第九章职工薪酬及借款费用
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本章考情分析
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本章内容比较重要，从历年考试情况来看，各种题型均可能出现。
职工薪酬的确认与计量、借款费用的范围、资本化期间的判断、借款费用的计量可以在客观题中考核；
职工薪酬也可以结合差错更正等内容在主观题中出现；另外，借款费用既可以单独考核计算分析题，也可以结合固定资产的后续核算等在主观题中进行考核。
本章内容至少掌握到计算分析题的程度。
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本章教材主要变化
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1.删除短期薪酬涵盖范围中的“生育保险费”；
2.删除“借款费用的范围”知识点下关于“融资租赁”的表述。
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本章基本结构框架
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第一节应付职工薪酬
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一、职工薪酬的内容
1.职工的概念
职工：是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员（如董事会成员、监事会成员、劳务用工人员等）。
2.职工薪酬的概念及分类
（1）职工薪酬：是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。
【特别提示】
企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。
（2）职工薪酬的分类（四大类：短期薪酬、离职后福利、辞退福利、其他长期职工福利）
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1.短期薪酬（9项内容） 短期薪酬：是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后12个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外 a.职工工资、奖金、津贴和补贴
【特别提示】
企业的短期奖金计划属于短期薪酬，长期奖金计划属于其他长期职工福利 b.职工福利费
包括发放给职工或为职工支付的以下各项现金补贴和非货币性集体福利：
①为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利，包括职工因公外地就医费用、职工疗养费用、防暑降温费等；
②企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用；
③发放给在职职工的生活困难补助以及按规定发生的其他职工福利支出，如丧葬补助费、抚恤费、职工异地安家费、独生子女费等 c.医疗保险费、工伤保险费等社会保险费（二险）
【特别提示】
养老保险和失业保险作为离职后福利 d.住房公积金（一金） e.工会经费和职工教育经费 f.短期带薪缺勤：是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等 g.短期利润分享计划：是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。
【特别提示】
长期利润分享计划属于其他长期职工福利 h.非货币性福利 i.其他短期薪酬 2.离职后福利 离职后福利：是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，属于短期薪酬和辞退福利的除外。
离职后福利计划按其特征可以分为设定提存计划和设定受益计划 3.辞退福利 辞退福利：是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动合同关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿（强制或自愿） 4.其他长期职工福利 其他长期职工福利：是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、其他长期服务福利、长期残疾福利、长期利润分享计划和长期资金计划等 ?
【补充例题?多选题】（2016年）
下列各项中，企业应作为职工薪酬核算的有（）。
A.职工教育经费
B.非货币性福利
C.长期残疾福利
D.累积带薪缺勤
【答案】ABCD
【解析】职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利。企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。以上选项均正确。
【补充例题?多选题】（2018年）
下列各项中，企业应作为短期薪酬进行会计处理的有（）
A.由企业负担的职工医疗保险费
B.向职工发放的高温补贴
C.由企业负担的职工住房公积金
D.向职工发放的工资
【答案】ABCD
二、职工薪酬的确认和计量
（一）短期薪酬
总体原则：企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益，其他会计准则要求或允许计入资产成本的除外。（区分受益对象：计入损益或成本）
1.货币性短期薪酬的确认和计量（先计提、后支付：工资、二险一金、工会经费、职工教育经费）（不包括养老保险和失业保险，属于离职后福利）
（1）计提时：
借：生产成本/制造费用/管理费用/销售费用/在建工程/研发支出等
贷：应付职工薪酬
（2）实际发放或发生时：
借：应付职工薪酬
贷：银行存款
【特别提示】
企业发生的职工福利费，应当在实际发生时根据实际发生额计入当期损益或相关资产成本。
2.非货币性福利的确认和计量（自产产品或外购产品）
（1）企业向职工提供非货币性福利的，应当按照公允价值计量。公允价值不能可靠取得的，可以采用成本计量。
【补充例题?单选题】（2015年）
企业对向职工提供的非货币性福利进行计量时，应选择的计量属性是（）。
A.现值
B.历史成本
C.重置成本
D.公允价值
【答案】D
【解析】企业向职工提供非货币性福利的，应当按照公允价值计量。
（2）企业向职工提供的非货币性福利，应当分别情况处理：
①以自产产品或外购商品发放给职工作为福利
a.企业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工的，应当按照该产品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额，相关收入的确认、销售成本的结转和相关税费的处理，与正常商品销售相同。
发放时：
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：主营业务收入（公允价值）
应交税费——应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：库存商品
【补充例题?单选题】（2017年，修改）
甲公司系增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%。2019年4月5日，甲公司将自产的300件K产品作为福利发放给职工。该批产品的单位成本为400元/件，公允价值和计税价格均为600元/件。不考虑其他因素，甲公司应计入应付职工薪酬的金额为（）万元。
A.18
B.13.56
C.12
D.20.34
【答案】D
【解析】应计入应付职工薪酬的金额＝[600×300×（1+13%）]/10000=20.34（万元）,选项D正确。
【补充例题?判断题】（2019年）
企业将自产产品作为非货币性福利发放给职工时，应当按照该产品的账面价值确定职工薪酬金额。（）
【答案】×
【解析】企业以自产的产品作为非货币性福利提供给职工属于视同销售，应当按照该产品的公允价值和相关税费合计确定职工薪酬金额。
