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税法知识 | 房地产开发流程及相关税费

 松涛楼 2018-04-23


一、房地产开发流程

(一)开发商提出开发设想是整个房地产项目开发的起点。

(二)可行性研究是房地产项目开发的第二步,也是非常关键的一步。政府是否批准此项目立项,银行是否同意给予资金支持都需要参考可行性研究的结果。

(三)申请项目用地是房地产开发的第三步,也是正式启动项目开发的第一步。土地是所有建筑的基础,申请土地是房地产开发正式启动的第一步。对许多开发商来说,拿到土地才是最关键的一步,有了土地就有了开发的全部条件,我国原来规定可以有划拨和出让两种获得土地的方式,目前只有少数几种情况才可以获得划拨土地,绝大多数土地都是通过出让获得。但在实际上,从原土地使用者(即原来占有国有土地的国有企事业单位)获得土地却是主要方式。开发商在获得了土地使用权的规定使用年限之后,要到建设行政主管部门备案,领取《房地产开发项目手册》。

(四)项目设计是房地产开发的第四步,也是关系到项目是否符合市场需要的重要一步。根据项目的规模,设计的具体工作流程也有所不同。对于规模较大的房地产开发项目来说,一般要分成方案设计、初步设计和施工图设计3个具体步骤。开发商在进行规划及建筑设计前,需要向城市规划行政管理部门申报规划设计条件,以获得规划设计条件通知书。房地产开发商根据规划设计通知书,委托有规划设计资格的单位完成方案设计,然后持方案设计报审表、方案设计及其说明书等有关资料,报经城市规划行政管理部门审查,确认符合规划要求后,核发《建设用地规划许可证》。方案设计得到批准后,即可以进行初步设计。城市规划行政管理部门对建设工程的初步设计方案进行审查,确认其符合规划设计要点后,建设单位就可以进行施工图设计。城市规划行政管理部门在对工程施工图及有关材料进行审查合格后,核发《建设工程规划许可证》。

(五)征地及拆迁安置是房地产开发的第五步,也是取得土地使用权后的第一步。在取得《建设用地规划许可证》和《建设工程规划许可证》之后,就需要进行征地及拆迁安置的工作。开发商还需要到土地管理部门办理相关手续。土地管理部门根据房地产开发商的土地使用权证书及建设用地规划许可证,进行场地范围的实地划定。开发商只能在划定的范围内,进行征地及拆迁方案的实施工作。

(六)筹措房地产开发资金是房地产开发的第六步。筹措房地产开发资金是房地产开发的第六步,也是征地及拆迁安置后最重要的工作取得土地使用权后,大部分房地产开发商自己投入的资金就基本上花费殆尽,如何取得进一步开发所需的房地产开发资金,就成了房地产开发商最重要的工作。开发商需要制定资金使用计划,然后以此为基础确定所需要筹措的资金数量。再通过各种融资方案的选择,确定合理的融资方案。我国房地产开发商的融资渠道偏少,基本上是通过商业银行贷款。

(七)建设工程招标是房地产开发的第七步,是选择合适的承包商和监理单位的有效方法。工程项目招标投标制,是我国工程建设市场的重大改革举措之一。通过招标,房地产开发商首先可以选择合适的项目承包商,以确保工程投资不超过预算、质量符合设计要求、工期达到预期目标。在确定了工程承包商后,房地产开发商还需要通过招标选择合适的监理单位,以便对工程进行建设工程监理。

(八)施工是房地产开发的第八步,也是项目能否及时优质完成的关键一步。为了确保按照建设工程规划许可证的规定进行组织施工,国家规定必须由城市规划行政管理部门在施工现场进行放线、验线,并到建设行政主管部门领取建设工程施工许可证后,才可以破土动工。在招聘监理单位之后,主要的项目工作就交由监理单位进行,开发商只控制最后的管理权,即保持对监理单位的有效监督,必要时解聘监理单位。项目施工完成后,还需要通过由城市建设行政主管部门主持的综合竣工验收。通不过验收,就不能投放到房地产市场。

