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原始财务报表、纳税申报报表、申报财务报表差异问题研究

2020-10-22  鹏鸣

本文基于荣大二郎神等公开信息编制,主要研究原始财务报表、纳税申报报表、申报财务报表差异的相关问题。下面我们将从相关的法律法规及实务案例出发进行详细、全面的解读。

一、相关法规

(一)深交所问题解答《什么是原始财务报表?什么是申报财务报表?》(2009.12.10)

《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第9号——首次公开发行股票并上市申请文件》及《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第29号——首次公开发行股票并在创业板上市申请文件》要求发行人提供原始财务报表。

成立不满三年的股份有限公司的原始财务报表是指报告期各年度提供给地方财政、税务部门的财务报表,包括:①股份有限公司设立当年及以后年度的原始财务报表及审计报告;②股份有限公司设立之前的原始财务报表,该财务报告应包括各发起人(如有多个投入经营性资产的发起人)投入股份有限公司的经营性资产原所在法人单位的原始财务报表,如果该原始财务报表已经审计,一并提供其审计报告;如果未经审计,则应注明“未经审计”。

设立运行满三年的股份有限公司提供的原始财务报表是指报告期内各年度公司的原始财务报表及审计报告。

申报财务报表是经发行人申请发行材料中提供的经注册会计师审计的三年一期会计报表。

发行人应编制原始财务报表与申报财务报表的差异比较表,并请注册会计师对差异情况出具意见。

(二)《证监会发行部审核二处有关IPO会计问题审核提示》(2011.10.24)之“(五)关于原始财务报表的认定”

1、申报期间某期的财务报表业经审计的,则经审计的财务报表为该期原始财务报表。如该期用于纳税申报的财务报表与经审计的财务报表存在不一致的,会计师应说明主要差异情况。

2、申报期间某期的财务报表未经审计的,则用于纳税申报的财务报表为该期原始财务报表。

3、申报期间某期IPO公司的法定财务报表没有编制合并财务报表的,则该期不存在原始合并财务报表。但注册会计师应当按照合并口径,说明原始财务报表与申报财务报表存在的主要差异情况。关键是有关差异要能够合理解释,中间的合并过程要说明。

二、实务案例

(一)A公司:一轮问询

问题54:请发行人……(9)分析并说明原始报表与申报报表存在较多差异调整、最近一期仍有较多调整的原因,是否表明发行人会计基础工作不规范、内控制度不健全或未被有效执行。

回复:发行人最近一期申报财务报表与原始财务报表相比仍存在差异调整事项的原因是申报财务报表执行更加谨慎的经销模式下收入确认政策以及研发支出资本化政策。具体如下:其一,申报财务报表将经销模式下骨科手术导航定位机器人收入确认具体时点由经销商验收调整为终端用户验收,而调整营业收入;其二,原始财务报表中有4台天玑2.0骨科手术导航定位机器人样机制造成本发行人未予以费用化,出于谨慎性考虑,申报会计师在进行报告期财务数据审计时,将资产负债表日不符合研发支出资本化条件的新产品样机制造成本计入研发费用。

(二)B公司:一轮问询

问题29.1:根据申报材料公司报告期内原始报表与申报报表无差异。请发行人说明:(1)提交的原始报表是否为初始报税报表,发行人是否向税务部门重新提交报税报表并替换原报税报表;(2)初始报税报表与本次申报报表的差异情况,并说明差异原因。

回复:申报财务报表对初始报税报表进行了追溯调整,为降低税收风险,公司以更正申报企业所得税的形式向主管税务部门重新提交了2017年和2018年的报税报表,并以更正申报后的报税报表作为原始财务报表。会计师核查意见:(1)申报财务报表对初始报税报表进行了追溯调整,发行人以更正申报企业所得税的形式向主管税务部门重新提交了2017年和2018年的报税报表,并以更正申报后的报税报表作为原始财务报表;(2)上述申报财务报表与初始报税报表的差异情况与事实相符。

(三)C公司:一轮问询

问题58:请保荐机构、申报会计师说明:申请文件所申报的原始财务报表是否为发行人当年实际向税务局报送的报表,所履行的核查程序及取得的证据;相关调整是否存在涉税风险,若是,发行人是否已采取相关措施。