b.以外购商品作为非货币性福利提供给职工的，应当按照该商品的公允价值和相关税费计入成本费用。
ⅰ.外购商品时：
借：库存商品等
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
ⅱ.发放时：
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：库存商品等
应交税费——应交增值税（进项税额转出）
【特别提示】在以自产产品或外购商品发放给职工作为福利的情况下，企业在进行账务处理时，应当先通过“应付职工薪酬”科目归集当期应计入成本费用的非货币性薪酬金额。
借：生产成本/制造费用/管理费用/销售费用/在建工程/研发支出等
贷：应付职工薪酬——非货币性福利
②将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用或租赁住房等资产供职工无偿使用
a.企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将住房每期应计提的折旧计入当期损益或相关资产成本，同时确认应付职工薪酬。公允价值无法可靠取得的，可以按照成本计量。（代价是折旧）
借：管理费用等
贷：应付职工薪酬——非货币性福利
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：累计折旧
b.企业将租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。（代价是租金）
借：管理费用等
贷：应付职工薪酬——非货币性福利
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：其他应付款/银行存款
③企业向职工提供企业支付了补贴的商品或服务（★★）
企业有时以低于企业取得资产或服务成本的价格向职工提供资产或服务，比如以低于成本的价格向职工出售住房、以低于企业支付的价格向职工提供医疗保健服务。
以提供包含补贴的住房为例，企业在出售住房等资产时，应当将此类资产的公允价值与其内部售价之间的差额（即相当于企业补贴的金额）分别情况处理：
a.如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务的年限，且如果职工提前离开则应退回部分差价，企业应当将该项差额作为长期待摊费用处理，并在合同或协议规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益。
ⅰ.出售住房时：
借：银行存款（向职工收取的款项）
长期待摊费用（企业补贴的金额）
贷：固定资产（购置价款，即公允价值）
ⅱ.出售住房后，每年摊销：
借：生产成本/管理费用等（提取数）
贷：应付职工薪酬——非货币性福利
借：应付职工薪酬——非货币性福利（平均摊销）
贷：长期待摊费用
b.如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必须服务的年限，企业应当将该项差额直接计入出售住房当期相关资产成本或当期损益。
借：银行存款（向职工收取的款项）
生产成本/管理费用等（企业补贴的金额）
贷：固定资产（原购置价款）
【补充例题】
2×20年1月1日，某房地产开发企业作出决议，拟将一套成本为500万元，市场价格为800万元的别墅，以600万元的价格出售给公司副总裁，2×20年6月30日收到售房款并办理完成产权过户手续。假定不考虑增值税等相关税费的影响。
【答案】区分两种情况：
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必须工作满10年，否则需要根据服务期限补交差额 未规定服务期限 2×20年6月30日
借：银行存款600
长期待摊费用200
贷：主营业务收入800
借：主营业务成本500
贷：开发产品/开发成本500 2×20年6月30日
借：银行存款600
管理费用200
贷：主营业务收入800
借：主营业务成本500
贷：开发产品/开发成本500 出售住房后，按10年摊销，2×20年当年：
借：管理费用10（200/10/2）
贷：应付职工薪酬10
借：应付职工薪酬10
贷：长期待摊费用10 3.短期带薪缺勤的确认和计量
带薪缺勤应当分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤两类。
（1）累积带薪缺勤
①累积带薪缺勤：是指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。
②确认原则
企业应当在职工提供了服务（★★）从而增加了其未来享有的（★★）带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。
【手写板】
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【特别提示】
有些累积带薪缺勤在职工离开企业时，对于未行使的权利，职工有权获得现金支付。职工在离开企业时能够获得现金支付的，企业应当确认企业必须支付的、职工全部累积未使用权利的金额。
企业应当根据资产负债表日因累积未使用权利而导致的预期支付的追加金额，作为累积带薪缺勤费用进行预计。
【补充例题·计算题】
乙公司共有1000名职工，从2×20年1月1日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。该制度规定，每名职工每年可享受5个工作日带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个日历年度，超过1年未使用的权利作废，不能在职工离开公司时获得现金支付；职工休年休假是以后进先出为基础，即首先从当年可享受的权利中扣除，再从上年结转的带薪年休假余额中扣除；职工离开公司时，公司对职工未使用的累积带薪年休假不支付现金。
2×20年12月31日，每名职工当年平均未使用带薪年休假为2天。根据过去的经验并预期该经验将继续适用，乙公司预计2×21年有950名职工将享受不超过5天的带薪年休假，剩余50名职工每人将平均享受6天半年休假，假定这50名职工全部为总部各部门经理，该公司平均每名职工每个工作日工资为300元。
【答案】乙公司在2×20年12月31日应当预计由于职工累积未使用的带薪年休假权利而导致预期将支付的工资负债，即相当于75天（50×1.5天）的年休假工资22500（75×300）元，并作如下账务处理：
借：管理费用22500
贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤22500
（2）非累积带薪缺勤
①非累积带薪缺勤：是指带薪权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。
我国企业职工休婚假、产假、丧假、探亲假、病假期间的工资通常属于非累积带薪缺勤。
②确认原则
a.企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。（★★）
b.通常情况下，与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬已经包括在企业每期向职工发放的工资等薪酬中，因此，不必作额外的账务处理。
4.短期利润分享计划的确认和计量
短期利润分享计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬，并计入当期损益或者相关资产成本：
（1）企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务或推定义务；
（2）因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务能够可靠估计。
其中：
属于以下三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计：
①在财务报告批准报出之前企业已确定应支付的薪酬金额；
②该利润分享计划的正式条款中包括确定薪酬金额的方式；
③过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。
【特别提示】