(九)市场营销与策划是房地产开发的第九步,是实现经济效益的关键一步。房地产项目的开发商,在开发项目即将完工之际,就可以考虑进行所开发的房地产项目的市场营销工作。如果开发商符合政府主管部门的预售条件,开发商就可以在进行施工的同时,进行所开发的房地产项目的预售工作。房地产市场营销包括房地产市场调查研究、确定营销目标与手段、确定销售方式、制定销售合同、准备销售宣传资料、培训销售人员、参加必要的房展会、选择广告的方式等。甚至给项目起好听的名字,在商品房项目的销售中,都可以起到极为重要的作用。当然,房地产开发项目的租售,必须经过房地产行政主管部门的批准,取得销售许可证。

(十)物业管理是房地产开发的最后一步。




二、房地产开发企业土地增值税

(一)应税收入额的确定

纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。

土地增值税应税收入=含税收入-销项税额

纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额,按照取得的全部价款和价外费用,扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

销售额

=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+税率)

销项税额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+税率)×税率。 

适用简易计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。

收入形式包括货币收入、实物收入和其他收入。 

县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用:如计入房价向购买方一并收取的,作计税收入;如未计入房价,在房价之外单独收取的,不作计税收入。

(二)扣除项目及其金额

计算土地增值额时准予从转让收入中扣除的项目可进行以下划分:

1.取得土地使用权所支付的金额,包括:

(1)为取得土地使用权所支付的地价款;取得土地使用权所支付的金额,是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。

地价款包括:出让方式取得的土地使用权为支付的土地出让金;以行政划拨方式取得的土地使用权为按规定补缴的土地出让金;以转让方式取得的土地使用权为支付的地价款。

(2)纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定缴纳的有关费用(如登记、过户手续费和契税)。 

(3)不包括土地闲置费

2.房地产开发成本:是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本,包括6项:

(1)土地征用及拆迁补偿费      

土地征用及迁移补偿费是因建设工程需要所发生的征用土地及其有关费用。是待摊投资的组成部分。土地征用及迁移补偿费的内容包括:

土地补偿费。征用耕地(包括菜地)的补偿标准,按政府规定,为该耕地年产值的若干倍,具体补偿标准由省、自治区、直辖市人民政府在此范围内制定。

青苗补偿费和被征用土地上的房屋、水井、树木等附着物补偿费。

安置补助费。

缴纳的耕地占用税或城镇土地使用税、土地登记费及征地管理费等。

征地动迁费。包括征用土地上的房屋及附属构筑物、城市公共设施等拆除、迁建补偿费、搬迁运输费,企业单位因搬迁造成的减产、停工损失补贴费,拆迁管理费等。

水利水电工程水库淹没处理补偿费。包括农村移民安置迁建费,城市迁建补偿费,库区工矿企业、交通、电力、通信、广播、管网、水利等的恢复、迁建补偿费,库底清理费,防护工程费,环境影响补偿费用等。

(2)前期工程费

前期工程费指在取得土地开发权之后、项目开发前期的筹建、规划、设计、水文地质勘察、测绘、 '三通一平'等前期费用。包括:筹建费、可行性研究费、规划费、设计费、地质勘察费、场地平整费、水电气费、临时设施费用等。

(3)建筑安装工程费

建筑安装工程费用是进行建筑安装工程所发生的一切费用。它是基本建设概(预)算的主要组成部分。按我国现行制度规定,建筑安装工程费用,由以下三部分费用组成:直接费,包括人工费、材料费、施工机械使用费、其他直接费等。它是根据分部分项工程的数量和预算单价计算的费用。间接费,包括管理费和其他间接费两种费用。计划利润,指按照国家规定实行独立核算的国营施工企业按工程预算成本的一定比例收取的利润。

(4)基础设施费

基础设施费:指建造各项基础设施发生的费用。基础设施主要是指与开发产品相关的道路、供热设施、供水设施、供电设施、供气设施、通讯设施、照明设施、以及绿化(包括排污、排洪、环卫)等,这些设施发生的设备及安装费都在基础设施费项目内归集。

(5)公共配套设施费

公共配套设施主要指住宅区内的市政公用设施和绿地等。公用设施包括道路、公交站场、环卫设施、停车场、各类公用管线(自来水、电力、电信、燃气、热力、有线电视、雨水、污水等)及相应的建筑物、构筑物如公园等。