回复:2018年公司根据《企业会计准则第14号-收入》的规定,为了保证公司财务报表能公允地反映财务状况、经营成果,对相关业务流程进行了进一步梳理,根据充分、合理的证据,细化具体会计处理方法,并对2016年度、2017年度主要会计差错进行了更正。导致2017年应交增值税增加,故公司在2019年上半年对2016年度、2017年度的增值税在公司注册所在地的税务系统中进行重新申报时,导致产生了滞纳金。截至2019年8月31日,公司已全额缴纳前期税款和相应滞纳金,已按照相关税法依法纳税。因2016年度、2017年度主要会计差错进行更正使应纳税所得额减少从而导致所得税费用的减少。由于在当地纳税系统中,对于2016年度和2017年度的所得税汇算清缴的期限分别在次年5月31日之前,故公司在2019年下半年对2016年度、2017年度的所得税汇算清缴在公司注册所在地的税务系统中进行重新申报,导致多缴纳的所得税经税务局同意在后期进行抵扣。

截至2019年8月31日,公司已全额缴纳前期应缴纳的税款和相应滞纳金,已按照相关税法依法纳税。2019年9月,公司取得了国家税务总局济南高新技术产业开发区税务局出具的《涉税证明》,自2016年1月1日至2019年8月31日正常纳税申报,暂未发现欠税及因违反税收法律法规而受到税务处罚的记录。公司各子公司也均已取得其所在地税务局出具相关文件,子公司均未受到过税务行政处罚。

(四)D公司:一轮问询

问题13:关于新三板信息披露依据首轮问询第4题的回复,发行人新三板挂牌期间披露的《2016年年度报告》之财务信息与本次申报材料财务信息存在差异。请发行人说明未将新三板披露的财务信息与本次申报材料财务信息的差异作为会计差错披露的原因,是否符合相关披露要求。

回复:公司前任会计师立信会计师事务所(特殊普通合伙)进行2017年度财务报表审计时对公司2016年度新三板披露的部分财务信息进行了追溯调整,并出具了2017年度审计报告及财务报表,于附注中披露了新三板财务信息与该次经审计的财务信息之间的会计差错。公司申报会计师立信中联会计师事务所(特殊普通合伙)对公司首次公开发行股票并在科创板上市的申报报表审计是以前任会计师经审计的财务报表作为原始财务报表,并以此为基础,对该原始财务报表与申报财务报表之间的差异出具了《关于D公司原始财务报表与申报财务报表的差异情况的专项审核报告》,详细说明了原始报表与申报报表之间的差异情况。因此,公司原申报财务报表附注中未将新三板披露的财务信息与申报财务信息的差异作为会计差错进行披露。

考虑到2017年度审计报告的附注未公开披露,为便于投资者了解该等差异,公司已于申报材料之财务报表附注之“十六、其他重要事项”之“(二)前期会计差错更正”补充披露新三板披露的财务信息与申报材料财务信息的差异,符合相关披露要求。

三、总结分析

(一)纳税申报报表与原始财务报表总结分析  (参考:法规(二)、案例(四))

1、新三板挂牌等需要对外公布其经审计财务报表的企业(以下以“新三板挂牌企业”为例),应以当年对外公布的经审计财务报表为原始财务报表。鉴于新三板挂牌企业等非上市公众公司的信息披露要求及监管制度,理论上其原始财务报表与税务报表不会存在差异。

2、其他不需要对外公布经审计报表的申报企业,在实务中一般以当年实际报送税务局的税务报表作为原始财务报表,故原始财务报表与税务报表不会存在差异。

(二)原始财务报表与申报财务报表总结分析  (参考:案例(一)至(三))

1、新三板挂牌企业的原始财务报表与申报财务报表存在差异的,应在申报前根据申报财务报表对原始财务报表进行前期差错更正调整,并在股转系统中进行公告,由会计师出具《前期重大会计差错更正专项说明的审核报告》。同时应关注差错更正是否存在涉税事项。

若差错更正调整存在涉税事项,建议进行更正申报或补充申报,以避免受到无法获取《税务合规证明》或被税务处罚。

2、其他不需要对外公布审计报表的申报企业,原始财务报表与申报财务报表存在差异的,应关注差异情况是否存在涉税事项。

若差异存在涉税事项的,建议在税务系统中进行重新申报或补充申报(仅补税),以避免报表调整产生的涉税事项导致税务风险,影响上市进程。

作者:邵前宇

编辑:杨晓旺


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