企业根据经营业绩或职工贡献等情况提取的奖金，属于奖金计划，应当比照短期利润分享计划进行处理。
【例9-1】甲公司于2×15年年初制订和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。该计划规定，公司全年的净利润指标为1000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过1000万元，公司管理层将可以分享超过1000万元净利润部分的10%作为额外报酬。假定至2×15年12月31日，甲公司全年实际完成净利润1500万元。
假定不考虑离职等其他因素，则甲公司管理层按照利润分享计划可以分享利润50万元［（1500-1000）×10%］作为其额外的薪酬。
【答案】甲公司2×15年12月31日的相关账务处理如下：
借：管理费用500000
贷：应付职工薪酬——利润分享计划500000
【补充例题?单选题】
甲公司于2015年年初制订和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。该计划规定，公司全年的净利润指标为2000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过2000万元，公司管理层可以分享超过2000万元净利润部分的10%作为额外报酬。假定至2015年12月31日，甲公司2015年全年实际完成净利润2500万元。假定不考虑离职等其他因素，甲公司2015年12月31日因该项短期利润分享计划应计入管理费用的金额为（）万元。
A.250
B.50
C.200
D.0
【答案】B
【解析】应计入管理费用的金额=（2500-2000）×10%=50（万元）。
第一节应付职工薪酬
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二、职工薪酬的确认和计量
（二）离职后福利
1.离职后福利包括退休福利（如养老金和一次性的退休支付）及其他离职后福利（如离职后人寿保险和离职后医疗保障）。
企业应当按照企业承担的风险和义务情况，将离职后福利计划分类为设定提存计划和设定受益计划两种类型。
2.设定提存计划的确认和计量（精算风险和投资风险由职工负担）
（1）设定提存计划：是指企业向单独主体（如：独立的基金）缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。（如养老保险和失业保险等）
（2）确认原则
①企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本。
②设定提存计划的会计处理比较简单，因为企业在每一期间的义务取决于该期间将要提存的金额。因此，在计量义务或费用时不需要精算假设，通常也不存在精算利得或损失。
借：管理费用等
贷：应付职工薪酬
借：应付职工薪酬
贷：银行存款
3.设定受益计划的确认和计量（略）
（三）辞退福利
1.辞退福利：是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。
2.辞退福利包括3方面的内容：
（1）在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；
（2）在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或接受补偿离职。
（3）辞退福利还包括当公司控制权发生变动时，对辞退的管理层人员进行补偿的情况。
3.内部退休计划的相关内容
职工虽然没有与企业解除劳动合同，但未来不再为企业提供服务，不能为企业带来经济利益，企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的经济补偿，比照辞退福利处理。（内退：正式退休前，辞退福利、正式退休后，离职后福利）
实施职工内部退休计划的，企业应当比照辞退福利处理。在内退计划符合《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定的确认条件时，企业应当按照内退计划规定，将自职工停止提供服务日至正常退休日期间、企业拟支付的内退职工工资和缴纳的社会保险费等，确认为应付职工薪酬，一次性计入当期损益，不能在职工内退后各期分期确认因支付内退职工工资和为其缴纳社会保险费等产生的义务。
4.确认原则
企业向职工提供辞退福利的，应当在以下两者孰早日确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益：
（1）企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时；
（2）企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时。
5.同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务：
（1）有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等；
（2）该重组计划已对外公告。
【特别提示】
①由于被辞退的职工不再为企业带来未来经济利益，因此，对于所有辞退福利，均应当于辞退计划满足负债确认条件的当期一次计入费用，不计入资产成本。
借：管理费用
贷：应付职工薪酬
②对于分期或分阶段实施的解除劳动关系计划或自愿裁减建议，企业应当将整个计划看作是由各单项解除劳动关系计划或自愿裁减建议组成，在每期或每阶段计划符合预计负债确认条件时，将该期或该阶段计划中由提供辞退福利产生的预计负债予以确认，计入该部分计划满足预计负债确认条件的当期管理费用，不能等全部计划都符合确认条件时再予以确认。
6.辞退福利的计量原则
（1）对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿等确认职工薪酬负债。
（2）对于自愿接受裁减建议的辞退计划，因接受裁减的职工数量不确定，企业应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等确认职工薪酬负债。
7.辞退福利需要注意的其他事项
（1）对于辞退福利预期在其确认的年度报告期间期末后12个月内完全支付的，应当适用短期薪酬的相关规定。
（2）对于辞退福利预期在年度报告期间期末后12个月内不能完全支付的，应当适用其他长期职工福利的相关规定。
即实质性辞退工作在一年内实施完毕但补偿款项超过一年支付的辞退计划，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应计入当期损益的辞退福利金额。
（3）企业在确定提供的经济补偿是否为辞退福利时，应当区分辞退福利和正常退休养老金。辞退福利是在职工与企业签订的劳动合同到期前，企业根据法律与职工本人或职工代表（如工会）签订的协议，或者基于商业惯例，承诺当其提前终止对职工的雇佣关系时支付的补偿，引发补偿的事项是辞退。
【例9－2】甲公司是一家空调制造企业。2×15年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，甲公司管理层制定了一项辞退计划，计划规定，从2×16年1月1日起，企业以职工自愿方式，辞退其柜式空调生产车间的职工。
辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在的部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见，辞退计划已于2×15年12月10日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度内实施完毕。该项辞退计划的详细内容如表9—1所示。
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表9-1单位：万元 所属部门 职位 辞退数量（人） 工龄（年） 每人补偿 空调车间 车间主任/副主任 10 1～10 10 10～20 20 20～30 30 高级技工 50 1～10 8 10～20 18 20～30 28 一般技工 100 1～10 5 10～20 15 20～30 25 合计 160 ?