(6)开发间接费用

开发间接费用是指房地产开发企业内部独立核算单位在开发现场组织管理开发产品而发生的各项费用。这些费用虽也属于直接为房地产开发而发生的费用,但它不能确定其为某项开发产品所应负担,因而无法将它直接记入各项开发产品成本。为了简化核算手续,将它先记入 '开发间接费用'账户,然后按照适当分配标准,将它分配记入各项开发产品成本。

  3.房地产开发费用期间费用,即销售费用、管理费用、财务费用。

(1)纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出,并能提供金融机构的贷款证明的:

房地产开发费用=利息+(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×5%以内

利息扣除注意:

①能分摊并提供金融机构证明;

②不能超过按商业银行同类同期银行贷款利率计算的金额;

③不包括加息、罚息。

(2)纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出,或不能提供金融机构贷款证明的:

房地产开发费用=(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×10%以内

4.与转让房地产有关的税金

房地产开发企业扣除的税金是城建税、印花税、教育费附加、地方育费附加。

计算土地增值税增值额的扣除项目中'与转让房地产有关的税金不包括增值税。即增值税为价外税,税金不在计税收入中,不得扣除。

5.财政部规定的其他扣除项目

只有从事房地产开发的纳税人可加计20%的扣除:

加计扣除费用=(取得土地使用权支付的金额+房地产开发成本)×20%

对取得土地使用权后,未开发即转让的,不得加计扣除。

(三)应纳税额

应纳税额

=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数

增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减除扣除项目金额后的余额。

土地增值税实行四级超率累进税率:

增值额未超过扣除项目金额50%的部分,税率为30%。增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的部分,税率为40%。增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分,税率为50%。增值额超过扣除项目金额200%的部分,税率为60%。




三、房地产企业土地增值税和企业所得税比较

(一)两者相同点

企业所得税和土地增值税两个税种都是以所得额(增值额)为计税依据。

房地产企业的企业所得税每年均按开发产品销售收入(或完工前销售收入)减扣除项目后的应纳税所得额征税。

土地增值税按收入减扣除项目后的增值额征税。

(二)两者计税差异

1.土地征用及拆迁补偿:

(1)拍卖佣金所得税可计入地价扣除,土增税不可;

(2)接收投资、合并、分立企业重组地价,所得税一般按评估价扣除,土增税则按原始发票扣除。

(3)土增税不包括土地使用费、土地闲置费

2.前期工程费:

企业所得税法强调的是项目开发前发生的相关费用,虽然土地增值税中没有明确项目开发前或开发后费用,但由于土地增值税的清算时点是在项目开发完成且大部分开发成品已经销售后进行的,因此,实际两者的规定范围和内容基本是一致的。 

3.建筑安装工程费:

虽然企业所得税特别规定了建筑费用和安装费用,土地增值税特别规定了承包方式和自营方式,但二者的范围和内容完全相同。 

4.基础设施费:

两者包含的具体费用内容相同,但企业所得税是指开发项目内发生的费用,土地增值税是指开发小区内的费用。

按照现行税法规定,无论是项目内还是小区内的基础设施费,都是允许按受益对象合理分摊的,所得税和土地增值税都是允许扣除的。 

5.公共配套设施费:

(1)企业所得税法对公共配套设施是有限制条件的,即'独立的、非营利性的,且产权属于全体业主的,或无偿赠与'的,而对于'营利性的,或产权归企业所有的,或未明确产权归属的,或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的,应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外,其他一律按建造开发产品进行处理。

土地增值税中对此也作了补充规定,房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场(库)、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施,按以下原则处理:

①建成后产权属于全体业主所有的,其成本、费用可以扣除;

②建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的,其成本、费用可以扣除;

③建成后有偿转让的,应计算收入,并准予扣除成本、费用。

(2)对于公共配套设施中的'邮电通讯、学校、医疗设施',企业所得税法有其特殊规定。企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本,其中,由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设,完工后有偿移交的,国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本,抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。土地增值税中对此的处理是:建成后有偿转让的,应计算收入,并准予扣除成本、费用。

6.开发间接费:

企业所得税内容范围比后者多列了'工程管理费'和'营销设施建造费'。

根据税法规定分析,对于工程管理费,也是符合土地增值税间接费用范围。





四、房地产开发企业增值税

(一)增值税一般纳税人和小规模纳税人

划分标准:房地产开发企业年应税销售额与500 万元孰高孰低。

小规模纳税人:销售自行开发不动产的纳税人,年应税销售额低于500 万元。一般纳税人:销售自行开发不动产的纳税人,年应税销售额高于500 万元。

(二)房地产新老项目

新老项目划分标准:主要依据取得《建筑工程施工许可证》时间来划分。

老项目:在2016年4月30日前取得《建筑工程施工许可证》的房地产项目。新项目:在2016年5月1日后取得《建筑工程施工许可证》的房地产项目。《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目为老项目。

(三)简易计税方法

适用对象:适用于房地产开发企业一般纳税人销售房地产老项目和小规模纳税人。

一般纳税人销售房地产老项目,可以选择适用简易计税方法计税,但一经选择,36个月内不得变更。适用税率5%;预缴率3%。不得抵扣进项税额。

销售额=含税销售额÷(1 征收率)

应纳税额=销售额×征收率

(四)一般计税方法

适用对象:适用于一般纳税人,销售房地产新项目,或销售房地产老项目自行选择一般计税方法。适用税率10%;预缴率3%。可抵扣进项税额。

销售额

=含税销售额÷(1 征收率)

销售额允许扣除对应的土地价款

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

(五)小规模纳税人适用方法

计税方法:适用简易计税方法。适用税率5%。预缴率3%。不得抵扣进项税额。

销售额=含税销售额÷(1 征收率)

销售额不得扣除对应的土地价款

应纳税额=销售额×征收率

(六)预缴税款和纳税清算

一般纳税人或小规模纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目,在收到预收款次月,按照3%的预征率预缴增值税。纳税人发生应税行为并收讫销售款项的次月,清算应纳税款,并扣除已预缴税款。

一般以房地产企业达到收入确认条件时点为准,即房屋达到交付状态和房款收讫。

(七)当期进项税额项目

开发成本:包括建筑安装工程(税率10%)、技术服务和鉴证咨询服务(税率6% )。

购进货物:包括电梯、中央空调、消防、幕墙、门窗等允许分包工程和精装修材料设备,其中设备采购税率16%,设备安装税率10%。。

固定资产类:2016年5月1日后取得,并按固定资产进行会计核算的不动产(税率10%)、固定资产、无形资产(税率16%)。

费用类:包括出差住宿、办公用品和耗材、物业管理、水电费、咨询服务费、电话费、汽油费等,税率5%、6%、10%和16%不等。

(八)土地价款差额扣除

适用对象:房地产开发企业一般纳税人销售房地产新项目

土地价款差额扣除:

销售额=(含税销售额-当期允许扣除的土地价款)/(1+10%)

土地价款仅指土地出让金,以政府出具的'土地专用'类土地出让收入非税收入一般缴款书收据及收据所列金额进行认定,不包括市政配套费、契税、拆迁补偿费、配套设施费、延期缴纳地价款产生的利息等其他费用。

当期允许扣除的土地价款=(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×土地价款

(九)利息和融资费用不得扣除

纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用,其进项税额不得从销项税额中抵扣。

(十)不动产所在地和机构所在地

一般纳税人销售房地产老项目,适用一般计税方法的,应以取得的全部价款和价外费用,按照3%的预征率在不动产所在地主管税务机关预缴税款后,向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。




五、房地产企业进项税额抵扣实务


进项税额,是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产,支付或者负担的增值税额。  

增值税扣税凭证,是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证、公路通行费发票。  

房地产企业进项税额抵扣实务

1、土地出让金可以抵扣  

房地产企业分次开发的每一期都是作为单独项目进行核算的,对'一次拿地、分次开发'的情形,要分为两步走,第一步,要将一次性支付土地价款,按照土地面积在不同项目中进行划分固化;第二步,对单个房地产项目中所对应的土地价款,要按照该项目中当期销售建筑面积跟与可供销售建筑面积的占比,进行计算扣除。  


