新金融工具准则解读（一）：变化概述与核心要求——致同研究之企业会计准则系列（五十五）

2014年7月，国际会计准则理事会（IASB）发布了《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS 9）。2017年3月，财政部发布了修订后的新金融工具准则，包括《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（CAS 22）、《企业会计准则第23号——金融资产转移》（CAS 23）、《企业会计准则第24号——套期会计》（CAS 24）和《企业会计准则第37 号——金融工具列报》（CAS 37）。新金融工具准则分类分批实施，其中：在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业，自2019年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行。

新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括： 一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”，减少金融资产类别，提高分类的客观性和有关会计处理的一致性；二是金融资产减值会计由“已发生损失法”改为“预期损失法”，以更加及时、足额地计提金融资产减值准备，揭示和防控金融资产信用风险；三是修订套期会计相关规定，使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。

致同将就新金融工具准则发布系列解读文章，包括：变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。

本期主要解读新金融工具准则的变化概述与核心要求。

一、新金融工具准则的变化概述

二、新金融工具准则的新旧衔接要求

修订后的CAS 22、CAS 23实施时应当予以追溯应用，但企业不需要重述前期比较数据；除特定情况外，修订后的CAS24采用未来适用法。在新旧准则转换时，金融工具原账面价值和在新金融工具准则施行日的新账面价值之间的差额，计入新金融工具准则新施行日所在年度报告期间的期初留存收益或其他综合收益。

新旧准则转换时，主要涉及的衔接过渡事项包括：

1.   业务模式

以施行日的既有事实和情况为基础； 无须考虑企业之前的业务模式。 

2.   合同现金流量特征

以初始确认时存在的事实和情况为基础，对特定货币时间价值要素修正及提前还款特征的公允价值等项目进行评估。 

3.   指定或撤销指定

以施行日的既有事实和情况为基础，进行指定或撤销指定和评估。包括金融资产与金融负债的指定或撤销指定，自身信用风险的会计错配评估等。 

4.   计量

• 应当以公允价值计量的混合合同但之前未以公允价值计量的，其在前期比较财务报表期末的公允价值应当等于其各组成部分期末公允价值之和。

• 以成本计量的无报价的权益工具投资，企业应当以其在施行日的公允价值计量。 

• 实际利率法追溯调整不切实可行的，以施行日的公允价值，作为该金融资产的新账面余额或该金融负债的新摊余成本。

• 在施行日，企业计量金融工具减值的，应当使用无须付出不必要的额外成本或努力即可获得的合理且有依据的信息，确定金融工具在初始确认日的信用风险，并将该信用风险与施行日的信用风险进行比较。

• 企业在施行日必须付出不必要的额外成本或努力时才可获得合理且有依据的信息的，企业在每一资产负债表日应当按照等于其整个存续期的预期信用损失来计量其损失准备，直至该金融工具终止确认。

三、新金融工具准则的实施影响

新金融工具准则降低了金融资产分类的复杂程度，并减少了人为因素及主观判断对分类结果的影响。因为对于特定企业来说，业务模式通常具有客观性和一贯性，而管理当局的意图则多依据主观判断。对于提高中国企业——特别是金融企业和投资机构——的财务信息质量，增强中国内陆上市公司之间财务业绩的可比性，具有一定的积极意义。

另外，采用新金融工具准则也有可能引导企业改变其经营决策。实施新金融工具准则后，有可能导致更多的金融资产以公允价值计量并列报，引起会计实务和企业经济决策的变化。

金融机构及其他持有大量按摊余成本或FVOCI计量的金融资产组合的企业将受到最大影响，特别是来自预期信用损失模型的影响。对于这些企业来说，尽快评估新准则带来的影响是至关重要的。新预期信用损失模型的实施将充满挑战，并可能涉及信用管理系统的重大修改。

从修订后准则的过渡和实施角度，企业还需要调整相关的系统、流程和内部控制机制来适用新金融工具准则的影响。