会计学原理（第六章　企业主要经济业务的核算）

• 第六章　企业主要经济业务的核算

6.1 工业企业的资金运动过程

   工业企业的生产经营过程，由供应过程、生产过程和销售过程构成。企业的经营资金在具体运用时表现为不同的占用形态，一般可分为货币资金、储备资金、生产资金、成品资金形态等，随着生产经营过程的不断进行，这些资金形态不断转化，形成经营资金的循环和周转。

企业资金运动过程

工业企业在经营过程中发生的主营经济业务内容包括：

（1）资金筹集业务；

（2）材料采购和入库业务；

（3）商品生产过程业务；

（4）商品销售过程业务；

（5）其他业务收支及营业外收支业务；

（6）结算业务。 

6.2 资金筹集的会计核算

一、所有者权益资金筹集业务的核算

企业的所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。所有者投入的资本包括实收资本（股本）和资本公积；直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益的会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者与所有者分配利润无关的利得或者损失；留存收益是企业在经营过程中所实现的利润留存于企业的部分，包括盈余公积和未分配利润。

为了核算和监督所有者权益资金筹集的情况及资金进入企业后的占用情况，应设置“实收资本”、“资本公积”等账户。

“实收资本”是所有者权益类账户，用以核算所有者向企业投资的投资额。为了总括反映企业收到投资人投入资本的增减变动情和投资人实际投入资本金的数额，一般企业和有限责任公司应单独设置“实收资本”账户加以核算，该账户属于所有者权益类账户。该账户按投资主体分设明细账，进行明细分类核算。

企业实收资本增加的途径主要有两类：一是投资人投入企业的资本，二是企业经批准将现有的资本公积和盈余公积转增注册资本。

资本公积是投资者或他人投入到企业、所有权归属投资者并且金额上超过法定资本部分的资本，是企业所有者权益的重要组成部分。资本公积和实收资本（或股本）有一定的区别，实收资本（或股本）是公司所有者（股东）为谋求价值增值而对公司的一种原始投入，从法律上讲属于公司的法定资本，而资本公积可以来源于投资者的额外收入，也可以来源于投资者之外的其他企业和个人等的投入。可以说，企业的资本公积金的主要来源可以有所有者投入资本中的超过法定资本份额的部分和直接计入资本公积金的各种利得和损失等。

固定资产是企业经营过程中使用的长期资产，包括房屋建筑物、机器设备、运输车辆以及工具、器具等。《企业会计准则第4号——固定资产》准则规定，固定资产应当按照成本计量。固定资产取得时的实际成本是指企业购建固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支出，它反映的是固定资产处于可使用状态时的实际成本。

“固定资产”账户的结构如下：

“在建工程”是资产类账户，用以核算企业为进行固定资产基建、安装、技术改造以及大修理等工程而发生的全部支出（包括安装设备的支出）并据以计算确定各该工程成本的账户。

企业购置的固定资产，对于其中需要安装的部分，在交付使用之前，也就是达到预定可使用状态之前，由于没有形成完整的取得成本（原始价值），因而必须通过“在建工程”账户进行核算。

在建工程”账户的结构如下：

例　某有限责任公司创立时，收到A公司按合同约定投入的货币资金16000元，款存银行；收到B公司投入的原材料不含增值税价款200000元，增值税34000元；收到C公司投入的全新固定资产评估价400000元，工业产权评估价100000元。根据会计师事务所出具的验资报告入账，会计分录为：

二、负债资金筹集业务的核算

负债资金是指企业依法筹集的、依约使用并按期偿还的资金。银行借款是负债资金的主体。为了核算和监督借入资金筹集的情况，应设置“短期借款”和“长期借款”账户。

短期借款是指企业为了满足其生产经营活动对资金的临时需要而向银行或其他金融机构等借入的，偿还期限在一年以内（含一年）的各种借款。

由于短期借款利息的支付方式和支付时间不同，会计处理的方法也有一定的区别。如果银行对企业的短期借款按月计收利息，或者虽在借款到期收回本金时一并收回利息，但利息数额不大，企业可以在收到银行的计息通知或在实际支付利息时，直接将发生的利息费用计入当期损益（财务费用）；如果银行对企业的短期借款采取按季或半年等较长期间计收利息，或者是在借款到期收回本金时一并计收利息且利息数额较大，为了正确地计算各期损益额，保持各个期间损益额的均衡性，企业通常按权责发生制核算基础的要求，采取预提的方法按月预提借款利息，计入预提期间损益（财务费用），待季度或半年等结息期终了或到期支付利息时，再冲销预提费用这项负债。