2×15年12月31日，企业预计各级别职工拟接受辞退职工数量的最佳估计数（最可能发生数）及其应支付的补偿如表9-2所示。
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所属
部门 职位 辞退
数量 工龄（年） 接受
数量 每人补
偿额 补偿
金额 空调
车间 车间
主任
副主任 10 1—10 5 10 50 10—20 2 20 40 20—30 1 30 30 髙级
技工 50 1—10 20 8 160 10—20 10 18 180 20—30 5 28 140 一般
技工 100 1—10 50 5 250 10—20 20 15 300 20—30 10 25 250 合计 160 123 1400 按照《企业会计准则第13号——或有事项》有关计算最佳估计数的方法，预计接受辞退的职工数量可以根据最有可能发生的数量确定。根据表9－2，愿意接受辞退职工的最可能数量为123名，预计补偿总额为1400万元，则企业2×15年（辞退计划是2×15年12月10日由董事会批准）应作如下账务处理：
借：管理费用14000000
贷：应付职工薪酬——辞退福利14000000
（四）其他长期职工福利
1.其他长期职工福利：指除短期薪酬、离职后福利和辞退福利以外的其他所有职工福利。
2.其他长期职工福利包括以下各项（假设预计在职工提供相关服务的年度报告期末以后12个月内不会全部结算）：
（1）长期带薪缺勤，如其他长期服务福利、长期残疾福利、长期利润分享计划和长期奖金计划；
（2）递延酬劳等。
【特别提示】企业向职工提供的其他长期职工福利：
①符合设定提存计划条件的，应当按照设定提存计划的有关规定进行会计处理。
②符合设定受益计划条件的，应当按照设定受益计划的有关规定，确认和计量其他长期职工福利净负债或净资产。
3.长期残疾福利水平
（1）取决于职工提供服务期间长短的，企业应在职工提供服务的期间确认应付长期残疾福利义务，计量时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限；
（2）与职工提供服务期间长短无关的，企业应当在导致职工长期残疾的事件发生的当期确认应付长期残疾福利义务。
第九章职工薪酬及借款费用
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本章考情分析
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本章主要阐述应付职工薪酬和借款费用的确认、计量和记录等内容。近三年考试题型为单选题、多选题和判断题，分数适中，本章内容比较重要。
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本章核心考点
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（一）职工薪酬的确认和计量
（二）借款费用资本化期间的确定
（三）借款费用的计量
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最近三年本章考试题型、分值、考点分布
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题型 2019年（一） 2019年（二） 2018年（一） 2018年（二） 2019年（一） 2019年（二） 考点 单选题 — — 1题1.5分 — — 1题1.5分 开始资本化时点的判断、非货币性福利的核算、借款费用的范围 多选题 — — — 1题2分 — 1题2分 职工薪酬的核算内容、借款费用的范围 判断题 1题1分 1题1分 ? ? 1题1分 ? 非货币性福利的视同销售、专门借款闲置资金收益的处理、暂停资本化的判断 计算分析题 ? ? ? 1题12分 ? ? 发行债券与借款费用相结合的会计处理 合计 1题1分 1题1分 1题1.5分 2题14分 1题1分 2题3.5分 — ?
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第一节应付职工薪酬
★考点1.职工薪酬的定义及内容
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定义 是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿 内容 1.职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利（给职工本人的）
2.企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬（给职工家属的） ?
【解释】（1）短期薪酬是指企业预期在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。
（2）短期薪酬主要包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，其他短期薪酬。
（3）因解除与职工的劳动关系给予的补偿属于辞退福利；为职工缴纳的养老、失业保险费调整至离职后福利。
【例题·多选题】下列各项中，企业应作为短期薪酬进行会计处理的有（）。（2018年）
A.由企业负担的职工医疗保险费
B.向职工发放的高温补贴
C.由企业负担的职工住房公积金
D.向职工发放的工资
【答案】ABCD
★考点2.职工薪酬的确认和计量
一、短期薪酬的确认和计量
（一）一般短期薪酬的确认和计量
基本原则：分为计提和发放两笔账。
1.货币性短期薪酬
（1）计提职工薪酬时：
借：生产成本（生产工人）
制造费用（车间管理人员）
管理费用（行政管理人员）
销售费用（销售人员）
在建工程（基建人员）
研发支出（研发人员）
贷：应付职工薪酬——工资
——职工福利
——社会保险费
——住房公积金
——工会经费
——职工教育经费等
（2）发放时：
借：应付职工薪酬
贷：银行存款
2.企业向职工提供非货币性福利的，应当按照公允价值计量：
（1）计提时：
借：管理费用
生产成本
制造费用等
贷：应付职工薪酬——非货币性福利（公允价值+相关税费）
（2）发放时：
①以自产产品发放给职工作为福利
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
存货跌价准备
贷：库存商品
②以外购商品发放给职工作为福利
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：库存商品
应交税费——应交增值税（进项税额转出）
【注意】原做了进项税抵扣才转出，否则不转。
【手写板】
?
?
