应收账款审计对于审计新人，我觉得，应收账款审计首先要考虑的是：应收账款的性质，即所核算的内容是什么？一般来说，应收账款，性质是很明确的，就是由销售货物或者提供劳务形成的要从客户那里收的钱。 其次要考虑企业的主要市场及主要销售对象都是什么类型的？付款安排是怎样的？信用期是多长？内控测试对于应收账款、销售和回款这个领域是很重要的。因为这里主要是一些日常的常规交易，交易的数量和规模都很大，单凭一些抽样这样的实质性测试，不足以发现可能的错误。内控测试还应该包括企业如何提取坏账准备这一控制领域，这可能要延伸到企业的客户信用控制、如何产生账龄及分析账龄、如何根据客户的信用历史通过反馈机制来修正信用额度等控制领域。但最关键的，还是企业自己如何计算坏账准备并保证其准确性。 对于应收账款的实质性测试主要包括以下步骤： 取得应收账款的明细，看一遍明细，看看有没有特殊的东西，如余额是负数，余额是太整的数（像10,000,000这样的），奇怪的被审计单位名称，等等。 取得应收账款签认记录。很多被审计单位取得不了签认记录，对于大额的应收账款没有取得签认记录必须查明原因，看是不是和客户存在纠纷或者本来就是虚构的应收账款或者他已经不是应收账款了是预付账款而且已经变成物权存货了。 要验证存在性，最好的情形是企业在期后已经收到钱了。则存在性与估值都解决了。所以，做应收账款，第一有效的手段应该是看一下在期后，针对期末余额已经收到了多少钱。如果担心这些钱会不会是从不正常渠道收的钱，可以在查原始凭证时检查汇款方。如果是联合造假，根据前面学习过的责任明确性假设，我们审计人员也没有办法了，那是会计责任。 在对应收账款的余额进行分析性复核时，单纯分析其绝对金额的本期上期变动是没有太大意义的，只有与这几期的销售额结合着看才行。所以，可以不必分析绝对金额的变动，而是直接计算周转天数，并对其进行分析和解释。 另一项常规的实质性测试工作是取得企业期末的账龄和最近期的账龄，然后对应收账款的账龄进行分析。账龄分析是一个承上启下的分析，它既是对应收账款周转期分析的一个深化和细化，又将直接引出坏账准备提多少合适这样一个话题。对于坏账准备，审计人员要确保其合理性，就是说太少是不对的，太多也不应该。 收入的截止性测试，以确保应收账款的截止性也没有问题。其实，由于应收账款是收入和销售回款两种业务共同作用的结果，要想保证应收账款的截止性没问题，既要看收入的截止测试，也应该看销售回款的截止测试。那么，销售回款的截止测试是什么呢？其实就是审阅银行调节表。而收入的截止测试，往往在存货出库的截止测试中就包括了。 以上就是应收账款这部分常规要做的审计步骤了。实际工作中，要思考和解决的问题会变化多端。 下面谈一些小心得： 应收账款的明细能看出不少问题 看一遍应收账款的明细，有时不仅仅是审计人员自己看，而是坐下来问被审计单位一些问题，例如，是否应收账款里核算的都是销售收入，不包括其它内容。做审计不能老担心被审计单位骗你，你不问问题，是你的错；你问了问题，被审计单位要是没骗你，你迅速地得到了很多信息；你问了问题，被审计单位要是骗了你，很可能这是被审计单位的错，不是你的错。而且，以我的经验，很多时候，被审计单位并非有意要骗审计人员，只是与审计人员在沟通上发生了一点儿误解，回答得不正确而已。审计人员只要再问细一点儿，或者换个问法，就能得到正确的回答。总之，多问被审计单位问题，一般不吃亏。 审阅应收账款的明细时，应该主要关注这些情况： 有一些不属于应收账款性质的东西，记到这个科目里了。例如，应该记在其他应收账款里的东西最可能记到这里了，这时，就要做一个重分类调整；看看有没有特殊的东西，如余额是负数，余额是太整的数，奇怪的企业名称，等等。 另外，在审阅明细时，一定要确保明细数的合计能对到总账上和报表上，这是保证审计的逻辑链条不断裂的很重要的一环。还真有企业对不上的，而且还出了问题，“败露一疏”嘛！ 企业如何将收到的款项与正确的被审计单位及发票相对应这个话题，即“企业如何将收到的款项与正确的客户及发票相对应”，表面看来是个企业自己内部操作的细节问题，最理想的状况，是客户每笔付款，都是与一张或几张销售发票明确对应的。