“短期借款”账户的结构如下：

“财务费用”是损益类账户，用以核算企业为筹集生产经营所需资金等而发生的各种筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、佣金、汇兑损失（减汇兑收益）以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。

“财务费用”账户的结构如下：

长期借款是指企业向银行及其他金融机构借入的，偿还期限在一年以上的各种借款。在会计核算中，应当区分长期借款的性质按照申请获得贷款时实际收到的贷款数额进行确认和计量，并按照规定的利率和使用期限定期计息并确认为长期借款入账。

长期借款的利息费用，应按照权责发生制核算基础的要求，按期计算提取计入所购建资产的成本（即予以资本化）或直接计入当期损益（财务费用）。具体地说，就是在该长期借款所进行的长期工程项目完工之前发生的利息，应将其资本化，计入该工程成本；在工程完工达到可使用状态之后产生的利息支出应停止借款费用资本化而予以费用化，在利息费用发生的当期直接计入当期损益（财务费用）。

“长期借款”账户的结构如下：

长期借款是指企业向银行及其他金融机构借入的，偿还期限在一年以上的各种借款。在会计核算中，应当区分长期借款的性质按照申请获得贷款时实际收到的贷款数额进行确认和计量，并按照规定的利率和使用期限定期计息并确认为长期借款入账。

长期借款的利息费用，应按照权责发生制核算基础的要求，按期计算提取计入所购建资产的成本（即予以资本化）或直接计入当期损益（财务费用）。具体地说，就是在该长期借款所进行的长期工程项目完工之前发生的利息，应将其资本化，计入该工程成本；在工程完工达到可使用状态之后产生的利息支出应停止借款费用资本化而予以费用化，在利息费用发生的当期直接计入当期损益（财务费用）。

“长期借款”账户的结构如下：

6.3 材料采购和入库的会计核算

一、材料采购业务的内容

(一)材料价款结算

计量:材料价款=购买数量×单价

价款结算业务类型:

1．现款交易一手钱,一手货

2．欠款交易先收料,后付款

1)按合同约定时间付款

2)开出承兑汇票,持票人到期兑现

3．预付货款先付款,后收料

(二)采购费用的结算

材料采购成本组成部分,包括运杂费、保险费、整理费、检验费、税金等。

(三）材料采购成本计算

采购成本应按同批购进的每一种材料分别计算:

1．材料采购总成本=买价+应负担的采购费

其中:

某材料应负担的采购费=该材料直接发生的采购费+应分配的共同采购费

分配同批材料的共同采购费,可分别情况采用同批购进材料的重量(体积、价款)作为分配标准。

2．入库材料单位采购成本=采购总成本÷入库数量

材料可以按照实际成本计价，也可以按照计划成本计价，具体采用哪一种方法，由企业根据具体情况自行决定。

二、材料按实际成本计价的核算

在企业的经营规模较小，材料的种类不多而且材料的收、发业务的发生也不是很频繁的情况下，企业可以按照实际成本计价方法组织材料的收、发核算。这种方法的特点是从材料的收、发凭证到材料明细分类账和总分类账全部按实际成本计价。

购入材料的实际采购成本＝实际买价＋采购费用

（一）材料采购和入库业务核算设置的账户

企业为了核算和监督材料的采购和储备的情况，应设置“在途物资”、“原材料”、“应付账款”和“预付账款”、“应付票据”、“应交税费”等账户。

（二）材料采购和入库业务的账务处理

（1）单料同时到

例 某甲企业为一般纳税人（下同），某日购入原材料一批，取得的增值税发票上注明原材料的价款为5000元，增值税率17%，增值税额为850，发票等结算凭证已收到，货款已通过银行转账支付。会计分录为：

