 01 对于政府单位，固定资产是最重要的资产，没有之一。 因为财政拨款都是预算收支，货币资金都是定期清理，只有固定资产，是沉默在单位的，积年累月下来也很少进行处置，以至于很多单位都具有庞大的资产规模。 所以对于固定资产的管理，上上下下也都格外关心，出台了一系列的管理办法。老孔做了一个管理制度汇编，之前给大家分享过。 目前就新制度体系而言，和固定资产相关的，已有一个基本准则，一个固定资产准则（3号），一份应用指南，以及咱们正在讨论的政府会计制度。所以可以把相关的内容联系起来学习理解。 02 在新制度中，固定资产有关的有两个科目，一个是固定资产，一个是固定资产累计折旧。随之而来的，在填列会计报表的时候，出现了三个名词：固定资产原值，固定资产累计折旧，固定资产净值。这里的固定资产原值，就是固定资产会计科目；固定资产累计折旧是对应的，固定资产净值可没有什么会计科目，而是一个计算值，就是原值减去折旧。所以在目前不计提折旧的单位，净值就等于原值。 03 固定资产的相关科目应当按照固定资产类别和项目进行明细核算。 这里的类别，之前提到过也给大家分享过，已经普遍认同为国标分类法，一般分为六类：房屋及构筑物；专用设备；通用设备；文物和陈列品；图书、档案；家具、用具、装具及动植物。这六类，其对应的代码，首位分别是123456，因此前段时间在做政府综合财务报告的时候，有的朋友对着一堆资产不知道如何区分，就是没有掌握这个规律。 至于项目，并不是特定的含义，根据实际情况来确定。实际上日常我们做明细核算多是用分类来衡量固定资产，如果有需要，可以按照日常理解的项目来进行分项目核算，也可以把项目理解为不同的部门、不同的取得方式等等。 比如制度规定，采用融资租入方式取得的固定资产，通过固定资产科目核算，并在固定资产科目下设置“融资租入固定资产”明细科目。经批准在境外购买具有所有权的土地，作为固定资产，通过固定资产科目核算；单位应当在固定资产科目下设置“境外土地”明细科目，进行相应明细核算。 04 好了，这里顺便讨论一下关于固定资产的确认。一是金额标准的出处，专用1500，其他1000。这个数据有新入行的朋友到处找不到，其实是在财务规则里面。 《行政单位财务规则》经2012年12月5日财政部部务会议审议通过，2012年12月6日中华人民共和国财政部令第71号公布。第三十条固定资产是指使用期限超过一年，单位价值在1000元以上（其中：专用设备单位价值在1500元以上），并且在使用过程中基本保持原有物质形态的资产。单位价值虽未达到规定标准，但是耐用时间在一年以上的大批同类物资，作为固定资产管理。 《事业单位财务规则》于2012年2月7日由中华人民共和国财政部令第68号发布。第四十条固定资产是指使用期限超过一年，单位价值在1000元以上（其中：专用设备单位价值在1500元以上），并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产。单位价值虽未达到规定标准，但是耐用时间在一年以上的大批同类物资，作为固定资产管理。 二是这里的大批同类，到底怎么认定，应该说众说纷纭，莫衷一是。老孔提出自己的观点供大家参考，我们可以看到固定资产分类，六大类中，对于文物和陈列品，图书、档案，家具、用具、装具及动植物这后三项，其实价值的波动是非常大的。所以，老孔的观点，所谓的大批同类，就是为了这三项使用的。如果属于这三项的内容（可以对照分类标准末级的具体名称），就按照大批同类去认定。 同时，这里的大批一定要结合单位职能有一定的认识，比如图书馆的图书肯定属于大批同类，一般单位零星采购的业务图书就不应该按照大批同类管理；而对于家具，是所有单位普遍使用的，就应该按照大批同类管理，不能说我单位就五张椅子就不算大批了。 三是关于土地，咱们国家的土地都属于国家所有，所以单位拥有的只能是土地使用权，因此如果有的话，一般是作为无形资产核算的。前面提到过，购买的境外土地，是拥有所有权的，所以当作固定资产核算。但是有的朋友可能会提出异议，因为固定资产分类的第一项就包含土地，有各种各样的耕地、机关事业单位用地等等，这个怎么讲？这个老孔还真的没有深入研究过，如果有朋友了解其中的门道，不妨分享一下。只是提醒一句，这个分类标准，并不是专门给政府单位使用的。 05 固定资产的账务处理，和一般的资产一样，分为取得、持有、处置三个步骤。 取得的固定资产，可以分为两大类，一类是不需要安装的，直接通过固定资产核算，一类是需要安装的，需要通过在建工程归集后，转入固定资产。所以，这里的固定资产的确认时点，一个是不需要安装的验收合格，一个是需要安装的交付使用。