③将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：累计折旧等
④租赁住房等资产供职工无偿使用
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：其他应付款
借：其他应付款
贷：银行存款
【例题·判断题】企业将自产产品作为非货币性福利发放给职工时，应当按照该产品的账面价值确定职工薪酬金额。（）（2019年）
【答案】×
【解析】企业以自产的产品作为非货币性福利提供给职工属于视同销售，应当按照该产品的公允价值和相关税费合计确定职工薪酬金额。
【例题·单选题】甲公司系增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%。2019年4月5日，甲公司将自产的300件K产品作为福利发放给职工。该批产品的单位成本为400元/件，公允价值和计税价格均为600元/件。不考虑其他因素，甲公司应计入应付职工薪酬的金额为（）万元。（2019年考题改编）
A.18
B.13.56
C.12
D.20.34
【答案】D
【解析】按公允价值+销项税额确认应付职工薪酬金额。计入应付职工薪酬的金额=[600×300×（1+13%）]/10000=20.34（万元）。
（二）短期带薪缺勤的确认和计量
带薪缺勤应当分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤两类。
1.累积带薪缺勤
（1）含义
指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。
（2）确认原则
企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。（什么时候做账？按多少金额做账？）
（3）会计处理如下：
借：管理费用等（根据受益对象）
贷：应付职工薪酬——带薪缺勤——短期带薪缺勤——累积带薪缺勤
【例题·计算题】丁企业共有200名职工，从2019年1月1日起，该企业实行累积带薪缺勤制度。该制度规定，每个职工每年可享受5个工作日带薪休假。未使用的年休假只能向后结转一个公历年度，超过1年未使用的权利作废，在职工离开企业时也无权获得现金支付；职工休年假时，首先使用当年可享受的权利，再从上年结转的带薪年休假中扣除。2019年12月31日，每个职工当年平均未使用带薪年休假为2天。
2019年12月31日，丁企业预计2020年有190名职工将享受不超过5天的带薪年休假，剩余10名职工每人将平均享受6天年休假，假定这10名职工全部为总部各部门经理，该企业平均每名职工每个工作日工资为500元。不考虑其他相关因素。
【解析】丁企业在2019年12月31日应当预计由于职工累积未使用的带薪年休假权利而导致的预期支付的金额，即相当于10天[10×(6-5)天]的年休假工资金额5000元（10×500）。
会计处理：
借：管理费用5000
贷：应付职工薪酬—带薪缺勤—短期带薪缺勤—累积带薪缺勤
5000
2.非累积带薪缺勤
（1）含义
是指带薪权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付，如休婚假、产假、丧假、探亲假、病假期间的工资通常属于此类。
（2）会计处理
企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。
非累积带薪缺勤不必额外作相应的账务处理。
（三）短期利润分享计划的确认和计量
1.含义
企业制订有短期利润分享计划的，如当职工完成规定业绩指标，或者在企业工作了特定期限后，能够享有按照企业净利润的一定比例计算的薪酬，企业应当按照准则的规定，进行有关会计处理。
2.确认条件
利润分享计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬，并计入当期损益或者相关资产成本：
（1）企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务。
（2）因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务能够可靠估计。
3.账务处理
借：管理费用等（根据受益对象）
贷：应付职工薪酬——利润分享计划
【例题·教材9-1】甲公司于2×15年初制订和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。该计划规定，公司全年的净利润指标为1000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过1000万元，公司管理层将可以分享超过1000万元净利润部分的10%作为额外报酬。
假定至2×15年12月31日，甲公司全年实际完成净利润1500万元。
不考虑其他因素，作出甲公司的账务处理。
【答案】甲公司管理层按照利润分享计划可以分享利润50万元［(1500-1000)×10%］作为其额外的薪酬。
甲公司2×15年12月31日的相关账务处理如下：
借：管理费用500000
贷：应付职工薪酬—利润分享计划500000
二、离职后福利
1.分类
企业应当将离职后福利计划分类为设定提存计划和设定受益计划两种类型。
（1）设定提存计划，是指企业向单独主体（如基金等）缴存固定费用后，不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。
（2）设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。
2.账务处理
设定提存计划，企业应当根据资产负债表日为换取职工在会计期间提供的服务而应向单独主体缴存的提存金，确认职工薪酬负债，并计入当期损益或相关资产成本。
预期不会在职工提供相关服务的年度报告期结束后12月内支付全部应缴存金额的，企业应当参照规定的折现率，将全部应缴存金额以折现后的金额计量应付职工薪酬。
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【注意】设定提存计划下企业不需要进一步承担风险。
【例题·计算题】甲企业根据所在地政府规定，按照职工工资总额的12%计提基本养老保险费，缴存当地社会保险经办机构。2019年7月份，甲企业缴存的基本养老保险费，应计入生产成本的金额为60000元，应计入制造费用的金额为12000元，应计入管理费用的金额为10800元，应计入销售费用的金额为3060元。
【解析】
借：生产成本—基本生产成本60000
制造费用12000
管理费用10800
销售费用3060
贷：应付职工薪酬—设定提存计划—基本养老保险85860
三、辞退福利
1.企业向职工提供辞退福利的，确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益（管理费用）。
2.实施职工内部退休计划的，企业应当比照辞退福利处理。
在内退计划符合准则规定的确认条件时，企业应当按照内退计划规定，将自职工停止提供服务日至正常退休日期间、企业拟支付的内退职工工资和缴纳的社会保险费等，确认为应付职工薪酬，一次性计人当期损益，不能在职工内退后各期分期确认因支付内退职工工资和为其缴纳社会保险费等产生的义务。
【例题·教材9-2】甲公司为一家空调制造企业，2×15年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，甲公司管理层制定了一项辞退计划。计划规定：从2×16年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退其柜式空调生产车间的职工。
辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见，辞退计划已于当年12月10日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度内实施完毕。
该项辞退计划的详细内容如表9-1所示。
?
所属部门 职位 辞退数量（人） 工龄（年） 每人补偿 空调车间 车间主任副主任 10 1~10 10 10~20 20 20~30 30 高级技工 50 1~10 8 10~20 18 20~30 28 一般技工 100 1~10 5 10~20 15 20~30 25 合计 ? 160 ? ? ?