这样，被审计企业就可以在自己的应收账款明细里，将付款与发票去核对，并将已经付款的发票剔出。这一个“核对并剔出”机制最好不要出错，否则会影响很多东西。那么，这个“核对并剔出”机制能出什么错呢？ 一是客户名称弄错了，所剔出的发票自然也错了。这样，应收账款明细是错的，账龄分析也可能是错的。 二是客户名称没有弄错，但发票核对错了。这样，应收账款明细还是对的，但账龄分析很可能是错的。根据这样的账龄分析去计算坏账准备，结果也很可能是错的。 如果客户每笔付款，不是与一张或几张发票明确对应的，而是每次付一个大数，这就更麻烦了。一般默认的原则是“先结老账，再结新账”，也就是所谓“先进先出法”。财政部为此还在执行企业会计制度问题解答里专门提过这个问题，但如果被审计企业与客户就某一笔销售有纠纷，也有可能会出现跳过那一笔销售，先结算排在后面的销售发票的可能性。这时，这个“核对并剔出”机制就要既能按“先进先出法”工作，又能掌握本企业与客户在哪些笔销售上存在纠纷，能对这些纠纷在做账龄时单独处理。否则，上述第二种错误仍然会出现。 这一个细节讲清楚了，做什么测试来保证被审计单位的这个“核对并剔出”机制是设计完善并运转正确呢？要专门针对它做内控测试。我为什么讲这个呢，现在我们很多多经企业商贸业务做得很大，笔数多，还真需要看看他们是如何管理的。前面说过，审计新人要有好奇心！检查期后收到的款项。 审计工作总是在检查历史，而流动资产和流动负债类的科目，因为其“流动”，必然在期后发生变化。要是没变化，就是问题了。“流水不腐，户枢不蠹”嘛，如果没变化，是不是意味着有点问题，起码要提一些减值准备！通过对期后所发生事项的检查，验证几乎所有的流动资产和负债类科目的存在性和真实性，以及部分验证其完整性。 对于所有的流动资产，包括应收账款，如果在资产负债表日以后，已经收到款了，就一下子一劳永逸地解决了存在性和估值两大问题。 其他应收账款与应收账款有一定区别的是：在其他应收账款这个领域，非常强调每个明细项目的性质。为什么在应收账款那里不怎么强调呢？因为应收账款的性质一般都很明确，而其他应收账款的性质就是五花八门了。一般在企业里做会计的都知道，“其他应收账款和其他应付账款是两个筐，什么都可以往里装”。 所以，在其他应收账款这个领域，也很难有什么常规的审计步骤，因为审计步骤是根据所审计科目的性质“随机应变”“见机行事”的，如果不管这个科目是什么性质，都一味强调标准的步骤，那审计就不需要我前面曾经说过的——要有一定的思考能力了。 审计新人对这个科目，可以这样思考： 首先，我们对于其他应收账款的“预期”是：它不是由企业的主要业务产生的，尽管它是个筐，什么都装，但一般不会装太大的东西，所以它的余额不会太大。如果余额大，就是不正常的，必然其中有一些特殊项目。遗憾的是，管理不好的企业这个科目的余额经常都很大。 与应收账款相同，一个有效检查其他应收账款的办法就是看是否在期后已经收到款。如果已经收到款，一般就比较放心了。 金额小的其他应收账款，可以不必管，因为在存在性上无论如何不会有大问题。除非你随便的一问，被审计单位的回答让你很吃惊，觉得这个明细科目性质有问题。 某个项目，去年有余额，并不能因此证明今年也应该有余额。其他应收账款的很多项目，其性质可能是独特的，因而也是一次性的。例如，去年有一笔应收处理废旧电脑的销售款，这是由于去年年底进行了一次电脑升级。今年年底，如果有同样性质的余额在那里，审计人员不应该认为这是正常的，而应该感到诧异，要么是账记错了，要么是去年的钱还没收回来，那就要问问收不回来是否为坏账了，要么是又做了一次电脑升级，连续两年做电脑升级，这里面肯定有故事了。 正常情况下，对于其他应收账款，是没有什么内控测试好做的。 在做其他应收账款的审计工作时，第一步就是取得其明细，了解每一个大的项目的性质，也就是核算内容。然后，才能根据了解到的性质，决定具体做什么样的实质性测试。 应收员工预借款在其他应收账款里，最常见到的，就属员工预借款了。 员工预借款一般是员工出差之用，所以审计人员的预期是这个科目的余额不会太大。