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2017.12.1中国税务报 张文华 蒙广林 近期，北京市丰台区地税局通过开展税务约谈和调查核实，对4名外国运动员成功追缴税款及滞纳金280余万元。在这一案例中，丰台区地税局准确运用税收协定中的“艺术家和运动员”条款，有效防止了税款流失，维护了国家的税收利益。 基本案情 2017年初，丰台区地税局比对市地税局税收数据管理部门采集的外部信息数据，发现A足球俱乐部的4名外国球员未申报缴纳个人所得税。针对这一情况，丰台区地税局对该足球俱乐部涉税情况展开调查。 经调查了解到，A足球俱乐部与甲、乙、丙、丁共4名外国球员签订了工作合同，其中2名外国球员因伤病原因，俱乐部单方面终止了合同并按照合同约定支付了球员任职期间的工资薪金及解除合同的违约金，另外2名球员一直在俱乐部任职并取得工资收入。4名外国球员的工资和违约金由A足球俱乐部负责人在境外以现金方式支付，均未代扣代缴个人所得税。对于支付给外国球员的违约金，A俱乐部承认就是支付给球员的离职补偿金。 争议焦点 通过初次约谈，税务机关发现以下疑点：A足球俱乐部负责人为什么选择在境外支付球员的工资薪金？俱乐部支付球员违约金的实质是什么？其中3名球员取得工资薪金与合同约定的金额有较大差异，如何处理？针对上述疑点，税务机关要求A足球俱乐部提供与外国球员签订的合同原件，并开展了二次约谈。 A足球俱乐部认为，4名外国球员作为非居民个人在中国境内工作不满183天，而且其获得的收入来自于境外支付，所以这4名球员不用在中国缴纳个人所得税，A足球俱乐部也没有代扣代缴义务。 税务机关则认为，根据税收协定“艺术家和运动员”条款，外国球员在我国从事活动取得的所得符合该条款的情况，我国拥有征税权，A俱乐部作为工资薪金的支付方应履行代扣代缴个人所得税的义务。 案例分析 上述案件包含着三个逻辑上紧密相连的问题，成为解决这一案件的主要逻辑思路。 第一，我国对外国球员境内所得征税权的确定。本案中，4名外国球员的个人身份是A足球俱乐部的足球运动员，在中国境内从事的活动是为参加A足球俱乐部参与的足球比赛，并根据其与A足球俱乐部签订的工作合同，从中取得所得。显然，4名外国球员的运动员身份与从事体育活动的范围，符合OECD税收协定范本和中国与外国球员所在国税收协定中“艺术家和运动员”条款的规定。 在联合国范本和经济发展与合作组织（OECD）范本中，专门设置了“艺术家和运动员”条款：对于缔约国一方的艺术家和运动员在缔约国另一方从事文化体育活动取得的所得，缔约国另一方（即所得的来源国）拥有征税权。也就是说，对于艺术家和运动员的境外所得，税收协定实际上将其征税权无条件地赋予了所得的来源国。我国对外签订的税收协定几乎全部沿用了税收协定范本中“艺术家和运动员”条款的内容。因此，对于这4名外国球员在我国境内取得的所得，我国拥有征税权。 第二，我国税法对外国球员的税务处理。本案中，4名外国球员在中国境内无住所而且在中国境内停留不满183天，按照我国的个人所得税规定，均属于非居民个人。据此，这4名外国球员应仅就其来源于中国境内的所得缴纳个人所得税，其境外所得均无须在中国缴税。此外，A足球俱乐部与4名外国球员签订了工作合同，合同中写明了工作时间、工作要求及工资收入金额。这表明，4名外国球员是由于在中国境内任职、受雇而取得工资薪金报酬，其收入应按照“工资、薪金所得”缴纳个人所得税。 值得注意的是，在本案中，4名外国球员的境内所得存在两种较为特殊的情形：一是俱乐部不仅支付了球员任职期间的工资、薪金，还支付了球员解除合同的违约金；二是4名外国球员的工资、违约金由A足球俱乐部负责人在境外以现金方式支付。A足球俱乐部之所以要支付违约金，主要是由于外国球员有伤病，俱乐部才单方面终止了合同。从本质来说，这部分违约金仍然是对外国球员履行工作合同职责的补偿，仍属于其取得的工资、薪金的一部分。因此，应按照“工资、薪金所得”税目征收个人所得税。 本案中，尽管4名外国球员的工资和违约金是在境外支付的，但对其“工作结果拥有权利并承担相关责任和风险”的却是境内的A足球俱乐部。同时，工资和违约金的直接支付者并不是境外居民，而是境内居民——A俱乐部负责人。基于上述分析，A足球俱乐部负责人在境外以现金方式向4名外国球员支付工资和违约金，需要按照“工资、薪金所得”缴纳个人所得税。 第三，外国球员个人所得税的税收征管。在税收征管环节需要解决以下两个问题：一是俱乐部是否具有代扣代缴个人所得税的义务。二是如何获取俱乐部境外支付给外国球员的工资、违约金以及其他收入信息。本案中，作为外国球员工资和违约金支付单位的A足球俱乐部，应全员全额扣缴外国球员的个人所得税。 |
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