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九、存货审计 存货的期末金额=期末数量*期末单价 我们针对存货的审计工作都是围绕上面这个简单的公式进行的。如果能够证明数量正确，单价正确，即可证明期末金额正确 1、证明存货数量正确 我们一般会在资产负债表日或者接近资产负债表日进行存货监盘。我们的监盘其实是抽盘，那抽盘为什么可以证明期末存货正确呢？这是有前提的，那就是客户在我们监盘的时候进行了全面盘点，我们的监盘相当于对全盘记录进行抽样，从而去反映总体的正确。 所以我们盘点的时候需要取得客户盘点的差异汇总表，把客户的差异汇总表中我们抽盘的样本和我们的抽盘记录核对，同时将差异汇总表和客户提供的财务账面的存货清单进行核对。这两个核对过程就是我们的存货数量测试。 经过上面解释，可以推论出：如果客户自己不组织全面盘点，仅仅说只是陪同我们抽盘几个样本，这样的盘点计划是不被接受。 当然我们在盘点过程中需要观察客户盘点的控制，存货流转的控制，存货的状态等，前面的观察让我们更相信客户盘点的结果，最后一个观察让我们识别出是否存在需要计提跌价准备的存货。 2、证明存货单价正确 存货的计价测试，我们一般分两类： 一类是直接购入的，比如原材料。我们首先按照期末余额计算样本量，选择几个重大的原材料去进行测试。然后了解客户原材料的计价方式，是先进先出还是移动加权平均，是逐日移动加权还是逐月移动加权，对于移动加权平均，我们可以按照移动加权平均的计算方法去计算出期末的单价和客户账上用的单价核对一致，同时我们要对本期采购的部份检查发票，确认新增部份的单价正确。 另一类是自行生产的，对于这部分存货我们需要了解客户成本核算过程，通过选取几个样本做几个月的成本穿行测试和客户账面的存货金额核对，确保客户的成本核算逻辑没有问题。对于期末选择出来的重大样本，我们可以对12月份的成本核算进行重算，与客户账面金额核对一致。当然这里我们需要具备成本会计的知识，不然连客户核算使用的方法都不能理解就比较丢脸了。 3、存货跌价准备 我们需要获得实体的存货库龄，对于长库龄的存货需要了解其状态，未来可能使用的前景，对于长库龄的残次冷废的存货以及未来不太可能使用的存货需要提醒客户需要计提存货跌价准备。同时结合我们盘点的时候发现的状态不好的存货一起计提跌价。当然我们也是需要了解客户的存货跌价准备的政策，我们也需要评估存货跌价准备的政策的合理性。比如现在很多外资企业在中国的工厂都是采用废品100%和超过未来12个月或者24个月的用量的30%进行计提。对于这些政策我们需要去证明其合理。当然存货跌价准备也要结合存货周转率的分析。对于正常的存货，我们也需要计算样本量，选择一些重大的存货，取得资产负债表日附近的销售单价，扣除实现销售还要发生的费用，与账面单价比较，判断是否存在减值。 4、存货截止测试 这个测试在国内就当是聋子的耳朵吧，除了摆设，真心没什么意思。 5、存货的调整分录 存货的调整主要分这么几种： 1>已经发货，客户账面没有入账，这些存货在盘点的时候不会被盘到，如果我们盘点时发现部份账面有但是实物不存在的情形可能提示存在已经发货没有入账； 2>账面已经结转存货，实体并未发货，这些存货在盘点的时候会被从US发现，如果我们盘点时，US方向选择的样本没有账面数据对应可能提示存在已经入账但是没有发货的情形； 3>已经收货但是没有入账，这些存货盘点时会被从US发现，US方向选择的样本没有账面数据对应可能提示存在已经收货但是没有入账的情形； 4>已经被领用至WIP但是账面未做结转等。针对这些情况，我们需要去判断正确的会计处理怎样，客户已经能够做了什么处理，冲回客户的处理，做进正确的分录即可。