但是，审计人员时常也会发现这个科目的期末余额是很大的，原因往往是以下几个： 员工预借款中往往包括一些采购材料、购买劳务、电费等款项或者属于一些期间费用的款项，严格说，这不是员工预借款，应该将其重分类至预付款或者与应付账款冲销或者建议取得发票确认费用；特别说明一下，既然企业已经支付了款项，为什么不能及时取得发票呢？显然，这是一些有难言之隐的支出，企业还没有来得及想好取得什么样的发票才合理，因此一直挂账在具体经办人名下，没有及时处理。对于这种情况，如果金额较大，应发查询，调查清楚。 有的员工一次性出长差，可能要几个月。所以，借的钱也多，也没有回来报销。这个解释本身就意味着，有一些费用已经发生了，但因为没有报销，所以企业没有记账入费用。这时怎么办？跨年度的要做一个损益调整； 员工报销不及时，拖欠公司的钱比较多。有的员工还可能旧的挂支款没报销，就又借款出差去了。这也意味着有一些费用已经发生了，跨年度的要做损益调整； 还有一些员工挂支款，管理往来的会计不知道原因。这种行为，类似于“打死我也不说”，是很令审计人员恼火的一种“非暴力不合作”行为。此时，审计人员可以了解一下，这个企业的员工平均每次出差花多少钱（这个可以通过看以前的报销看出来），平均每次出差要花多长时间，以及大概有多少员工会出差。根据这些信息，总能大概估计一下多少员工预借款余额是合理的，那么超出部分可能就是该报销而没报销的了，或者他们压根就不是员工出差用的款项。这时候，可以找挂支人或者挂支人的主管领导或者批准人问问，到底是什么款，咋就这么长时间不报销呢？估计你能听到许多故事，不管什么故事，影响企业财务状况或者损益的事项，做一个底稿，要求被审计单位做账项调整就行了。 还有一个不太正规的办法。审计人员可以翻一翻员工预借款的明细账，看一看平均每个月的贷方发生额，一般也就代表每月实际报销的金额。然后看一看期末余额是平均每月贷方发生额的几倍。这其实就是在算其他应收账款的周转天数。如果这个周转天数在1个月以上，一般就有点儿小问题了，因为很少有企业的员工出差总是在1个月以上。 在如何控制员工预借款这个问题上，我审计过的地方企业有这样一些做法：有的是旧账不清就不准发生新的预借款；有的是预借款发生后一个月或两个月没有报销，就直接从工资里扣。是不是地方企业老板挺没有人情味的！ 其他应收账款里如果有应收股东款，这属于股东变相撤资。被审计单位工商年检时，有可能被罚款且要求其补足资本，如果审计人员不提点意见，写一个底稿，万一事后有人向你了解这个情况，是很丢面子的事。 我听到过的另一件事情是这样的：一家企业的其他应收账款余额中，每年都有很大的应收母公司款项，而且这家企业年年盈利并有正现金流，相应的，应收母公司款项也年年在增大。我们赚到的现金都交给母公司来集中调动，统一使用，被审计单位理直气壮地回答。其实从财务管理角度看，从会计理论上分析，这笔应收母公司款项尽管被记在流动资产——其他应收账款里，但并没有被母公司归还过，而且，被审计企业和母公司都没有明确的偿还计划，因此，这不象一项流动资产，而可能是一项长期资产；这笔款项的本质更象是对母公司分派红利，因此，可以考虑是否可以将其从资产里调整到利润分配中。但这样做，可能缺少分派红利所必需的有关法律文件；即使不将这笔款项看作是分派红利，试问，母公司目前是否有足够的资金实力，能够还上这笔钱？如果有疑问，则要考虑对这笔应收账款项提取坏账准备。 其他应收账款里还可能有什么？有时，其他应收账款里会出现应收保险公司。想想看，一个企业 为什么会有应收保险公司的款项呢？被审计单位回答说是理赔款。这样，审计人员就应该问一问企业 出了什么事需要保险公司赔了，是否是100%由保险公司赔偿，这里说不定有什么费用需要当期确认呢。 其他应收账款里也可能会有一些工程物资或工程款，审计人员一般的反应就会是做一个重分类调整，将其金额调整到在建工程及工程物资科目中去。如果审计人员能够先问被审计单位一句“为什么要把这些东西记在其他应收账款里”，有时会发现，这些其实可能是已经完工的固定资产，而且已经投入使用了。