资产基础法途径下企业不动产进项税抵扣计算细节反思

作者：点小点   来源：评估喵

1、重置成本下房屋建筑物的进项税抵扣

       房屋建筑物重置成本计算公式，重置成本=建安造价+前期及其他费用+资金成本-可抵扣进项税

      其中建安造价（工程造价）通常是按重编预决（结）算或者预决（结）算调整测算，造价程序一般如下：

计价程序表（工程造价计算汇总表）

序 号	汇总内容	计算方法	金  额（元）
1	分部分项工程费	按合同约定计算
2	措施项目	按合同约定计算
3	其他项目
4	规费	按规定标准计算
5	税前工程造价	1+2+3+4
6	税金	5×规定税率	增值税税率
7	工程造价	5+6

根据建办标[2016]4号文，工程造价=税前工程造价+增值税销项税额

工程造价=税前工程造价×（1+11%）。其中，11%为建筑业拟征增值税税率，税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和，各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算，相应计价依据按上述方法调整。

      即可抵扣的增值税进项税（销项税额）=税前工程造价×11%，也就是“计价程序表”中的“税金”。

      上面“计价程序表”是大多数行业及省份工民建的造价计算程序，格式基本上差不多，计算方式和建办标[2016]4号文规定是一致的。但是也有个别比较特殊的情况，比如河北，根据冀建市〔2016〕10号关于印发《建筑业营改增河北省建筑工程计价依据调整办法》的通知 ,河北省一般计税方式下的造价计算如下：

       即工程造价=税前工程造价+销项税额-进项税额+附加税

      到这里我就懵圈了。这个表中的“税前工程造价”并不是建办标[2016]4号文中的“税前工程造价”内涵，“销项税额”也不是我理解的“销项税额”。不明白为什么河北省把这个税整的这么绕。之前我个人认为不管怎么样，这个销项税额就应该是开具的专票上的税额，所以可抵扣的金额应该就是表中的“销项税额”。最近被同事点了一下，我觉得我可能是理解错了。

      又细细读了几遍财税2016（36）号文，

第二十二条 销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：销项税额=销售额×税率 

第二十三条 一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：销售额＝含税销售额÷（1+税率）

      按照36号文，河北这个销项税额应该是，也就是咱评估计算的可抵扣进项税额=工程造价÷（1+11%）×11%，而不是程序表中的“销项税额”。

      这个事情迷惑了很久，知道今天看了一篇关于差额征税的账务处理文章，才豁然开朗。原来发票上的税额可以与销项税额不一致，也就是说买方的可抵扣税额不一定等于卖方的销项税额。

    比如，企业从房地产开发商购买一套商品房，含税总价是1000万，也就是开发商的含税售价是1000万，假设可以抵扣的土地出让金金额是100万，那么含税销售额应该是900万，销项税额=900/1.1*0.1=81.8万，发票上的税额=1000/1.1*0.1=90.91万元 。

房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。（2016（36）号文）

      当然也有差额不能开具增值税专票的情况，如小规模纳税人销售其不动产的情形。

5.小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。（2016（36）号文）

      企业从小规模纳税人购买不动产，含税价款1000万，根据36号文，小规模纳税人取得该不动产的购置原价是500万，那么应交增值税=500÷1.05×5%=23.8万，那么代开专票的时候，发票金额是23.8万元，而不是47.6万元(扣除的500万不可以开专票）。但是，如果开具普通发票，那么可以开47.6万。

增值税小规模纳税人销售其取得的不动产，适用差额征税代开发票的，通过系统中差额征税开票功能，录入含税销售额（或含税评估额）和扣除额，系统自动计算税额和金额，备注栏自动打印“差额征税”字样。（税总函〔2016〕145号）

      差额计税的内容具体请“阅读原文” 财会小助《太全了！差额征税如何开票？会计分录怎么写？》

       2、外购的商品房评估如何计算进项税抵扣

       分采用收益途径和市场比较途径两种情况。

      采用收益法，个人认为评估结论是不含税的净得收入，不需要再扣减进项税。

     采用市场比较途径，如果案例都是一级市场的，即从开发商直接购买的交易案例，参照上文的意思调整修改。但大多数情况，交易案例都是来自二级市场即二手房，普通住宅的话更多还是个人交易。由于卖家的取得成本以及持有住宅套数等不一样，实际缴纳的税可能会差异很大，这时候不宜采用不含税价格作为比较基础。应将交易价格调整为买卖双方各付各税的含税价格进行比较修正，计算出委估资产的含税价格。假设该含税价格与一级市场的价格是一样的，参照房地产开发企业销售房地产计算增值税抵扣金额，即抵扣额=含税价/(1+税率）*税率，委估房地产取得时间如果是2016年4月30日前按简易税率，否则按一般税率。