十、固定资产、在建工程、累计折旧 从这个科目开始，会有通过间接法来证明期末金额正确的情形。 1、固定资产原值的核实 我们通常先通过盘点证明这些资产存在，在盘点时我们选择分别按照期初金额和本期增加金额进行选样，检查这些资产在期末存在。对于资产当中需要登记的资产需要检查权属证书，例如房产证，车辆行驶证，船舶登记证等等，在检查权属证书时我们还需要关注是否存在抵押。因为抵押信息需要披露，同时在函证银行借款的时候需要函证借款条件。 对于本期增加的固定资产，我们通过计算样本量，抽样检查入账金额的正确性。对于本期处置的固定资产我们一般取得处置清单，选择大金额的处置，取得相关的处置协议，检查处置的准确。通过本期变动的检查证明期末原值的正确。 2、累计折旧的核实 我们取得实体的固定资产清单，按照实体自身的折旧年限，残值率，对实体当期应该计提的折旧进行重新计算，与客户账面计提的金额核对，确保账面计提累计折旧合理。对于本期处置的资产，取得处置清单，将其应转出的累计折旧和账面金额核对一致。通过本期累计折旧的增减变动的检查证明期末累计折旧的正确。 3、在建工程 我们一般会取得客户的在建工程清单，对于其中大金额的在建项目需要拿到主要的工程合同，工程进度表，根据工程的预算总金额*工程进度=CIP金额和客户账面已经入账的金额核对，确保客户入账金额合理。对于客户本期完工转出的在建工程，需要取得客户的竣工验收文件，对于基建项目还要拿到工程决算报告，以作证客户转固的金额合理。当然在建工程转固的需要与固定资产中从CIP转入核对一致。 我们需要关注一个问题，就是部份客户依然按照会计制度的核算方式将预付设备款和工程款在CIP核算，我们需要关注客户账面计入的CIP有多少是预付款性质，这些应该重分类至预付账款。 当然我们也不能遗忘CIP也需要盘点，按照期末余额计算样本量盘点。为什么我们不是按照固定资产的方式计算样本量呢？因为固定资产一般期初在，期末也在，而CIP一般都是期初在，期末就不在了。所以直接盘期末的。 4、减值风险 我们盘点时需要关注固定资产和CIP的状态，对于已经废弃的固定资产和停工超过一年，并且不是工程工艺原因导致的停工，需要向管理层了解停工原因，如果确实不会继续构建资产，就需要考虑减值。 十一、短期借款、财务费用 1、借款的证明 对于借款我们一般要取得客户本期所有的借款清单，取得当期借款对应的借款协议，保证协议，抵押协议，质押协议，综合授信协议等等文件，证明借款的发生真实可靠。对于期末的借款余额，我们需要向借款银行进行函证，函证时需要包括本金，利率，借款期限，借款条件等。对于本期减少的借款，我们需要查看支付凭证，证明其真实。 当然我们还要关注借款的性质，是一般借款还是专项借款。虽然准则对利息资本化的规定很复杂，但是实际操作中一般只对专项借款进行资本话，对于一般借款，特别是流动资金借款，均直接费用化。对于需要资本化的部份，只要核对清对应项目，将利息计入资产即可。 2、借款费用的审计 对于借款利息费用，我们一般通过重新计算去核实客户账面利息费用的正确性。在重新计算的时候一般要关注，客户的借款是固定利率还是浮动利率，本年央行利率发生了几次变动，客户是否有提前还贷的情形，客户是否存在除了借款外的利息支出，例如票据贴息，债券利息，关联方借款利息等等。 3、财务费用 财务费用中的大头利息费用在借款底稿通过PIT进行测试，对于财务费用中的其他手续费和些许利息收入，一般不做测试。当然如果遇到的客户存在众多的理财，那么对应的理财利息收入金额比较大，我们可以通过取得客户全年的理财协议，对理财收入进行匡算来证明理财收入金额的准确。 十二、应付票据 应付票据是指客户出具由银行承兑的汇票。现实生活中很少有商业承兑汇票，所以不讨论。 对于银行承兑汇票，我们的审计工作主要是取得出具承兑汇票的协议，了解出具汇票的保证金比例。取得不同银行承兑的银行汇票清单，向承兑银行进行函证。同时我们可以结合保证金比例以及汇票清单计算出期末应存入的保证金金额，和其他货币资金中的银行承兑保证金核对一致。 十三、应付职工薪酬 应付职工薪酬是典型的通过变动证明期末金额的准确。 我们首先对贷方发生额进行Payroll SAR 即取得Hr部门提供的各个部门的平均工资和平均人数计算本年发生的人员工资费用，与账面记录的金额核对，确保账面金额合理。当然hr提供的工资越明细，计算出来的和账面的差异越小，如果hr提供的是所有人员的所有月份的清单，那么应该和账面记录一致。