因此可以发现，如果财务不参与固定资产的相关业务，只能被动的等待资金收支才进行核算，肯定会存在纰漏。 制度明确，固定资产在取得时，都应当按照成本进行初始计量。这个成本，其实又包含了一堆东东。固定资产准则专门用了一章8条来规范初始计量，说的算是比较详尽的了。概括一下，其实就是花了多少钱，或者应该花多少钱，先不展开了，单独再说。 取得的固定资产不论是否需要安装，都可以分为几种情况：买来的（购入）、租来的（融资租赁）、借来的（经营租赁或者无常借入）、人家送的（接受捐赠）、拨来的（无偿调入）、换来的（置换）。 （一）不需安装的固定资产的账务处理 1.买来而不扣质保金的 购入的不需安装的固定资产验收合格时（和款项是否支付其实没有关系），按照确定的固定资产成本，借记固定资产科目，贷记“财政拨款收入”“零余额账户用款额度”“应付账款”“银行存款”等科目。对于买入的固定资产，其成本的确定，就是按照所支付的金额，当然不仅仅是设备本身的金额，还包括运输费、装卸费、税费等。不过大家也知道政府单位基本上要求政府采购，政府采购的一般原则都是交钥匙工程，所以，相关的费用肯定是包含在总发票金额里面的，并不难判断。 贷：财政拨款收入/零余额账户用款额度/应付账款/银行存款等 从这一步核算我们可以发现，其实就是资产形态的转移，由流动资产变成了非流动资产，由货币变成了实物罢了。借资产贷资产，资产没有变。 不需要安装，直接借记固定资产；贷方的一堆科目，就是怎么付的款（直接、授权、欠着还是转账）。如果先验收合格之后再付款，则就是一种欠款，需要做应付账款。如果是预先支付呢？那就是预付账款的范畴了，之前已经讨论过。 但是我们知道，实际工作中，验收合格然后直接付款的可能性微乎其微，毕竟还要单位内部签单审批、还需要到支付局送单子申请支付（直接）或者需要到银行办理付款（授权或转账），只要不是合同允许的、长期的拖欠，一般我们就简化处理，认为就是同步付款就好，没必要确认应付账款。 既然付款了，就需要有纳入预算的现金支出，同步做预算会计核算： 借：行政支出/事业支出/经营支出等 贷：财政拨款预算收入/资金结存 如果是欠着的（应付账款），那就等到付款的时候再去做预算会计核算就好。 这样处理，由于是平行记账，都只需要按自己的规则处理即可，解决了原来双分录理解上的弯弯绕绕。 2.买来扣留质量保证金的 （1）购入 购入固定资产扣留质量保证金，是当前非常普遍的一种情况。应当在取得固定资产时，按照确定的固定资产成本，借记固定资产科目，按照实际支付或应付的金额，贷记“财政拨款收入”“零余额账户用款额度”“应付账款”[不含质量保证金]“银行存款”等科目，按照扣留的质量保证金数额，贷记“其他应付款”[扣留期在1年以内（含1年）]或“长期应付款”[扣留期超过1年]科目。 这里面，和不扣留质保金的唯一区别，在于增加了一个应付款科目而已，固定资产仍然是全额确认，扣留的质保金，单独确认为其他应付款/长期应付款就好。 借：固定资产 贷：财政拨款收入/零余额账户用款额度/应付账款/银行存款等 其他应付款 [扣留期在 1 年以内（含 1 年） ]/长期应付款 [扣留期超过 1 年] 和上面的分录进行比较，借方是一致的，贷方由于没付那么多钱，出现的差额（质保金）确认为应付款。这里需要注意不要确认为应付账款就好，虽然都属于应付款。 这里可以这么理解，根据合同约定，买东西欠钱要还，这是一种义务的实现，确认为应付账款没有问题，是必须要履行的债务。但是是对于质保金，就并不是必须要付给对方的账款了，而是要根据最终的结果来判定给付还是扣留，存在一种不确定性，做应付账款就不合适了。 这里的预算会计核算仍然不用考虑那么多，付了多少钱就记多少账就是： 借：行政支出/事业支出/经营支出等[购买固定资产实际支付的金额] 贷：财政拨款预算收入/资金结存 质保期满支付质量保证金时，借记“其他应付款”“长期应付款”科目，贷记“财政拨款收入”“零余额账户用款额度”“银行存款”等科目。 借：其他应付款/长期应付款 贷：财政拨款收入/零余额账户用款额度/银行存款等 同步做预算会计核算： 借：行政支出/事业支出/经营支出等 贷：财政拨款预算收入/资金结存 所以我们可以总结一下，扣留质保金，由于其概念上的义务不确定性，只是多了一个其他应付款（长期应付款）的确认罢了。 3．融资租赁租来的 （1）租得 融资租赁取得的固定资产，按照实质重于形式的原则，属于单位的资产。其成本按照租赁协议或者合同确定的租赁价款、相关税费以及固定资产交付使用前所发生的可归属于该项资产的运输费、途中保险费、安装调试费等确定。 