仅仅由于某种特殊原因，比如施工单位的发票未开过来，被审计单位就把它记在了其他应收账款里。如果是这样，这个重分类调整就应该是调整到固定资产并考虑相应补提折旧了。 其他应收账款里还可能有一些被审计企业交的押金。例如，房租押金等等。对于这些押金，要抽查原始凭证，并了解是否可能由于某些纠纷导致押金被扣收不回来。万一有某些纠纷，审计人员就应该考虑对于这些押金提取坏账准备了。 预付账款审计注意事项： 预付账款是被审计企业先付给原材料供应商的一笔钱，是一项资 产。所以对这个科目所采取的验证步骤和其他应收账款类似，就是看看合同和付款凭证、看看账龄等等。不过，在思考方向上还是有些差异的。审计人员见到企业有预付 账款，应该问的第一个问题是：为什么应该有预付账款？一般只有在被审计企业的业务中，供应商地位较高时，被审计企业为了保证自己的原材料供应，只好先掏一部分钱，后领原材料。这时，才会出现预付账款。而且，这种预付账款一般是在合同里有规定的，往往还不是100%的预付，仅仅是一部分，比如说30%预付。款付出之后，原材料应该很快就会到货，因此预付账款的账龄一般不会太长，一两个月还可以，再长就不正常了。 账龄长的预付账款，一般应该有点问题。最好查询一下，说实话的，比如已经形成了费用，可以建议调整损益。不说实话的，为了减少审计风险，建议调整到其他应收款并提取一定的减值准备。有时，企业的会计核算不太仔细，可能会出现货到以后，会计忘 了原来有过预付款，因此将全部货款都记成应付账款了。这时，审计人员就要让会计找出来，有哪些预付款应该和应付账款对冲，然后做一个审计调整。 最后提醒一句，预付给大型设备供应商和工程承包商的款，按照企业会计制度规定，是算到在建工程里的吧，很多企业还在预付账款挂着，原因是没有取得发票，不能列入在建工程科目。对此，应该取得发票的而没有取得发票，应该按照实质重于形式的原则核算，而不要在意那个发票的形式，当然，税务上要协调的，甚至要纳税调整。 能把应收账款或预付账款和应付账款对冲么？一般来讲，要想对冲，总得是同一个客户的债权债务。不过，要是碰上清理三角债的情况，也可以不是同一个客户。 另一个要想对冲必须满足的条件是书面同意。没有一个书面的证据，即使是同一个被审计单位，同一性质的业务，也不能对冲。 如果一家企业先付了预付账款从某公司买A产品，A产品货到后，这家企业自然可以将这笔预付账款算做已经付出的货款，这和对冲是两码事，因为这是正常的采购和预付款业务。但如果这家企业也从同一家公司买B产品，而与B产品相关的应付账款还没有结清，在这种情况下，除非有书面证据，否则不能把A产品的预付款跟B产品的应付账款对冲，尽管是同一家公司。 为什么没有书面证据就不能对冲呢？这主要是出于破产清算的考虑。不管是哪一个公司，一旦进行破产清算，所有的资产，包括应收账款，都要先冻结，尽量收回全部的应收账款。然后看所有的债务，能赔个100%当然最好，赔不了100%，赔个60%也可以，反正是有多少赔多少。在这个时候，某一个债权人不能说“我还欠这家公司一笔钱呢，那钱我也不还了，这家公司欠我的钱我也不要了”。其它债权人会要求，你欠这家公司的钱仍要还，因为一进入破产清算，所有的钱都是我们全体债权人的钱。至于这家公司欠你的钱，将来能赔你多少算多少。这个儿原理告诉我们审计人员，没有一个书面的证据，往来款项是不能随便对冲的，哪怕是同一个客户，同一性质的业务，也不能对冲。应该取得外部证据作为原始凭证而没有取得，会计人员光凭主观判断进行账务处理，是不够谨慎的，你可以不明白上述道理，但是谨慎明白吧。审计人员和会计差不多，拿不准的事情，按照谨慎原则处理为好。 应付账款作为一项负债，我们主要关注的是其完整性。 完整性并不是容易解决的。如何发现那些没有记在账上的呢？ 看看应付账款形成的原始凭证，是看那些余额大的应付账款吗？ 审计人员要是这么做，可就南辕北辙了。因此，我们首先要判断，哪些地方是最可能出现应付账款少记的。运用一点儿常识，我们就会意识到，那些账上余额已经很大的应付账款，好象没有太多少记的空间，而那些账上余额很小甚至为零的应付账款，倒可能是少记应付账款之后的结果。