承租方提折旧、无论赚、赔均递延）
如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额（无论是售价高于资产账面价值还是低于账面价值）应予递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。（实质上：高估了资产价值或低估了资产价值）（赚钱冲减费用、赔钱增加费用）
（2）售后租回交易形成经营租赁
如果售后租回交易认定为经营租赁，应当分别情况处理：
①有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。
②售后租回交易如果不是按照公允价值达成的，售价低于公允价值的差额，应计入当期损益；但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿时，有关损失应予以递延（递延收益），并按与确认租金费用相一致的方法在租赁期内进行分摊；如果售价大于公允价值，其大于公允价值的部分应计入递延收益，并在租赁期内摊销。
知识点二、提供劳务收入
一、提供劳务交易结果能够可靠估计
企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。
1.提供劳务交易结果能够可靠估计的条件是指同时满足下列条件：（4个条件）
（1）收入的金额能够可靠地计量，是指提供劳务收入的总额能够合理的估计。
（2）相关的经济利益很可能流入企业。
（3）交易的完工进度能够可靠地确定，是指交易的完工进度能够合理地估计。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：
①已完工作的测量。
②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。
③已经发生的成本占估计总成本的比例。
（4）交易中已发生和将发生的成本（总成本）能够可靠地计量，是指交易中已经发生和将要发生的成本能够合理地估计。
2.完工百分比法的具体应用
（1）本期确认收入=劳务总收入×本期末止（累计）劳务的完工进度－以前期间已确认的收入
（2）本期确认费用=劳务总成本×本期末止（累计）劳务的完工进度－以前期间已确认的费用
二、提供劳务交易结果不能可靠估计
不能同时满足上述四个条件时，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。（注：能补偿多少成本就确认多少收入）
1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿，应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。
2.已经发生的劳务成本预计全部不能够得到补偿，应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。
三、同时销售商品和提供劳务的处理
企业与其他企业签订的合同或协议，有时既包括销售商品又包括提供劳务，如销售电梯的同时负责安装工作、销售软件后继续提供技术支持等。
1.如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，企业应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分，将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理；
2.如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，企业应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品部分进行会计处理。
四、其他特殊劳务收入
五、授予客户奖励积分（★★）
1.在销售产品或提供劳务的同时，应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配，将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入，奖励积分的公允价值确认为递延收益。
授予积分时：
借：银行存款（应收账款）
贷：主营业务收入
递延收益
2.获得奖励积分的客户满足条件时有权取得授予企业的商品或服务，在客户兑换奖励积分时，授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入，确认为收入的金额应当以被兑换用于换取奖励的积分数额占预期将兑换用于换取奖励的积分总数比例为基础计算确定。
兑换时：
借：递延收益（奖励积分的公允价值×本次兑换积分/预期可兑换总积分）
贷：主营业务收入
知识点三、让渡资产使用权的收入（很可能、金额能可靠计量）
一、利息收入
二、使用费收入（如：场地使用费）
1.如果合同或协议规定一次收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；
2.提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入；
3.如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。
知识点四、建造合同收入
一、基本知识
（一）合同收入的组成：（2部分）
1.合同规定的初始收入——基本内容。
2.因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。（2个条件：客户认可、金额能可靠计量）
（二）合同成本的组成
合同成本：是指为建造某项合同而发生的相关费用，合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。
【特别提示】
①与合同有关的零星收益，即在合同执行过程中取得的，非经常性的零星收益，如完成合同后处置残余物资取得的收益，不应计入合同收入而应冲减合同成本。
②因订立合同而发生的费用。建造承包商为订立合同而发生的差旅费、投标费等：
a.能够单独区分和可靠计量且合同很可能订立的，应当予以归集，待取得合同时计入合同成本；
b.未满足上述条件的，应当计入当期损益。
③不计入合同成本的各项费用。下列各项费用属于期间费用，应在发生时计入当期损益，不计入建造合同成本：
a.企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用。
b.船舶等制造企业的销售费用。
c.企业为建造合同借入款项所发生的、不符合借款费用准则规定的资本化条件的借款费用。例如财务费用。
二、合同收入与合同费用的确认
合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用。
【特别提示】
合同预计总成本120万元，超过合同总收入100万元，完工进度80%，求预计损失。
借：资产减值损失 4（120－100）×（1－80%）
贷：存货跌价准备 4
（一）结果能够可靠估计的建造合同
1.如果建造合同的结果能够可靠估计，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。
其中：
确定合同完工进度有以下三种方法：
①根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。（预付的分包款和未安装的设备不计入已发生的合同成本）
②根据已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定。
③根据实际测定的完工进度确定。
2.完工百分比法的运用
（1）当期确认的合同收入=合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认的收入
（2）当期确认的合同费用=合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认的费用
（3）当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入一当期确认的合同费用
上述公式中的完工进度指累计完工进度。
【特别提示】
①如果“工程施工”科目余额大于“工程结算”科目余额，其差额作为一项流动资产，通过在资产负债表的“存货”项目中增设的“已完工尚未结算款”项目列示。
②如果“工程结算”科目余额大于“工程施工”科目余额，其差额应该作为一项流动负债，通过在资产负债表的“预收账款”项目中增设的“已结算尚未完工工程”项目列示。
（二）结果不能可靠估计的建造合同
则不能采用完工百分比法确认和计量合同收入和费用，而应区别以下两种情况进行会计处理：
1.合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用；
2.合同成本不可能收回的，应在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。
