汇算清缴后纳税调整事项的账务处理

年度汇算清缴是一个漫长的过程……。汇算完成后，对调整事项怎么作账呢？回顾纳税调整事项是一个痛苦的事情，税款已经计算缴纳，怎么作账真的重要吗？真心很重要！如果没有处理正确，公司确认的所得税费用计算就可能不准，那么会计确认的税后净利润就可能不正确。

下面我们通过一个案例来分析汇算清缴完成后，对调整事项的账务处理，及所得税费用的计算。

案例：小保公司适用企业所得税税率为25%。2018年和2019年会计利润及纳税调整事项如下表：

小保公司企业所得税年度汇算清缴纳税调整表            （单位：万元）
项目	2018年	2019年
会计利润	500	100
减：免税收入	10
加：业务招待费调整	20	10
加：坏账准备增加（减少为-）	10	-10
减：新购设备折旧调整	100	200
调整后应纳税所得额	420	-100

一、当期所得税费用的计算

根据企业会计准则，公司按企业所得税法计算的应交所得税为当期所得税费用。所以，小保公司2018年和2019年的当期所得税费用是（单位：万元）：

项目	2018年	2019年
调整后应纳税所得额	420	-100
应交所得税（当期所得税费用）	105	0

二、递延所得税费用的计算

1、永久性差异

税会差异分永久性差异和暂时性差异。永久性差异不会影响将来的税款，所以不需要确认递延所得税。小保公司纳税调整事项中，免税收入和调增的业务招待费就属于永久性差异，不会影响未来期间的应交税款，所以不确认递延所得税费用。

2、可抵扣暂时性差异

暂时性差异分两种，一种是可抵扣暂时性差异，是指该差异在本期交了税，但在以后期间符合条件时，可以在所得税税前扣除，导致以后期间少交税。小保公司2018年计提的坏账准备10万元，2018年时不可以在所得税税前扣除，待以后期间有证据证明确实收不回来时，可以从所得税税前扣除，导致扣除当期应交的所得税减少，所以该10万元属于可抵扣暂时性差异。扣抵扣暂时性差异，预计在以后可以在税前扣除的所属期，有足够的应纳税所得额的可以抵减的，要确认递延所得税资产。也就是说，当10万元坏账在真的确认不能收回的所属期，有足够的可抵减的税前利润的，2018年小保公司要确认递延所得税资产10*25%=2.5万元，作分录，

借：递延所得税资产  2.5

  贷：递延所得税费用  2.5

需要说明的是，如果预计将来坏账真实发生时，企业会被认定为高新技术企业的，递延所得税资产确认金额为10*15%=1.5万元；如果预计坏账发生时企业符合小型微利企业标准的，现在确认的递延所得税资产10*10%=1万元——即，确认的递延所得税资产为实际可以在税前扣除所属期实际可以减少的税额。

3、应纳税暂时性差异

另一种暂时性差异是应纳税暂时性差异，是指该税会差异，在本期没有交所得税，但是在以后期间符合条件时要计算缴纳所得税，会增加当期应交所得税。小保公司2018年和2019年新购置的单价在500万以下设备加速折旧，形成的税会差异就是应纳税暂时性差异。纳税申报时，2018年抵减的应纳税所得额100万元，2019年抵减了应纳税所得额200万元。本期抵减的应纳税所得额在以后期间会逐渐调整，增加应纳税所得额。所以2018年作调整分录，

借：递延所得税费用  25（100*25%）

  贷：递延所得税负债  25

2019年作分录，确认递延所得税负债50万元，

借：递延所得税费用  50（200*25%）

  贷：递延所得税负债  50

需要说明的是，计算递延所得税负债时也是以实际纳税所属期实际所得税税率计算的。

4、暂时性差异的转回

所谓暂时性差异的转回，是指以前期形成的税会差异在本期消除，即，从产生当期到本期止，该事项会计与税法上确认的利润差异消除。小保公司2018年（当年计提10万元）及以前年度确认的坏账准备为20万元，2019年时转回10万元，转回时作分录，

借：坏账准备  10

  贷：资产减值损失  10

因为该部分资产减值损失发生当期是没有从应纳税额中扣减的，所以本期冲减费用导致增加的应纳税所得额也要调减（计提时调增应纳税所得额，转回时调减应纳税所得额），该调整事项对所得税费用的影响也一样冲回计提时确认的所得税费用，作分录，

借：递延所得税费用  2.5（10*25%）

  贷：递延所得税资产  2.5

需要说明的是，转回时的递延所得税是确认时对应的金额，而不是以现在的所得税税率计算。

5、亏损的确认

小保公司2019年亏损100万元。根据企业所得税法，企业发生的亏损可以在以后5年内抵减应纳税所得额。如果2020年应纳税所得额是300万元，抵减2019年的亏损后，按200万元交企业所得税。所以，2019年的亏损是可以减少以后年度的应纳税所得额的，除非以后年度没有足够的应纳税额来抵减。

假设小保公司预计五年内产生的应纳税额超过100万元，那么，2019年的亏损应确认相应的递延所得税资产，作分录，

借：递延所得税资产  25（100*25%）

  贷：递延所得税费用  25

适用税率的确定为亏损弥补所属期的税率。

三、所得税费用的确认

通过以上调整事项的会计处理，2018年和2019年确认的递延所得税资产和递延所得税负债后发生的所得税费用如下表（单位：万元）：

项目	2018年	2019年
调整后应纳税所得额	420	-100
当期所得税费用	105	0
递延所得税资产确认所得税费用	-2.5	-22.5
递延所得税负债确认所得税费用	25	50
递延所得税费用合计	22.5	27.5
所得税费用	127.5	27.5

四、税后净利润的计算

确认所得税费用后，小保公司2018年和2019年实现的税后净利润如下表（单位：万元）：

项目	2018年	2019年
会计利润	500	100
所得税费用	127.5	27.5
税后净利润	372.5	72.5

| 作者：盛老师（中华会计网校答疑专家）