2×15年12月31日，企业预计各级别职工拟接受辞退职工数量的最佳估计数（最可能发生数）及其应支付的补偿如表9-2所示。
?
所属部门 职位 辞退数量（人） 工龄（年） 接受数量 每人补偿额 补偿金额 空调车间 车间主任副主任 10 1~10 5 10 50 10~20 2 20 40 20~30 1 30 30 高级技工 50 1~10 20 8 160 10~20 10 18 180 20~30 5 28 140 一般技工 100 1~10 50 5 250 10~20 20 15 300 20~30 10 25 250 合计 ? 160 ? 123 ? 1400 ?
按照《企业会计准则第13号——或有事项》有关计算最佳估计数的方法，预计接受辞退的职工数量可以根据最可能发生的数量确定。根据表9-2，愿意接受辞退职工的最可能数量为123名，预计补偿，总额为1400万元，则企业在2×15年（辞退计划是2×15年12月10日由董事会批准）应作如下账务处理：
借：管理费用14000000
贷：应付职工薪酬——辞退福利14000000
四、其他长期职工福利
符合设定提存计划条件的，按照设定提存计划的有关规定进行会计处理。
符合设定受益计划条件的，应当按照设定受益计划的有关规定进行会计处理。
总结：职工薪酬
内容 含支付给职工本人及家属的薪酬 一般职工薪酬 计提和支付两笔账，自产产品发福利时，视同销售，认公允价值，外购产品发福利，不得抵扣进项税 短期带薪缺勤 累积带薪缺勤：提供服务时按预期支付金额计量；非累计带薪缺勤：无需额外做账 离职后福利 设定提存计划（根据受益对象入职工薪酬），设定受益计划 短期利润分享计划 计算利润分享金额，根据受益对象入成本费用 辞退福利 一次性入管理费用 ?
?
第九章职工薪酬及借款费用
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本章考情分析
?
本章阐述应付职工薪酬和借款费用的确认、计量和记录等内容。近三年考试题型为单项选择题、多项选择题、判断题和计算分析题，分数适中。从近三年出题情况看，本章内容比较重要。
?
考点 年份/题型 非货币性福利的计量 2019年判断题、2017年单选 专门借款的会计处理 2019年判断题 借款费用开始资本化的时点 2018年单选题 短期薪酬核算的内容 2018年多选题 借款费用的会计处理 2018年计算分析题 借款费用非正常中断的会计处理 2017年判断题 ?
2020年教材主要变化
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本章内容无实质性变化。
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主要内容
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第一节应付职工薪酬
第二节借款费用
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第一节应付职工薪酬
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◇职工薪酬的内容
◇职工薪酬的确认和计量
一、职工薪酬的内容
职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。
职工薪酬主要包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。
职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。
（一）短期薪酬
短期薪酬，是指企业预期在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内将全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。因解除与职工的劳动关系给予的补偿属于辞退福利的范畴。短期薪酬主要包括：（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；（2）职工福利费；（3）医疗保险费和工伤保险费等社会保险费；（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6）短期带薪缺勤；（7）短期利润分享计划；（8）其他短期薪酬。
【真题?多选题】下列各项中，企业应作为短期薪酬进行会计处理的有（）。（2018年）
A.由企业负担的职工医疗保险费
B.向职工发放的高温补贴
C.由企业负担的职工住房公积金
D.向职工发放的工资
【答案】ABCD
【解析】短期薪酬，是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后12个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。短期薪酬具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费、医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费、住房公积金，工会经费和职工教育经费等。
（二）离职后福利
离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，属于短期薪酬和辞退福利的除外。
（三）辞退福利
辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。
（四）其他长期职工福利
其他长期职工福利，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等。
【真题·多选题】下列各项中，企业应作为职工薪酬核算的有（）。（2016年）
A.职工教育经费
B.非货币性福利
C.长期残疾福利
D.累积带薪缺勤
【答案】ABCD
【解析】职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利。企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。以上选项均正确。
二、职工薪酬的确认和计量
（一）短期薪酬
1.一般短期薪酬的确认和计量
（1）货币性短期薪酬
借：生产成本（生产工人）
制造费用（车间管理人员）
管理费用（行政管理人员）
销售费用（销售人员）
在建工程（基建人员）
研发支出（研发人员）
贷：应付职工薪酬——工资
——职工福利
——社会保险费
——住房公积金
——工会经费
——职工教育经费等
（2）以自产产品或外购商品发放给职工作为福利
①以自产产品发放给职工作为福利
1）决定发放非货币性福利
借：生产成本
管理费用
在建工程
研发支出等
贷：应付职工薪酬——非货币性福利
2）将自产产品实际发放时
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：库存商品
【真题?判断题】企业将自产产品作为非货币性福利发放给职工时，应当按照该产品的账面价值确定职工薪酬金额。（）（2019年）
【答案】×
【解析】企业以自产的产品作为非货币性福利提供给职工属于视同销售，应当按照该产品的公允价值和相关税费合计确定职工薪酬金额。
【真题?单选题】甲公司系增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%。2019年4月5日，甲公司将自产的300件K产品作为福利发放给职工。该批产品的单位成本为400元/件，公允价值和计税价格均为600元/件。不考虑其他因素，甲公司应计入应付职工薪酬的金额为（）万元。（2017年改编）
A.18
B.13.56
C.12
D.20.34
【答案】D
【解析】应计入应付职工薪酬的金额=600×300×（1+13%）/10000=20.34（万元）。
会计分录如下：
借：管理费用20.34
贷：应付职工薪酬—非货币性福利20.34
借：应付职工薪酬—非货币性福利20.34
贷：主营业务收入18
应交税费—应交增值税（销项税额）2.34
借：主营业务成本12（300×400/10000）
贷：库存商品12
②以外购商品发放给职工作为福利
1）购入时
借：库存商品等
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
2）决定发放非货币性福利时