所以，选择看应付账款的原始凭证，应该是挑这一年主要的供应商。另外，如果某个供应商上年和这一年的年末余额波动很大，我们也担心有特殊事件，也会仔细审阅所有和这个供应商有关的书面资料。 主要供应商名单应该是从采购部及了解客户的业务后得来的，你可别向会计要这么一份名单。十次有八次，会计可能会翻翻自己的明细账，将那些期末余额大的都挑出来，这是没用的。如果一个主要供应商，其期末余额越小，越可能是可疑的。而会计的那种挑法，是不会将这种可疑的应付账款挑出来的； 不过，这样的事情，还要结合成本一起审计，某次审计发现，某单位生产使用材料几百万都没有在账上反映，主要是完不成利润计划才少列成本。供应商也配合，没有开发票。 这就是搂草打兔子了，是偶然在材料科得到线索，然后追查到生产车间才查明白的。 做应付账款审计首先要考虑的是： 应付账款的性质，即所核算的内容是什么？一般来说，应付账款的性质是很明确的，就是由采购原辅材料形成的要付给供应商的钱。 企业的主要原辅材料有哪些（这一般在存货那部分就可以了解到）?供应商是哪些？付款安排是怎样的？信用期是多长？有没有重要原辅材料的供应商只有一个的？如果是这样，这个供应商在讨价还价过程中的地位就会比较高，可能会要求企业预付货款而不是先发货后付款。一旦这个供应商停止供货，企业就会有麻烦。 采购和付款这一业务流程最值得注意的是这么几点： 企业的供应商是否是经过招投标产生的，招投标是否做得比较规范和严格？一般企业里，最容易出现舞弊问题的地方就在采购这里了，因为这里是大把地往外掏钱的地方。审计人员不需要太仔细地去看企业的招投标程序等，只要问一问这方面的情况就可以了。如果企业没有招投标过程，或企业人员自己都能说出不足之处，就可以提管理建议了；如果有招投标过程而且听起来没什么问题，审计人员也不必再追查下去，可以点到为止。 只要采购程序合规；采购商品的数量和价格没有异常；采购的商品没有证据或者常识表明被审计单位不需用，等等，类似这些方面看看分析分析就行了，毕竟不是采购比价等专门审计。 企业的对外付款多长时间付一次？是如何决定付谁不付谁的？比如，如果企业每半个月对供应商付一次款，每次是按什么原则决定付给张三而不付给李四呢？严格论起来，这又好象与会计报表的正确性无关。不过，这同样是一个检查管理层的资金管理水平的很简单的手段。 而且，了解了这一点，对于判断应付账款的余额是否合理是有很大帮助的。企业有没有定期与供应商核对应付账款的余额？这是与财务报表有关的，也是好的企业管理所要求的。 应付账款的实质性测试有哪些：取得应付账款的明细，看一遍明细，看看有没有特殊的东西，如余额是负数（借方数），余额是太整的数（象10,000,000这样的），奇怪的供应商名称，等等。这和应收账款部分要做的工作是差不多的。 通常也会考虑看一下应付账款的账龄。有些账龄很老的，就应该问一下被审计企业，为什么这笔钱还不付出去。采购的截止性测试，以确保应付账款的截止性也没有问题。其实， 由于应付账款是采购和付款两种业务共同作用的结果，要想保证应付账款的截止性没问题，既要看采购的截止测试，也应该看付款的截止测试。那么，付款的截止测试是什么呢？其实就是审阅银行调节表。而采购的截止测试，往往是在存货的存货入库截止测试就做了。 由存货暂估入库形成的应付账款所谓“存货暂估入库”，就是说，采购的存货已经到了，但是发票没有到，所以并不精确地知道货物的价值是多少。但按照权责发生制，货既然已经到了，总要先记账啊，所以只好按照采购订单或其它什么参考资料的价格将存货和应付账款记账，在以后收到发票后再做调整。有个喜欢会计知识且不耻下问的经理有一天问会计。 “如果货物到了，发票也到了，怎么记账？” “正常记呗！” “如果货物到了，而发票没到呢？” “那就先把存货暂估入库好了。”会计回答完，心说这也不难。 “如果货物没到，而发票到了呢？怎么记账？” “可以先记在途存货和应付账款啊。”这个回答让会计觉得自己真是反应快。 “如果货物也没到，而发票也没到呢？” “……”会计也糊涂了，好象没遇到过这种情况啊？！ 