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《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条第一款第六项规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。 案例引入 2011年7月19日，税务局向瑞成房产公司发出了税务检查通知书，告知瑞成房产公司税务局将对2009年1月1日至2010年12月31日期间涉税情况进行检查。未告知瑞成房产公司享有申请回避的权利。 2011年7月20日，税务局向瑞成房产公司送达了该通知书并开始进行税务检查，2011年9月15日检查完毕。2012年6月29日，税务局对瑞成房产公司作出《税务行政处理决定书》，要求瑞成房产公司对少缴税款进行补缴。瑞成房产公司收到该处理决定后对少缴税款已补缴完毕。2012年10月31日，税务局对瑞成房产公司作出新地税稽罚（2012）12号税务行政处罚决定，对瑞成房产公司少缴2009—2010年营业税、城建税、印花税、房产税、土地使用税、土地增值税（查补数），合计1610002.80元，处以少缴款一倍的罚款计1610002.80元。对瑞成房产公司应扣未扣个人所得税102565.72元（其中：2009年60921.00元，2010年41644.72元）处以一倍的罚款102565.72元。以上应缴款项共计1712568.52元。2012年11月7日，税务局将该处罚决定送达瑞成房产公司。瑞成房产公司不服，遂向法院提起诉讼。 争论焦点：1、告知纳税人回避权是否是税务稽查的法定程序；2、税务机关是否有权以价格明显偏低，调整企业的营业额；3、瑞成房产公司起诉时限是否超期；4、总局的复函是否应当为法院判案的依据。 一审法院认为：依据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称实施细则》）第八条规定 ，税务局在向瑞成房产公司发出税务检查通知书时未告知瑞成房产公司享有申请回避的权利，违反法定程序。 2、税务局在无价格认定行政职权的情况下，以瑞成房产公司在2010年以低于市场价格销售给某投资发展有限公司离退休职工住宅为由调整销售价格属越权行政。故其认定瑞成房产公司以低于市场价格销售的事实不清，主要证据不足。 综上，瑞成房产公司要求撤销税务局作出的新地税稽罚（2012）12号税务行政处罚决定的诉讼请求成立，应予支持。 税务局认为：1、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）第十二条规定：“税务人员征收税款和查处税收违法案件，与纳税人、扣缴义务人或者税收违法案件有利害关系的，应当回避。”国家税务总局《税务稽查工作规程》第七务规定：“税务稽查人员有《实施细则》规定回避情形的应当回避。被查对象要求税务稽查人员回避的，或者税务稽查人员自已提出回避的，由稽查局局长依法决定是否回避。稽查局局长发现税务稽查人员有回避情形的，应当要求其回避。稽查局局长的回避，由所属税务局领导依法审查决定。” 2013年11月4日，国家税务总局办公厅税总办函（2013）783号文，就新疆地税局在函文中请示的相关问题予以答复。其主要内容为：1、关于回避问题的规定，目前，现行法律法规尚未将告知申请回避权作为税务机关执法必定的法定程序，且在税务机关统一适用的各种执法文书中，均没有告知回避的内容。以上规定说明，申请回避非税务机关的法定告知程序。而事实上，税务局在对瑞成房产公司稽查过程中，也未发现稽查人员有回避的情形，且瑞成房产公司也未向税务局提出回避申请，故税务局在实施税务稽查过程中，未违反法定程序 2、关于税务机关核定营业额是否属于超越执法权的问题。《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条第一款第六项规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。《中华人民共和国营业税暂行条例》第四条、第五条规定，营业税以营业额为计税依据，营业额为纳税人收取的全部价款和价外费用；第七条规定，纳税人提供应税劳务的，由主管税务机关核定其营业额。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十条规定，纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者本细则第五条所列视同发生应税行为而无营业额的，税务机关可以确定其营业额。根据上述规定，价格是计算营业税计税依据营业额的基础，税务机关只有认定价格偏低，才能认定营业额是否偏低并确定是否适用核定是否征收。据此，税务机关认定价格偏低，核定营业额等行为不属于越权执法； 3、《征管法》第三十五条规定：”纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：（六）纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。”