借：生产成本
管理费用
在建工程
研发支出等
贷：应付职工薪酬——非货币性福利
3）发放时
借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：库存商品
应交税费——应交增值税（进项税额转出）
【提示】如果在产品购进之前有明确的目的是作为非货币性福利发放给职工，进项税额可不作抵扣，直接计入资产成本，发放时则不用作进项税额转出处理。
【真题?单选题】企业对向职工提供的非货币性福利进行计量时，应选择的计量属性是（）。（2015年）
A.现值
B.历史成本
C.重置成本
D.公允价值
【答案】D
【解析】企业向职工提供非货币性福利的，应当按照公允价值计量。
2.短期带薪缺勤的确认和计量
带薪缺勤应当分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤两类。
（1）累积带薪缺勤
累积带薪缺勤是指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权可以在未来期间使用。
企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。
（2）非累积带薪缺勤
非累积带薪缺勤是指带薪权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。
企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。
【例题?单选题】甲公司共有200名职工。从2×19年1月1日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。该制度规定，每名职工每年可享受5个工作日带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个日历年度，超过1年未行使的权利作废；职工休年休假时，首先使用当年享受的权利，不足部分再从上年结转的带薪年休假余额中扣除，职工离开公司时，对未使用的累积带薪年休假无权获得现金支付。2×19年12月31日，每个职工当年平均未使用带薪年休假为2天。根据过去的经验并预期该经验将继续适用，甲公司预计2×20年有150名职工将享受不超过5天的带薪年休假，剩余50名总部管理人员每人将平均享受6天带薪年休假，该公司平均每名职工每个工作日工资为400元。甲公司2×19年年末因累积带薪缺勤计入管理费用的金额为（）元。
A.20000
B.120000
C.60000
D.0
【答案】A
【解析】甲公司2×19年年末应当预计由于累积未使用的带薪年休假而导致预期将支付的工资负债，根据甲公司预计2×20年职工的年休假情况，只有50名总部管理人员会使用2×19年的未使用带薪年休假1天（6-5），而其他2×19年累积未使用的带薪年休假都将失效，所以应计入管理费用的金额=50×（6-5）×400=20000（元）。
3.短期利润分享计划的确认和计量
短期利润分享计划是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。长期利润分享计划属于其他长期职工福利。
【教材例9-1】甲公司于2×15年初制订和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。该计划规定，公司全年的净利润指标为1000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过1000万元，公司管理层将可以分享超过1000万元净利润部分的10%作为额外报酬。假定至2×15年12月31日，甲公司全年实际完成净利润1500万元。假定不考虑离职等其他因素，则甲公司管理层按照利润分享计划可以分享利润50万元［（1500-1000）×10%］作为其额外的薪酬。
甲公司2×15年12月31日的相关账务处理如下：
借：管理费用500000
贷：应付职工薪酬——利润分享计划500000
【例题?单选题】甲公司于2×19年年初制定和实施了一项短期利润分享计划，拟对公司管理层进行激励。该计划规定，公司全年的净利润指标为2000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过2000万元，公司管理层可以分享超过2000万元净利润部分的10%作为额外报酬。假定甲公司2×19年全年实际完成净利润2600万元。假定不考虑离职等其他因素，甲公司2×19年12月31日因该项短期利润分享计划应计入管理费用的金额为（）万元。
A.260
B.60
C.200
D.0
【答案】B
【解析】应计入管理费用的金额=（2600-2000）×10%=60（万元）。
（二）离职后福利
离职后福利计划，是指企业与职工就离职后福利达成的协议，或者企业为向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。企业应当按照企业承担的风险和义务情况，将离职后福利计划分类为设定提存计划和设定受益计划两种类型。
设定提存计划，是指企业向单独主体（如基金等）缴存固定费用后，不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。本章只介绍设定提存计划的会计处理，设定受益计划的会计处理见2014年修订后的《企业会计准则第9号——职工薪酬》。
对于设定提存计划，企业应当根据在资产负债表日为换取职工在会计期间提供的服务而应向单独主体缴存的提存金，确认为职工薪酬负债，并计入当期损益或相关资产成本。根据设定提存计划，预期不会在职工提供相关服务的年度报告期结束后12个月内支付全部应缴存金额的，企业应当参照规定的折现率，将全部应缴存金额以折现后的金额计量应付职工薪酬。
（三）辞退福利
企业向职工提供辞退福利的，应当在企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时、企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时两者孰早日，确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益。
借：管理费用
贷：应付职工薪酬
对于辞退福利预期在年度报告期间期末后十二个月内不能完全支付的辞退福利，企业应当适用其他长期职工福利的相关规定。
对于职工虽然没有与企业解除劳动合同，但未来不再为企业提供服务，不能为企业带来经济利益，企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的经济补偿的，如发生“内退”的情况，在其正式退休日期之前应当比照辞退福利处理，在其正式退休日期之后，应当按照离职后福利处理。
实施职工内部退休计划的，企业应当比照辞退福利处理。在内退计划符合《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定的确认条件时，企业应当按照内退计划规定，将自职工停止提供服务日至正常退休日期间、企业拟支付的内退职工工资和缴纳的社会保险费等，确认为应付职工薪酬，一次性计入当期损益，不能在职工内退后各期分期确认因支付内退职工工资和为其缴纳社会保险费等产生的义务。
【教材例9-2】甲公司为一家空调制造企业，2×15年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，甲公司管理层制定了一项辞退计划。计划规定：从2×16年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退其柜式空调生产车间的职工。辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见，辞退计划已于2×15年12月10日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度内实施完毕。该项辞退计划的详细内容如表9-1所示。
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表9-1单位：万元 所属部门 职位 辞退数（人） 工龄（年） 每人补偿 空调车间 车间主任 10 1～10 10 10～20 20 20～30 30 高级技工 50 1～10 8 10～20 18 20～30 28 一般技工 100 1～10 5 10～20 15 20～30 25 合计 ? 160 ? ? ?