其实，是否要暂估入库，或者是先记“在途存货”，思考的核心 是货物的所有权及风险和报酬是否已经转移到买方，如果是已经转移，就应该记账了，哪怕货物也没到，发票也没到。如何保证发票到的时候，能够将发票和原来的入库对应；如果发票长期未到怎么办。 我们下面一一讨论这几个问题。 是否要暂估进项增值税应该不用暂估。这是因为企业只有在取得增值税进项发票时，才 算取得了这种抵扣销项增值税的权利。在此之前，权利并未取得。退一步说，万一供应商无法开出增值税发票，企业的负债当然也就没有这部分增值税。如何保证发票到的时候，能够将发票和原来的入库对应上有两种办法来对应：好的办法和坏的办法。 坏的办法是这样做的。每次做暂估的记账凭证时，将入库单钉在了这个记账凭证后面。过了一段时间，当供应商的发票来了，会计就得去问仓库保管员，这批货是不是已经到了。 如果仓库保管员记忆力比较好，会指出“这不就是两个月前的那批货？”于是，会计可以将两个月前做暂估的凭证找出来，将差额做一个调整。要是仓库保管员记忆力不太好，坚持说这批货还没到，会计就可能做一个“在途存货”，这样，应付账款和存货就都虚记了。 这样的事情，在管理混乱的企业是发生过的。好的办法是这样做的。会计每收到一张入库单，就将其存放好。 每收到一张发票，就将其与已存放的入库单做核对，如果核对上了，将这两者放在一起，做一个存货入库凭证。到了月底，会计将所有没有与发票核对上的入库单做一个汇总，列一个清单，做一个存货暂估入库的凭证，但并不把这些入库单都钉到凭证本里，而是仍然留在手边。第二个月月初，会计马上做一个相反的会计分录，将上月末的存货暂估入库冲回。然后，在第二个月里，和第一个月一样将收到的发票与手边的入库单核对。这样的做法，可以始终很清楚地知道，哪几笔存货还未收到发票。而且，由于有这种“月底暂估，月初冲回”的动作，自然而然地将暂估与实际发票金额之差就消除了。这个工作，我在会计岗位干了5年。现在好多了，已经使用电脑核对未提账单了。 如果发票长期未到怎么办？ 如果是这样，一方面是要催一下供应商，同时也要考虑，是不是自己这边曾经收到过发票，但忘了把发票与暂估入库去做核对，又入了一遍账。多检查一下为妙。 那么，对于存货暂估入库，审计人员要关注什么呢？ 前面说过，审计人员总是以一种质疑的态度思考问题。谁让企业想尽各种办法舞弊呢？各位前辈，我们总是质疑态度思考问题，是不是容易得什么职业病啊，比如不太相信人？比如说话口气也有点那个？审计新人先不用管这些，毕竟时间不长，病只在肌肤！审计人员一是要关注企业会计记账的方法。因为一个好的方法可以大大降低犯错的可能性。 审计师还要关注这部分暂估引起的应付账款余额是否合理。是否大致为1-2个月的采购金额，因为一般发票比存货晚到也不会太长时间（不过有时供应商为了避免先交销项增值税，也会憋着不开发票，直到企业先付了款），还要想到不是所有的供应商的发票都会晚到；另外，还要看账龄，就是有哪些入库单是较长时间发票未到的，因为这些可能不是发票未到，而是入账入重了。或者根本就是已经列入成本的秘密准备。 预收账款的审计 预收账款是被审计单位从其销售客户那里预先收到的一笔钱，是一项负债。见到企业有预收账款，应该问的第一个问题是：为什么应该有预收账款？一般只有在被审计企业销售的产品较为紧俏时，才会出现预收账款。要么，就是生产产品的周期较长，行业惯例会要求从客户那里要一部分预付款。所以，审计人员可以通过了解企业的经营来判断是否应该有预收账款。同时，审计人员也可以看一下销售合同，看是否有关于预收账款的规定。如果被审计企业的会计工作质量不太牢靠，还可能会出现预收账款和应收账款各自记了一遍，没有及时清理预收账款的情况。这时，审计人员就要做一个审计调整，将这两个项目对冲。至于什么情形下可以对冲，什么情形下不可以对冲，可以参考前面讲的能把应收账款或预付账款和应付账款对冲么。 其他应付款审计 要讲起来，其他应付账款和应付账款的关系，与其他应收账款和应收账款的关系差不多。对于其他应付账款，与应付账款一样，同样是主要关注其完整性。与应付账款有一定区别的是：在其他应付账款这个领域，非常强调每个明细项目的性质。