2、房地产开发企业从二级土地市场取得的土地使用权,凭取得的专用发票抵扣进项税额。 

 

3、取得增值税专用发票的'甲供材'可以抵扣。将已抵扣进项税额的原材料用于不动产在建工程时,应将已抵扣进项税额的40%在材料领用当期转出为待抵扣进项税额,并于转出当月起第13个月再行抵扣。用于简易计税项目,将已抵扣进项税额做进项税额转出。  


4、在会计制度上按'固定资产'核算的不动产,2016年5月1日后取得并在会计制度上按'固定资产'核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程,其进项税额60%的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣;40%的部分为待抵扣进项税额,于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。  


5、2016年5月1日后,房地产企业购入的原材料等物资用途明确,直接用于不动产在建工程的,其进项税额的60%于取得扣税凭证的当期直接申报抵扣;剩余40%的部分为待抵扣进项税额,于取得扣税凭证的当月起第13个月申报抵扣。  


6、房地产企业购入的原材料用途不明的,可在购入当期按规定直接抵扣进项税额。将已抵扣进项税额的原材料用于不动产在建工程时,应将已抵扣进项税额的40%在材料领用当期转出为待抵扣进项税额,并于转出当月起第13个月再行抵扣。  


7、2016年5月1日后取得并在会计制度上不按'固定资产'核算(如投资性房地产)的不动产或者不动产在建工程,其进项税额可以一次性全额抵扣。 

 

8、房地产企业接受捐赠、投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产,取得增值税专用发票可以抵扣。  


9、房地产企业购买的税控机全额抵扣。  


10、取得建筑企业的建筑服务增值税专用发票可以抵扣。  


11、房地产开发企业售楼处、样板间属于在施工现场修建的临时建筑物、构筑物,其进项税额可一次性抵扣,如果最终拆除,其进项税无需转出。


12、对经营租入的不动产的装饰及改扩建支出取得的进项可以一次性抵扣。  


13、购进农产品(例如苗木),按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和10%计算的进项税额。 


14、房地产开发企业销售精装修房,已在《商品房买卖合同》中注明的装修费用(含装饰、设备等费用),已经包含在房价中,精装修房所购材料设备的专用发票可以抵扣。  


15、房地产企业卖房赠家电,所购家电的增值税专用发票可以抵扣。 


16、购买车辆,按照税控《机动车销售统一发票》抵扣。  


17、取得劳务派遣开出的差额专票,按规定抵扣进项税额。  


18、物业费增值税专用发票可以抵扣。  


19、员工因公出差,住宿费取得增值税专用发票,可以按规定抵扣进项。

  

20、房产企业取得宾馆(酒店)提供洗涤服务开具的增值税专用发票可以抵扣。  


21、企业取得劳保用品进项发票,可以按规定抵扣进项税额。 


22、企业的房租取得增值税专用发票可以抵扣进项税额。  


23、企业的水费、电费取得增值税专用发票可以抵扣。  


24、企业办公用品、耗材取得增值税专用发票可以抵扣。  


25、公司的通讯费取得增值税专用发票可以抵扣。 


26、房地产企业的市场调查服务取得专用发票可以抵扣。市场调查服务按照咨询服务缴纳增值税。  


27、房地产企业取得的营销代理专用发票可以抵扣。  


28、房地产企业取得的广告费专用发票可以抵扣。

  

29、房地产企业取得的勘察、测绘、咨询、法律等增值税专用发票可以抵扣。  


30、房地产企业发生购进中介服务取得的增值税扣税凭证,其进项税额可从销项税额中抵扣。中介服务属于现代服务中的经济代理服务。

  

31、房地产企业取得的停车服务增值税专用发票可以抵扣。停车服务按提供不动产租赁服务征税。  


32、企业购买的加油卡取得增值税专用发票后可以抵扣。  


33、房地产企业租用个人的商品房,个人从国税代开的增值税专用发票可以抵扣。 


34、房地产企业的收到的培训服务专用发票可以抵扣。  


35、公路通行费发票可以抵扣。  


36、视同销售的服务能够取得抵扣凭证且符合抵扣范围的,其进项税额可以抵扣。

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