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限制性股票指上市公司按照预先确定的条件授予激励对象一定数量的本公司股票，激励对象只有在工作年限或业绩目标符合股权激励计划规定条件时，才可出售限制性股票并从中获益。在实务中，很多上市公司在授予员工限制性股票后，还会发生分红、送股、转增和配股等行为。对于此类行为发生后，限制性股票的应纳税所得额该如何确定，个人所得税该如何计算，目前没有明确的规定。在此情况下，纳税人一定要高度重视税务风险。 基本案情 法规依据 根据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发〔1997〕198号，以下简称198号文件)第一条规定，股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函〔1998〕289号)第二条规定，198号文件中所表述的“资本公积金”指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税，与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。因此，该员工取得的资本公积转增的股本不征收个人所得税。 但是，由于上市公司每10股转增15股的资本公积转增股本政策，导致员工多取得了3万的股票份数。那么在解禁日计算限制性股票应纳税所得额时，是否要考虑这3万的转送股本呢? 解禁日，限制性股票的应纳税所得额=(股票登记日股票市价+本批次解禁股票当日市价)÷2×本批次解禁股票份数-被激励对象实际支付的资金总额×(本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数) 应纳税额=(限制性股票形式的工资薪金应纳税所得额÷规定月份数×适用税率-速算扣除数)×规定月份数 “规定月份数”起始日期应为限制性股票计划经公司股东大会批准的日期，截止日期应为员工对应的限制性股票实际解禁日。 观点分析 应纳税所得额为(48.44+9.588)÷2×20000-19.48×20000=190680(元) 应纳税额为(190680÷12×25%-1005)×12=35610(元) 第二种观点，由于员工持有限制性股票期间，上市公司实施了现金红利分配和资本公积转增股本，需要对解禁日的股票市价按照复权价来计算。 本批次解禁股票当日市价为9.588×(1+1.5)+0.03=24(元) 应纳税所得额为(48.44+24)÷2×20000-19.48×20000=334800(元) 应纳税额为(334800÷12×25%-1005)×12=71640(元) 第三种观点，由于员工持有限制性股票期间，上市公司实施了现金红利分配和资本公积转增股本政策，需要对解禁日的股票市价按照复权价来计算，但在计算复权价时不考虑现金分红(不重复征税原则)。 本批次解禁股票当日市价为9.588×(1+1.5)=23.97(元) 应纳税所得额为(48.44+23.97)÷2×20000-19.48×20000=334500(元) 应纳税额为(334500÷12×25%-1005)×12=71565(元) 第四种观点，由于员工持有限制性股票期间，上市公司实施了资本公积转增股本政策，员工取得的转增的3万股在计算应纳税所得额时也应该考虑，需要对股票登记日股票市价、本批次解禁股票份数予以调整，亦不考虑现金分红。 股票登记日股票市价为48.44÷(1+1.5)=19.376(元) 本批次解禁股票份数为20000×(1+1.5)=50000(股) 应纳税所得额为(19.376+9.588)÷2×50000-19.48×20000=334500(元) 应纳税额为(334500÷12×25%-1005)×12=71565(元) 可以看出，第四种方法得出结论与第三种是一致的。笔者比较认同第四种观点。员工持有期间取得的转增股本是由限制性股票派生的，在计算限制性股票应纳税所得额时，应该考虑转增取得的限制性股票，将其纳入到解禁的股票份额中去;同时考虑到税法不重复征税的原则，对现金分红在计算限制性股票个税时可以不予考虑。 (作者单位：南京市江宁地税局) |
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