为什么在应付账款那里不怎么强调呢？因为应付账款的性质一般都很明确，而其他应付账款的性质就是五花八门了。前面说过，这也是一个筐，什么都可以装的。首先，我们对于其他应付账款的“预期”是：它不是由企业的主要业务产生的，尽管它是个筐，什么都装，但一般不会装太大的东西，所以它的余额不会太大。如果余额大，就是不正常的，其中必然有一些特殊项目。 案例： 有一次审计发现，某单位其他应付款某明细科目，结余4000万元，初步了解，此款项是从其他路外企业借来的。查看合同，该单位利用此笔借款投资参股了一家煤炭企业，合同约定按照银行贷款利率支付利息，到期还本付息，合同其他条款还暴露了一些更深层次的值得讨论的问题，且存在许多陷阱，这里就不多说了。按照规定，这笔借款应该调整到长期借款科目并且按照规定计提利息。但是，经了解，这个企业以前就是在长期借款科目核算的，集团总部一次检查，发现这个问题并出了一个关于“借款没有履行规定程序且不得向集团外企业借款”的底稿。因此他们才把这笔借款调到其他应付款科目。其实，这个事情比较复杂，在没有取得其他证据的情况下，根据合同约定，要求这个单位计提借款利息并确认财务费用。 如果你整不准这个事情的处理办法，起码，你按照审计逻辑，要关注到这笔大额其他应付款，并且，取得当初入账的原始合同，查看是什么性质的款项，不要被审计单位一两句话给糊弄了。金额小的其他应付账款项目，仍然要管。这跟其他应收账款不一样。因为审计人员主要关注的是一个完整性，就怕企业记少了，金额小反而是更担心的。但是怎么个“管”法呢？管得过来嘛？对于金额小的其他应付账款项目，重点在于了解其核算内容，也就是其性质是什么。一旦知道了其性质，就可以运用审计人员经验来形成一个预期，这个余额应该不应该是很大的？如果不应该，账上也确实余额不大，就可以放过了。所以有的审计人员觉得做其他应付账款比其他应收账款事情多，就是因为要“管”的项目多，不象其他应收账款里的小余额项目，未见异常就可以放过了。某个项目，去年有余额，并不能因此证明今年也应该有余额。其他应付账款的很多项目，其性质可能是独特的，因而也是一次性的。例如，去年有一笔应付报社的订杂志的款，这是由于去年年底订杂志订得晚，没能在年底前将钱付出去。今年年底，如果有同样性质的余额在那里，审计人员不应该认为这是正常的，而应该感到诧异，为什么年年都延迟付报社款？要知道，一般订杂志，都是在年底前就将来年的钱交上了，然后报社才能量入为出地印刊物。总之，这个例子只是给你提个思路，提醒你，必须整明白其他应付款的性质才好。在应收账款部分我就讲过，审计工作总是在检查历史，而流动资产和流动负债类的科目，因为其“流动”，必然在期后发生变化。要是没变化，就是问题了。“流水不腐，户枢不蠹”嘛，如果没变化，是不是意味着原来就记错账了？一般，我们审计的时候，被审计单位决算早就完毕了，这样可以通过对期后所支付款项的检查，验证其他应付账款项目的真实性。要是发现支付金额比期末账上余额大，或者无意中发现期后某一笔支付是与这一期有关但期末余额为零，也算“搂草打兔子”地验证了一下完整性。 正常情况下，对于其他应付账款，是没有什么内控测试好做的。 在做其他应付账款的审计工作时，第一步就是取得其明细，了解每一个项目的性质，也就是核算内容。然后，才能根据了解到的性质，决定具体做什么样的实质性测试。当最终要测试某个项目的完整性时，所使用的方法，与应付账款那部分的手段大体相同，翻看原始凭证、做分析等方法。翻看原始凭证在很多时候，也是审计人员对所审计科目增加感性认识、更好地形成预期的手段。 审计新人，应该对被审计事项有个预期的，也就是你怎么看你要 负责的具体审计项目，不是“元芳你怎么看的看”！而是，你对自己负责的科目，通过一定的了解，做到心中有数。比如，应付工资，你调查到这个单位有20人，年工资总额250万，就明显异常了，因为我们还有个限额的规定。你就是根据限额和人数对应付工资进行了预期。每个月平均1万多，明显超限额了。 预提费用的审计： 一般认为，预提费用和其他应付账款的区别，在于还没有收到发票，因此是企业估计的数字。