《中华人民共和国营业税暂行条例》（以下简称《营业税暂行条例》第七条规定：“纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的价格明显过低并无正当理由的，由主管税务机关核定其营业额。”《营业税暂行条例》实施细则第二十条规定：“纳税人有条例规定第七条所称的价格明显偏低并无正当理由或者本细则第五条所列视同发生应税行为而无营业额的，按下列顺序确定营业额：（一）按照纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定：（二）按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；（三）按下列公式核定：营业额=营业成本或者工程成本X（1＋成本利润率）除于（1-营业额税率）。 2013年9月16日，国家税务总局办公厅以税总办函（2013）783号文，就新疆地税局在函文中请示的相关问题予以答复。关于核定营业额答复的其主要内容为：关于税务机关核定营业额是否属于超越执法权的问题。《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条第一款第六项规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。《中华人民共和国营业税暂行条例》第四条、第五条规定，营业税以营业额为计税依据，营业额为纳税人收取的全部价款和价外费用；第七条规定，纳税人提供应税劳务的，由主管税务机关核定其营业额。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十条规定，纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者本细则第五条所列视同发生应税行为而无营业额的，税务机关可以确定其营业额。根据上述规定，价格是计算营业税计税依据营业额的基础，税务机关只有认定价格偏低，才能认定营业额是否偏低并确定是否适用核定是否征收。据此，税务机关认定价格偏低，核定营业额等行为不属于越权执法； 2013年12月24日，国家税务局办公厅以税总办函（2013）884号文，给上诉人税务局复函，该文载明：“你局《关于征收营业税核定营业额有关问题的请示》收悉。经研究，意见如下：纳税人将同类商品房销售给关联企业职工或与该纳税人有特定关系的自然人，价格明显低于销售给其他无关联关系的购房者的价格的，属于《中华人民共和国营业税暂行条例》第七条所称价格明显偏低并无正当理由的情形，主管税务机关可以按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十条的规定核定其营业额” 综上，税务局在实施税务检查的过程中核定的是营业额，而非价格，营业额与价格相关联，但并非同一概念。所以税务局不存在超越职权。 4、瑞成房产公司的起诉超过法定诉讼期限。公民、法人或者其他组织直接向人民法院提起诉讼的，应当在知道作出具体行政行为之日起三个月内提出。本案中，税务局于2012年10月31日作出《税务行政处罚决定书》新地税稽罚字（2012）12号》处罚决定，瑞成房产公司应在2013年2月5日之前向法院提起诉讼。而一审法院于2013年3月8日受理此案，故瑞成房产公司向人民法院提起诉讼已超过法定期间。 瑞成公司认为：1、税务局在稽查过程中，未依法告知我方有申请回避的权利，属程序违法； 2、主观上不存在偷逃2010年度营业税款1067318、28元及附加税的故意，之所以未足额缴纳上述税款，是因为在正常申报时，主管税务机关乌鲁木齐市沙依巴克区地税局称其当年征税任务已完成，为了“压库”，让我们在次年即2011年再申报缴纳。有乌鲁木齐市沙依巴克区地税局的证明为证。故税务局在明知税款已补缴的情况下，对企业处以1067318、28元明显属认定事实错误； 3、我方与某投资发展有限公司均为新疆某集团有限公司下属控股公司。某投资发展有限公司企业改制后，离退休职工收入低，住房条件差，且集体上访，造成了不良的社会影响。相关部门及领导均要求我方慎重并妥善处理此事。2010年，上级主管单位新疆维吾尔自治区供销社（下称自治区供销社）提出给这些退休的上访老职工享受优惠售房政策，我方在接到上级主管单位自治区供销社的同意批复后，在我方开发的蓝天森林花苑项目中，按照当时市场销售价下浮20%的价格，对这些老职工优惠售房。鉴于此，我方从大局出发，在开发的项目中，对这些老职工购房予以了相应的优惠，此举应为化解纠纷之善举，我方在收到《税务处理决定书》后，无奈地又补缴了营业税124712、94元，但令我方没有想到的是税务局却对此又以“无正当理由，明显低于市场价”售房为由，对我方再次科以124712、94元的罚款显失公平。税务局作为行政机关无权就我方售于生活困难的老职工的房屋是否明显低于市场价作出评价，其超越职权是显而易见的； 4、我方在法定期间向人民法院提起诉讼有据可查，税务局称我方起诉超过法定期间于事实不符。 5、瑞成房产公司对国家税务总局办公厅的两份复函均不认可，认为该行文只是其税务部门的内部答复非法律规定，对外不具法律效力； 二审法院认为： 一，关于瑞成房产公司提起诉讼是否超过起诉期限的问题。 