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近期忙于复习，公号更新放缓，和C粉说声抱歉，我们一直都在，还望不弃！C粉之家有C友问恒瑞医疗的研发费用由此前的费用化转为资本化，系会计政策变更还是估计变更。本来已经几乎两耳不闻窗外事了，基本除了工作就是学习，当然C友们的问题，我还是会抽空答复。看到这个问题，觉得有必要做一个分析，也分析给诸位C粉。会计政策变更和会计估计变更无论是实务还是理论，很多情况是存在争议的。在准则讲解以及CPA教材中，对会计政策变更也做了这几点的说明，即，会计确认、会计计量和会计列报至少有其一，则属于会计政策变更。那么很显然，开发支出由费用化转为资本化，是利润表项目转为资产负债表项目，会计确认发生了变更，列报也发生了变更。毫无争议属于会计政策变更。然而为何恒瑞医疗披露为会计估计变更？这也是C友提问的点。 
可见，开发支出费用化变为资本化作为教材中会计政策变更的典型予以讲解。那是否恒瑞医疗作为会计估计有误？来看恒瑞医疗的公告：
恒瑞医疗变更的只是资本化时点的估计，而非内部研究开发支出的会计政策。它2020年年报披露的会计政策披露如下：
可见，以往的会计政策是研究阶段费用化，开发阶段符合资本化标准的资本化，与变更后的政策变无异同。以往只是无法满足资本化标准而将开发阶段的支出费用化，而现在有了专家评审，能够确定符合资本化标准的时点了，所以开发支出符合这个时点的，就可以资本化。 
从资本化的五个条件来看，涉及较多的估计，未来技术、资金、资源能力、意图、未来市场价值、有用性等方面判断都是涉及估计。而这些估计中，最主要的是未来市场和有用性，也就是恒瑞公告中表述的“研发结果及商业化成果的不确定性”，有了专家评审以及参照同行业上市公司之后，这样的不确定性降低，能够较为准确的估计资本化时点。我们再回到CPA教材，列举的会计政策表述是“开发阶段费用化还是资本化”，举例说明的案例是“某研发项目开发阶段支出开始是费用化，后根据《无形资产》准则，改为资本化”。所举案例，C社严格推敲起来，意思是开发阶段以前并未按照无形资产准则的要求进行判断是否符合资本化，这样的处理不符合准则规定的，因此做了变更，C社认为如果是无形资产准则首次执行当年，则作为会计政策变更，如果是无形资产准则早已实施，但企业一直未遵照执行，则应该作为会计差错更正，不管如何，都是要追溯调整。而恒瑞医疗以往的会计政策一直是根据无形资产准则要求，即，开发阶段符合资本化五项条件的进行资本化，并未改变。改变的只是资本化时点的估计。综上，鉴于无形资产准则早已实施，对于开发阶段是否资本化，不应再有会计政策变更，政策只有一个，即准则规定，除非财政部修订无形资产准则，取消资本化要求。但，当前很多企业开发阶段是直接费用化的，在未来，基于资本化时点的合理估计而进行资本化，应属于会计估计变更，采用未来适用法计量。
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