这里存在一个钩稽关系，就是应付职工薪酬的贷方发生额应该和计入损益的工资费用一致。同时我们还需要对借方发生额计算样本量进行抽样，就是我们的payroll paymenttest。通过以上测试就可以得出期末金额准确。当然我们也需要通过查看期后支付情况来证明其计提合理，同时这个工作也涉及到所得税的纳税调节。即部份税务局对期后没有支付的税款不同意税前列支。这将构成暂时性差异，需要纳税调节并确认递延税。 十四、应交税金审计 应交税费也是典型的通过借贷方测试证明期末金额的科目。由于我们客户主要的税项为增值税，所得税，营业税，就这三个科目进行说明 1、营业税 我们会取得营业税的借贷方发生额，将贷方发生和营业税金及附加中的营业税核对一致。取得客户的营业税纳税申报表，将申报金额和账面金额核对一致。取得客户应该交纳营业税的业务收入，按照对应的营业税税率，匡算应该计提的营业税金额和客户账面金额核对，确保账面金额合理。对于营业税的借方发生额，计算样本量进行抽样即可。 2、所得税 与营业税的方式类似，我们会取得所得税税的借贷方发生额，将贷方发生和所得税费用核对一致。取得客户的所得税纳税申报表，确保客户按规定预交所得税（这里之所以不能核对一致，是因为所得税采用的是按季度预交，年末汇算清缴的方式，所以纳税申报表和实际计提存在差异是常见的情形）。所得税的贷方发生额，需要大家熟悉所得税法，区分哪些是应税收入，哪些是免税收入，哪些成本费用可以列支，哪些费用未来可以列支，哪些费用永远不能列支，确保账面金额合理。对于所得税的借方发生额，计算样本量进行抽样即可。 3、增值税 增值税和其他几个税项不一样，因为它不是简单的计提和支付，增值税是通过 销项税，进项税，进项税额转出，出口退税，支付税金来核算的。我们需要取得客户账面的销项税，进项税，进项税额转出，出口退税，支付税金等科目的金额，列出增值税的本期变动。取得客户增值税的纳税申报表，将申报表上的销项税，进项税，进项税额转出，出口退税，支付税金的科目与账面核对一致。 然后获得客户交纳销项税的经济业务收入，按照对应税率，匡算客户应该确认的销项税，和账面金额核对，确保金额合理； 取得客户会产生进项税的经济事项，匡算账面应有的进项税金额，产生进项税的事项一般有，原材料采购，生产用固定资产采购，运费，水电费，营改增地区的增值税事项等，与客户账面金额核对，确保金额合理； 取得客户需要做进项税额转出的事项，比如存货毁损，盘亏，被CIP领用等等，匡算应该进项税转出的金额，和账面核对，确保金额合理； 对于出口退税，可能书上讲的异常复杂，各种免、抵、退，当然这些大家需要了解，但是实际操作中审计人员并不会重新匡算，因为我们匡算的再好税务局不认可还是没用，所以我们一般直接取得税务局对出口退税的批复，将批复作为入账依据，确保客户按照批复做账。 对于增值税的支付，像营业税一样，计算样本量抽样即可。 十五、应付股利 应付股利在企业来说不是个经常发生的业务，而且该业务也很简单。一般我们的审计工作就是取得客户分配股利的股东会决议和董事会决议，证明其贷方发生额合理。同时对于借方发生额进行抽样测试。最终证明期末金额正确。 我们在应付股利审计过程中需要注意的是客户分配的是哪年的股利，股利红利需要按照什么税率进行代扣代缴，如果享受优惠税率，是否取得税务局的批文。 十六、费用审计 费用类的科目的测试主要是通过细节测试进行。我们一般先取得费用的明细，对费用明细的变动进行分析，了解其异常变动的原因，并取得支持性文件，例如咨询费本期增加很多，那可以取得本期咨询合同，作为增加的依据。再比如说修理费增加，可以取得修理合同作为依据。而且这些费用的变化其实不需要去询问客户，我们只需要取得客户的明细账，通过明细帐去发现变动的原因，因为有时候问客户，客户也未必记得。 当然也并非所有的费用都是通过细节测试进行的，费用中的工资，社保，折旧，无形资产摊销，长期待摊费用摊销，租赁费用等我们会通过其他方式进行测试，比如Payroll SAR，Depression PIT，摊销PIT，Rental PIT，对于这部分，我们在计算样本量的时候需要从总数中扣除后计算。 