瑞成房产公司于2011年11月7日收到税务局作出的处罚决定，其于2012年2月5日向原审法院提起诉讼，有原审法院预立案登记表，立案审批表在卷为证。故上诉人税务局关于瑞成房产公司向人民法院提起诉讼已超过起诉期间的上诉理由不能成立； 二、关于税务机关在稽查过程中，未向纳税人告知申请回避权是否违反法定程序的问题。 从相关法律规定不难看出，行政机关向行政管理相对人告知申请回避权是行政机关的告知义务，而行政管理相对人享有被告知申请回避权的权利。税务局虽未履行该告知义务，但亦未发现上诉人税务局的行政执法人员存在应当回避的情形，故税务局在该案执法过程中存在程序瑕疵。一审法院认定税务局未告知瑞成房产公司享有申请回避的权利违反法定程序欠妥，应予以纠正； 三、关于瑞成房产公司向新疆某投资发展有限公司离退休职工让利销售房屋，是否属纳税人申报的计税依据“明显偏低，又无正当理由”的问题。 《中华人民共和国税收征管法》第三十五条第（六）项规定“纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。”本案中，瑞成房产公司应其上级主管部门要求，为解决企业老职工住房困难，化解信访突出问题，经上级主管部门批准、瑞成房产公司董事会研究决定给老职工售房价格让利20%的证据确凿，事实清楚。上述法律规定，虽规定纳税人申报计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额，但法律法规对“计税依据明显偏低”没有具体标准，对“无正当理由”亦无没有明确的界定。况且，某投资发展有限公司前身为供销社运输公司，作为改制的国有企业，离退休职工收入低，住房条件长期得不到改善，在某投资有限公司退休职工多次到新疆维吾尔自治区人民政府和自治区供销社上访，要求改善住房条件的情况下，瑞成房产公司降低企业收入以低于同期销售价格20%向某投资发展有限公司离退休职工优惠售房并无不当，此举应视为瑞成房产公司解决老国企退休职工住房困难，防止群体事件发生，化解社会矛盾的善意之举。税务局简单地将此认定为“明显低于市场价格，无正当理由的”，并以此为由对瑞成房产公司处以124712.94元营业税罚款显属认定事实不请； 四、关于对税务局在二审中向法庭递交的其向国家税务局的请示及国家税务局办公厅复函的效力认定问题 《中华人民共和国行政诉讼法》第五十二条、第五十三条规定，人民法院审理行政案件，以法律和行政法规、地方性法规为依据。同时参照国务院部、委根据法律和国务院的行政法规、决定、命令制定、发布的规章以及省、自治区、直辖市和省、自治区的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府根据法律和国务院的行政法规制定、发布的规章。本案中，税务局向本院递交的国家税务总局办公厅税总办函（2013）783号及税总办函（2013）884号复函，非人民法院审理行政案件所应适用的法律依据，也非人民法院审理行政案件所参照的规章，且税务局向其上级主管部门的请示内容并未客观、全部地反映案件事实，故该两份复函不能作为定案的依据。 综上，二审院认为，税务局作为国家税收征管机关除依法征收税款之外，通过税收征管服务，创造良序的税企关系，促进企业健康、可持续的发展，是税务机关的另一项重要职责。纵观税务局作出的《税务行政处罚决定书》，其将瑞成房产公司低于市场价格销售给退休老职工的房屋，简单地定性为“无正当理由，明显低于市场价格，”属认定事实不清，主要证据不足。原审法院判决主文正确，应予维持。 魏言税语评案例: 一、关于在稽查前是否应当告知纳税人回避权问题。我们认为。虽然法律没有明确要求税务机关在检查前告知纳税人回避权，但是回避权的实现前题是知情权，如果知情权都得不到保证，其它权利也就无从谈起了。所以，告知是隐含在法律中的一项义务，税务机关是这种义务的承担者；二、关于如何理解《征管法》第三十五条第一款第六项规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。目前对什么是计税依据明显偏低，什么是正当理由，法律均未做出明确规定。其实计税依据偏低与否并不是关键，关键是理由是否正当。如何判断正当理由，在无法律规定的情况下，应当遵循法律原则，没有法律原则应依据法律精神。这在目前即将实施的《民法总则》《物权法》都有类似的规定，虽非公法范畴但可以参考。就本案来看，瑞成公司决定降价20％销售房屋，其为化解矛盾，维护社会稳定，经上级同意，本级会议决定的情况等，足以构成《征管法》上的“正当理由”。既然有正当理由，价格低一些也就不成其为问题了。 三、关于总局复函的法律效力问题。二审期间，新疆地税两次请示总局，总局两次函复给新疆地税，对新疆地税予以了肯定。然临时抱佛脚的请示，以及复函的效力，都让此种方式无法得到相对人与法院的认可。所以，这提示税务机关无论在执法中，还是行政诉讼中所适用法律最低级次也应该是行政规章。 |
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