借：原材料　　　　　　　　　　　　　5000

　　应交税费—应交增值税（进项税额）　850

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　5850

（2）单到料未到

某甲企业5月5日收到开户银行转来托收凭证、附A公司发来B材料的发料单、提货单等，计价款20000元，增值税进项税额3400元，代垫运费1000元。上述款项已支付。有关会计处理如下：

5月5日支付有关款项时，会计分录为

借：在途物资　　　　　　　　　　　20930

　　应交税费—应交增值税（进项税额）3470

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　24400

5月10日收到材料时，会计分录为：

借：原材料　　　　　　　　　　　　20930

　　贷：在途物资　　　　　　　　　　20930

（3）料到单未到。这是指材料已到，并已验收入库，而未收到发票账单，货款支付。

这类采购业务，一般结算凭证、发票单据在材料到达后几天内即可到达。因此，为了简化核算工作，可暂不作会计处理。待办理结算手续后按单料同时到进行会计处理。

对于月末尚未付款的收料凭证，应按计划成本暂估入账。

借：原材料　　　　　　　　　×××（计划成本）

　　 贷：应付账款—暂估应付账款×××（计划成本）

下月1日

借：原材料　　　　　　　　　×××（计划成本）

　　贷：应付账款—暂估应付账款×××（计划成本）

下月付款时按单料同时到进行会计处理。

6.4 商品生成过程的会计核算

一、商品生产过程概述

商品生产过程是从材料投入生产到商品完工的过程，它是制造企业生产经营活动的中心环节。

生产业务指企业产品生产过程中发生的经济业务。由于生产过程既是生产要素的耗用过程,又是产品的制造过程（产品成本的形成过程）.因此，生产业务就应包括生产费用的发生和产品成本的形成两个方面的内容。

(一)生产费用

1．含义

一定时期内生产过程中一切耗费的货币表现(生产耗费)。

2．具体内容:

料　一切原材料、辅助材料、燃料、低值易耗品等。

工　工资、职工福利费等一切人工费用。

费　除料、工以外的其他费用,如折旧、货币性支出等。

(二)产品生产成本—生产费用的对象化

1．涵义

归集到一定产品的生产费用(即对象化)形成产品生产成本,因此,成本也就是生产一定种类和数量产品所花费的生产费用。

2．生产费用的对象化过程

（1）直接费用对象化

发生时即能直接判明应归属于哪种产品的费用。如直接材料、直接人工费用、其他直接费用。发生时直接对象化为产品生产成本。

（2）间接费用对象化

发生时不能判明其成本归属,需以制造费用的名义先行归集,期末按一定标准分配计入产品生产成本的费用。如车间内发生的与几种产品有关的共同费用和车间管理费用。

（3）跨期费用的对象化

实际支付时间与成本归属期不在同一会计期间的费用。又可分为2种情况:

①支付在前,成本归属在后(即预付或待摊费用)。

已经支付,但应根据受益原则分期摊销的费用。如一次领用或支付,分期摊销的低值易耗品、租金、财产保险费及其他预付费用,它们发挥效益的时间较长,不能在支付时一次计入成本。

②成本归属在前,支付在后(即应计或预提费用)

按照受益原则应由本期负担,但未实际支付,只是预先提取的费用。如预提租金、财产保险费、借款利息等。

预提费用实际上就是一项负债,如预提租金了就是应付未付租金。相反,待摊费用,则是一项资产。 

二、商品生产过程核算设置的账户

企业为了核算和监督商品在生产过程中各项生产费用和期间费用的发生、归集和分配情况，应设置“生产成本”、“制造费用”、“应付职工薪酬”、“累计折旧”、“管理费用”、“待摊费用”和“预提费用”等账户。

三、商品生产过程业务的账务处理

见教材P106 

6.5 商品销售过程的会计核算

一、商品销售过程概述

商品销售过程是商品完工验收入库到商品销售给购货方，并收回货币的过程，它是工业企业生产经营活动的最后环节。

(一)销售收入

1．含义

出售商品(产品)、劳务所取得的收入,属主营业务收入。

2．销售收入实现的条件

（1）产品所有权上的主要风险和报酬已经让渡或转移。

（2）不再保有已销售商品的继续管理权和控制权。

（3）已经收到价款或索取价款的凭证，相关经济利益能够流入企业。

（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。

3．销售收入的计量

产品销售收入=已销数量×销售单价

（1）发生销售折让或退货时,相应抵减销售收入；

（2）发生现金折扣时，折扣的现金应作为本期财务费用处理。

(二)销售费用

1．涵义

在销售过程中所发生的各种耗费。

2．内容

应由产品销售负担的运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费、广告费、差旅费及专设销售机构经费。

