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国家通过授权政府主管部门将国有土地以出让、划拨及其他方式确定给土地使用者后，由于法定事由发生，要重新收回土地使用权称之为国有土地使用权的收回。《中华人民共和国土地管理法》第五十八条规定，有下列情形之一的，由有关人民政府土地行政主管部门报经原批准用地的人民政府或者有批准权的人民政府批准，可以收回国有土地使用权：(一)为公共利益需要使用土地的；(二)为实施城市规划进行旧城区改建，需要调整使用土地的；(三)土地出让等有偿使用合同约定的使用期限届满，土地使用者未申请续期或者申请续期未获批准的；(四)因单位撤销、迁移等原因，停止使用原划拨的国有土地的；(五)公路、铁路、机场、矿场等经核准报废的。符合上述实质条件之一的，政府可以依法收回土地使用权。当国家收回土地使用权的目的是为了公共利益需要或者为了实施城市规划进行旧城区改建时，政府还应当对原土地使用者提供相应的补偿和安置。如果是划拨方式取得的土地使用权，一般依据该宗土地上的房屋及其他定着物、附着物或者用地单位的投入成本进行补偿；而如果是出让方式取得的土地使用权，应当根据土地使用者使用的年限和开发、利用土地的实际情况给予相应的补偿。国有土地使用权的收回取得的补偿收入应当如何纳税？ 营改增前，土地使用者将土地使用权归还给土地所有者不征收营业税，并且《国家税务总局关于单位和个人土地被国家征用取得土地及地上附着物补偿费有关营业税的批复》（国税函〔2007〕969号）明确规定：“对国家因公共利益或城市规划需要而收回单位和个人所拥有的土地使用权，并按照《中华人民共和国土地管理法》规定标准支付给单位和个人的土地及地上附着物（包括不动产）的补偿费不征收营业税。”营改增之后，财税〔2016〕36号附件3 《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》规定：土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者免征增值税。但对收回土地使用权给予地上建筑物补偿是否缴纳增值税并无明确规定。湖北国税营改增政策执行口径第三辑规定：纳税人将国有土地使用权交由土地收购储备中心收储，取得的建筑物、构筑物和机器设备的补偿收入征收增值税，取得的其他补偿收入免征增值税。纳税人享受土地使用权补偿收入免征增值税政策时，需要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级（含）以上地方人民政府出具的收回土地使用权文件以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。因此，根据湖北省国家税务局的口径，收回土地使用权取得的补偿应当区分情况：取得的建筑物、构筑物和机器设备的补偿收入应当征收增值税，除此外取得的其他补偿收入，包括土地补偿以及地面附着物的补偿在内应当免征增值税。 《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（国务院令〔1993〕第138号）八条第（二）项规定：因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第三款规定：“条例第八条(二)项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。而且《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）第四条规定，所称因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况；因“国家建设的需要”而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。因此，对国家建设需要而搬迁的，强调的是国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目，城市实施规划搬迁的原因也进行了界定。目前的政策只对因国家建设需要和城市实施规划搬迁而补偿的才能免征。但是现实中被依法收回而搬迁的原因是相当复杂的，如因产业结构调整、国有企业改制等原因而收回的国有划拨建设用地，市、县人民政府批准的建设项目而依法收回的等，这些能否免征土地增值税没有明确。 根据《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第六十三号）规定：企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。另外，根据《国家税务总局关于发布<企业政策性搬迁所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第40号）规定，符合政策性搬迁的企业，企业的搬迁收入，扣除搬迁支出后的余额，为企业的搬迁所得。企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁：（一）国防和外交的需要；（二）由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；（三）由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；（四）由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；（五）由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要；（六）法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。因此，政府收回土地使用权首先看是否属于政策性搬迁，如果符合政策性搬迁，在搬迁完成年度（最长5年）将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税；如果不符合政策性搬迁，应在取得搬迁收入当年将收入并入全部收入计算缴纳企业所得税。 根据《中华人民共和国契税暂行条例细则》第十五条的规定，土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋权属的，是否减征或者免征契税，由省、自治区、直辖市人民政府确定。另外，根据《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。第二条规定，本条例所称转移土地、房屋权属是指下列行为：（一）国有土地使用权出让；（二）土地使用权转让，包括出售、赠与和交换；（三）房屋买卖；（四）房屋赠与；（五）房屋交换。政府收回土地使用权不属于土地使用权转让，所以，政府收回土地使用权不属于契税征税范围。 根据《财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》（财税〔2006〕162 号）第三条规定，对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按产权转移书据征收印花税。 因此，土地部门收回土地所签订的合同不属于应税合同，不用缴纳印花税。 专家团队：纪宏奎 赵辉 张国勇 于敏 刘小玲 周学斌 单位：中汇（武汉）税务师事务所有限公司十堰分公司 |
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