预提费用同样是一项负债，审计新人主要关心的，也是它的完整性。在实际工作中，要想做好预提费用这个科目，审计人员必须对企业的经营有很好的了解。审计人员在做预提费用的时候，应该先抛开被审计企业的预提费用明细账，坐在那里凭空想一想，依据被审计单位的生产经营特点，主要会发生哪些费用？这其中，又有哪些费用是发生时间和付款时间明显不一致，可能要做预提的？ 例如，对于几乎每一个制造业企业，水电等费用都是先使用，后抄表付款，所以水电费就可能要做预提；有些审计新人可能会想：“以前见过的企业都没有预提水电费啊”。 对于某些企业，水电费并不是一项很大的费用。如果不做预提，金额上不会有很大的差异。他们就按照发票数额确认成本了。但是，对于一些耗水耗电比较厉害的企业，例如一些疗养院、游泳馆，水费或电费就可能是一个费用大户，不做预提就太影响成本和费用了。 你可以测算一下，每年实际到底耗用多少水电，大约多少钱，和按照压月发票确认的成本差距大不大。如果，差距很大，你也不用想太多原因，比如会计素质差；有意调节盈余；舞弊。做一个底稿，建议调整账项就是了。 再举一个例子：某一家和我们集团合资的公司，我们控股，预提费用科目结余很大，集团实际向其结算时候，再调整。该公司有的月份预提，有的月份不预提，而且凭证后没有附上预提的依据。以前这家公司去事务所产权登记的时候，我好奇啊，就算了算他的收入利润率，大约是50%吧，当时我就想，啥业务啊，这么大的利润率。现在知道了，那个时候集团还没有向他们要牵引费、车辆使用费等一些费用。现在要了，这个公司的收入利润率就下来了。 这个公司2013年就过免税期了，如果还是这么预提，虽然年末要调整，也面临纳税风险。所得税是预缴，年度汇算清缴的，你预缴少了，无偿使用了国家的钱，你觉得税务局能同意吗？起码，你把利息给交了吧。这样的事情，是要和被审计单位交流的。 有的会计人员说“只要我从来不做预提，我每个月的成本和费用不也没错嘛。”。这种情况还是挺多的，而且许多单位的数额不小。如果你有时间，你可以和会计掰扯掰扯。以下几句话你可以参考一下。 从会计理论上你的说法有三个错误： 错误一：在最开始的那一个月的损益是有错误的； 错误二：现在每个月的成本费用并不是没有错，而是总是有一个 滞后。如果企业的生产在月与月之间波动很大，这个错误就比较明显了； 错误三：站在资产负债表和权责发生制的角度，这一部分该预提的费用也就是负债在期末已经形成，但你没有将这部分负债记入，是一个漏记负债的错误。 有时，审计人员会苦恼于这样一个问题：我坐在这里凭空想，怎样才能将可能要预提的费用想得很全呢？这个问题不难解决，你可以看一看企业全年的成本和费用明细，包括生产成本、制造费用、营业费用、管理费用、财务费用等。看看那些费用明细是什么，这可以帮助你考虑得更全面。通过对期后所支付款项的检查，验证预提费用项目的真实性。要 是发现支付金额比期末账上余额大，或者无意中发现期后某一笔支付是与这一期有关但期末余额为零，也算“搂草打兔子”的验证了一下完整性。 另外，一定要注意的一件事是，对于预提费用，一定要将期末余额代表什么含义解释清楚。这个余额是代表了一个月的费用，或者是10天的费用，为什么会出现这个时间差。 债权债务的审计问题，一般都和收入、成本费用有关，有关的案例，后面还会讲到。这讲，主要讲了一些细节问题，但是不系统，和注册会计师审计准则里的要求没法比。前面说过，注册会计师审计准则规定的审计程序非常细，是机械化的东西，审计新手可以借签一下。为了准备这个课件，我简要看了看内部审计准则，不看不知道，一看吓一跳。内部审计准则几乎就是微小版的注册会计师执业准则。如果，我们以后按照内部审计准则做审计…….，最好还是没有这个如果吧！会计不严格执行会计准则我们审计会管，甚至做一个底稿。内部审计人员不执行内部审计准则，没有人管我们，这个内部审计准则就是个参考，摆设！ 来源： 审计论坛 版权说明：如涉版权问题，请与我们联系，谢谢！ |
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