(三)销售成本和销售税金

1．销售(货)成本

已销产品应负担的成本=销货数量×单位生产成本

产品的生产成本实际上是一种资产(如材料、货币资产)转化为另一种资产(产品),不形成真正意义的费用,只有销售出去,才作为取得收入的代价。

2．销售税金

按税法规定销售环节应负担的税金,如营业税、产品税、增值税等。期末按规定计算,抵减销售收入。

二、商品销售过程核算设置的账户

企业为了核算和监督商品的销售收入和货款结算情况，以及销售费用、营业成本和营业税金发生的情况，应设置“主营业务收入”、“应收账款”、“预收账款”、“销售费用”、“主营业务成本”、“营业税金及附加”等账户。

三、商品销售过程核算业务的账务处理

例见教材P113 

6.6 其他业务收支及营业外收支的会计核算

一、其他业务收支的核算

企业在经营过程中，除了要发生主营业务之外，还会发生一些非经常性的、具有兼营性的其他业务。其他业务（也称附营业务）是指企业在经营过程中发生的除主营业务以外的其他销售业务，包括销售材料、出租包装物、出租固定资产、出租无形资产、出租商品、用材料进行非货币性交换或债务重组等活动。

（一）其他业务收入的核算

其他业务收入是指企业除主营业务以外的其他销售或其他业务的收入，如材料销售、代购代销、无形资产出租、固定资产出租，包装物出租和出售等收入。

（二）其他业务成本的核算

企业在实现其他业务收入的同时，往往还要发生一些其他业务支出，即与其他业务有关的成本和费用，包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。

二、营业外收支的核算

企业的营业外收支是指与企业正常的生产经营业务没有直接关系的各项收入和支出，包括营业外收入和营业外支出。营业外收入是指与企业正常的生产经营活动没有直接关系的各种收入。这种收入不是由企业经营资金耗费所产生的，一般不需要企业付出代价，因而无法与有关的费用支出相配比。；营业外支出是指与企业正常的生产经营活动没有直接关系的各项支出。这种支出不属于企业的生产经营费用。

营业外收支虽然与企业的生产经营活动没有直接关系，但从企业主体考虑，营业外收支同样能够增加或减少企业的利润，对利润或亏损总额乃至净利润会产生一定的影响。在会计核算过程中，一般按照营业外收支具体项目发生的时间，按其实际数额在当期作为利润的加项或减项分别予以确认和计量。

（一）“营业外收入”

营业外收入包括处置流动资产利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得等；

（二）“营业外支出”

营业外支出包括非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。

6.7 结算业务的会计核算

一、利润的构成

利润是指企业在一定会计期间实现的经营成果。包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

在利润表中，利润分为营业利润、利润总额和净利润三个层次。

1.营业利润

是指企业一定期间经营活动取得的利润。可采用下列公式计算：

营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-期间费用-资产减值损失±公允价值变动净损益±投资净损益

其中，期间费用是指企业在经营活动过程中发生的销售费用、管理费用和财务费用。

2.利润总额

是指企业一定期间的营业利润与营业外收支净额的合计总额，即所得税前利润总额。可采用下列公式计算：

利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出

3.净利润

是指企业一定期间的利润总额减去所得税费用后的净额，即：

净利润=利润总额-所得税费用

二、结算业务应设置的账户

企业实现的利润（或亏损）总额，通过“本年利润”账户进行核算。企业为了核算和监督利润的形成和分配的情况，应设置“本年利润”、“所得税费用”等账户。

所得税是企业的一项费用，而不是收益的分配，我国从1994年1月1日开始将所得税作费用处理。

所得税的计税依据是企业的应纳税所得额

应纳税所得额=收入总额—准予扣除项目金额(税法规定的)

应纳税所得额≠税前会计利润总额

应纳税所得额=税前会计利润总额±税收调整项目金额

应纳税额=应纳税所得额×25% 

三、结算业务的账务处理

见教材P120