融资租入的固定资产，按照确定的成本，借记固定资产科目[不需安装]，按照租赁协议或者合同确定的租赁付款额，贷记“长期应付款”科目，按照支付的运输费、途中保险费、安装调试费等金额，贷记“财政拨款收入”“零余额账户用款额度”“银行存款”等科目。 贷：长期应付款[协议或合同确定的租赁价款] 财政拨款收入/零余额账户用款额度/银行存款等[实际支付的相关税费、运输费等] 这里面，固定资产就是当下花的钱（各种费用）加上将来要花的钱（合同确定的长期应付款），不用多说。 有了实际支出，做预算会计核算： 借：行政支出/事业支出/经营支出等[实际支付的相关税费、运输费等] 贷：财政拨款预算收入/资金结存 （2）付租 定期支付租金时，按照实际支付金额，借记“长期应付款”科目，贷记“财政拨款收入”“零余额账户用款额度”“银行存款”等科目。 借：长期应付款 贷：财政拨款收入/零余额账户用款额度/银行存款等 有实际支出，做预算会计核算： 借：行政支出/事业支出/经营支出等 贷：财政拨款预算收入/资金结存 对于初学者，需要探讨的是什么叫做融资租赁，就理解为我没钱，但是又需要设备，就找人花钱替我买回来，并签订合同约定使用多少年，分期归还资金，到期后设备归我方所有等等，这样实质上就是一种融资行为。 但是大家可以发现，咱们并没有考虑什么时间价值，没有计算什么本金利息之类的，就是把它作为一种普通的长期债务处理。 然后大家也会发现，这种情况下取得的固定资产，其入账价值肯定会超过正常的市价，这部分差值，其实就是咱们的融资成本。 由于现在严厉控制地方政府债务规模，这种融资租赁方式，对于政府单位，会不会也纳入严管的范围呢。 另外，如果合同约定首期付款和设备交割挂钩的话，那么取得的分录也可以把首期付租合并进去。这样的话确认的长期应付款会减少，相应的资金支付会加大，灵活变通就好。 按照规定跨年度分期付款购入固定资产的账务处理，参照融资租入固定资产。 正常采购，欠款的是使用应付账款科目核算。但是应付账款核算的是1年内的，所以跨年度分期自然不能简单地使用应付账款了。 所谓的比照，就是使用长期应付款来核算哦。 这里和融资租赁的区别在于，融资租赁需要第三方作为中间人，分期付款就直接和供货商面对面了，肯定分期成本会低一些。分录和融资租赁是一样的，不复制粘贴浪费篇幅了。 5.捐赠得来的 （1）可以可靠计量的 接受捐赠的固定资产，按照确定的固定资产成本，借记固定资产科目，按照发生的相关税费、运输费等，贷记“零余额账户用款额度”“银行存款”等科目，按照其差额，贷记“捐赠收入”科目。 这里的成本，是按照确定的，所谓确定的，是依据相关凭证等获得的。如果没有，那么评估价值、重置成本等逐一登场。 借：固定资产[不需安装] /在建工程[需安装] 贷：银行存款/零余额账户用款额度等 [发生的相关税费、运输费等] 捐赠收入[差额] 接受捐赠所消耗的花费，肯定要小于获得的资产价值。对于这部分意外之财，制度要求我们确认捐赠收入。但是虽然是收入，却并没有实际的资金流，因此预算会计核算的时候，只对发生的相关花费做确认。 借：其他支出[支付的相关税费、运输费等] 贷：资金结存 （2）无法计量的 借：固定资产[名义金额] 贷：捐赠收入 借：其他费用 贷：银行存款/零余额账户用款额度等[发生的相关税费、运输费等] 其实这里的捐赠收入，也就是只有1元了，其象征意义更大于经济意义。之所以这么做分录，就是因为出现了花费超出了获得的资产的价值（这只是表面的，实际上赔本的话咱们何必接受捐赠呢）。如果仍按照上面的思路去处理，捐赠收入就成为负数了，所以将相关的花费单独确认为其他费用。这里同步做预算会计核算： 借：其他支出[支付的相关税费、运输费等] 贷：资金结存 6.无偿调入的固定资产，按照确定的固定资产成本，借记固定资产科目[不需安装]或“在建工程”科目[需安装]，按照发生的相关税费、运输费等，贷记“零余额账户用款额度”“银行存款”等科目，按照其差额，贷记“无偿调拨净资产”科目。 贷：银行存款/零余额账户用款额度等 [发生的相关税费、运输费等] 无偿调拨净资产[差额] 这里的固定资产，由于是无偿调入的，肯定是有相关凭证的。所以一般是按照调拨单上注明的价值作为无常调拨净资产的确认金额，相关花费自不必说，两者合起来作为固定资产的成本，而不是按照制度要求先确定成本再计算差额作为无常调拨净资产的价值。 相关的花费要做出预算会计核算： 借：其他支出[支付的相关税费、运输费等] 贷：资金结存 7.置换取得的固定资产，参照“库存物品”科目中置换取得库存物品的相关规定进行账务处理，从略。 （未完待续） 本文来源：行政老孔的会计事业 |
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