大修理费的处理 当然有一个经常被忽略的问题，即固定资产的修理费应该计入什么科目，按照准则要求，不符合条件的修理费应该费用化，计入当期损益。但是有不少客户将生产设备的修理费计入了制造费用。其实需要明确的是制造费用并不是期间费用，由于部份制造费用会留在期末存货中，属于资本化。所以应该费用化的修理费应该计入管理费用。 对于费用中人员工资的变动，我们往往需要分析人员的变动和人均工资的变动。 十七、收入的审计 主营业务收入是准则规定的风险。对于企业来说也是舞弊最常发生的地方，所以我们一般会将收入设定为重大风险。 我们对收入的一般会分月，分产品进行毛利分析，比较两年的毛利变动。向客户了解毛利变动的原因，再与经济大环境比较，看看毛利变动的趋势是否合理。比如客户的毛利本年变高，客户介绍毛利变高的原因是原材料价格下降，可是我们了解到的原材料价格是上涨的，这就可能说明客户的毛利变动异常。可能是客户结转的成本不对，或者收入确认存在异常。比如客户虚增了一笔收入而并没有实际存货成本对应，或者客户漏转了一笔成本，从而拉高了产品毛利。 除了分析之外，我们对收入往往会对OS和US方向进行细节测试，根据客户不同的销售方式，追溯到不同的文件记录。 1.工厂交货（客户自提），在实体发货后就可以确认收入，一般抽样检查会追溯到销售发票和发货单； 2.送货上门，在实体货物送达第三方指定地点后，可以确认收入，一般抽样检查会追溯到销售发票，发货单和对方的签收回执； 3.FOB，实体交货过船舷，可以确认收入，一般抽样会追溯到销售发票，出库单和海关报关单。 当然我们还需要注意的是，细节测试并不是适用于所有的客户。当客户的收入是由大量小金额的销售形成的（例如零售业），这时候可能我们的抽样测试就没有太大意义，因为就算我们把前150个最大金额的样本抽出来，涵盖的金额也不到1%甚至1‰。这时候我们往往需要更多的进行分析型程序，例如德勤的STAR，对多年的收入成本分月进行回归，再对当年数据进行预测，再和财务账面的金额比较，确定账面数据是否合理。 当然不同的业务形式，对应适用的准则不一样，对于特殊的行业，例如涉及租赁准则，建造合同，房地产行业，这些都需要我们结合客户的具体业务形式，通过memo来记录我们的理解，明确客户的收入确认方式，并设计我们的测试程序。 十八、成本的审计 主营业务成本在企业来说是个重大科目，其重要程度其实不亚于主营业务收入。但是我们的程序相对偏少。 我们对主营业务成本的测试主要： 1、结合收入进行毛利分析，识别成本的高估和低估的风险。 2、对成本进行COS SAR，也就是所谓的成本倒轧表。成本倒轧表思路如下 期初存货 + 本期采购 + 直接成本中的人工 + 制造费用 - 制造费用中领用的原材料 - 管理费用中领用的低值易耗品 - 结转至成本的存货 = 期末存货 我们通过对成本流转链上的各个科目进行测试后，最后噶出主营业务成本，再与账面金额核对，确保账面合理。对这个成本流转链，期初存货，按照之前的假设，无需证明，金额为正确；本期采购通过Purchase Detailtesting来证明；直接成本中的人工通过Payroll SAR来证明；制造费用通过Detail testing来证明，制造费用中领用的原材料可以查看领料单来证明；管理费用中领用的低值易耗品可以通过领料单证明；期末存货通过存货科目的审计程序来证明。从而整个流转链上的结转至成本的金额应该是正确的。 十九、营业外收支审计 营业外收支科目，与其他损益类科目不同，我们不需要去与上年进行对比分析。之所以叫营业外收支，就是因为其发生不规律，存在偶然性。我们执行的审计工作主要针对大金额的营业外收支了解其性质和相关支持性文件。例如补贴收入的补贴协议，处置固定资产的处置协议，对外捐赠的捐赠发票，各种罚款的性质，这些可能会影响纳税调节事项。
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