2×15年12月31日，企业预计各级别职工拟接受辞退职工数量的最佳估计数（最可能发生数）及其应支付的补偿如表9-2所示。
?
表9-2单位：万元 所属部门 职位 辞退数（人） 工龄（年） 接受数量 每人补偿 补偿金额 空调车间 车间主任副主任 10 1～10 5 10 50 10～20 2 20 40 20～30 1 30 30 高级技工 50 1～10 20 8 160 10～20 10 18 180 20～30 5 28 140 一般技工 100 1～10 50 5 250 10～20 20 15 300 20～30 10 25 250 合计 ? 160 ? 123 ? 1400 ?
按照本书第十章有关计算最佳估计数的方法，预计接受辞退的职工数量可以根据最可能发生的数量确定。根据表10-2，愿意接受辞退职工的最可能数量为123名，预计补偿总额为1400万元，则企业在2×15年（辞退计划是2×15年12月10日由董事会批准）应作如下账务处理：
借：管理费用14000000
贷：应付职工薪酬——辞退福利14000000
（四）其他长期职工福利
企业向职工提供的其他长期职工福利，符合设定提存计划条件的，应当按照设定提存计划的有关规定进行会计处理。企业向职工提供的其他长期职工福利，符合设定受益计划条件的，企业应当按照设定受益计划的有关规定进行会计处理。
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第九章职工薪酬及借款费用
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本章考情分析
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项目 内容 主要变化 （1）删除短期薪酬涵盖范围中的“生育保险费”；
（2）删除“借款费用的范围”知识点下关于“融资租赁”的表述 考试形式 本章内容在考试中各种题型均可能出现。其中，客观题常考点有：职工薪酬的确认与计量、借款费用的范围、资本化期间的判断、借款费用的计量等；同时也是主观题的常考内容，考生需至少掌握到计算分析题的程度 ?
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目录
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第一节应付职工薪酬
第二节借款费用
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第一节应付职工薪酬
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一、职工薪酬的内容
二、职工薪酬的确认和计量
一、职工薪酬的内容
（一）相关概念
1.职工薪酬：是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。
2.职工薪酬包括：短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。
3.职工：是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。
【提示】企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。
（二）职工薪酬的分类
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1.短期薪酬 短期薪酬：是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后12个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外（辞退福利） 短期薪酬具体包括：工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬 2.离职后福利 离职后福利：是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外（养老保险及失业保险归为此类） 离职后福利计划按其特征可以分为设定提存计划和设定受益计划 3.辞退福利 辞退福利：是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动合同关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿 4.其他长期职工福利 其他长期职工福利：是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬 包括长期带薪缺勤、其他长期服务福利、长期残疾福利、长期利润分享计划和长期奖金计划等 ?
【例题?多选题】下列各项中，企业应作为短期薪酬进行会计处理的有（）。（2018年）
A.由企业负担的职工医疗保险费
B.向职工发放的高温补贴
C.由企业负担的职工住房公积金
D.向职工发放的工资
【答案】ABCD。
二、职工薪酬的确认和计量
（一）短期薪酬
【总体思路】先计提，后支付。
企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并根据受益对象计入当期损益或相关资产成本。
1.货币性短期薪酬及福利的确认和计量
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计提时 借：生产成本
制造费用
管理费用
销售费用
在建工程
研发支出等
贷：应付职工薪酬 实际发放或发生时 借：应付职工薪酬
贷：银行存款 ?
2.非货币性福利的确认和计量（区分：自产产品或外购产品）
（1）企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的含税公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
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计提时 借：生产成本、制造费用、管理费用等
贷：应付职工薪酬——非货币性福利（含税公允价值） 实际发放时 借：应付职工薪酬——非货币性福利
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时结转成本：
借：主营业务成本
存货跌价准备
贷：库存商品 ?
（2）企业以外购的商品作为非货币性福利提供给职工的，应当按照该商品的公允价值和相关税费确定职工薪酬的金额，并计入当期损益或相关资产成本。
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【手写板】
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【提示】外购商品时明确用于职工福利，根据相关税法规定其进项税额不得抵扣，所以应将其计入商品成本中。（取得时因未明确用途已抵扣的，改变用途后需进项税额转出）
【小新点】
自产产品给员工，视同销售（售价+税）；
外购商品发员工，进项税不可抵扣。
【例题?判断题】企业将自产产品作为非货币性福利发放给职工时，应当按照该产品的账面价值确定职工薪酬金额。（）（2019年）
【答案】×
【解析】企业以自产的产品作为非货币性福利提供给职工属于视同销售，应当按照该产品的公允价值和相关税费合计数确定职工薪酬金额。。
【例题?单选题】甲公司系增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%。2019年6月5日，甲公司将自产的300件K产品作为福利发放给职工。该批产品的单位成本为400元/件，公允价值和计税价格均为600元/件。不考虑其他因素，甲公司应计入应付职工薪酬的金额为（）万元。（2017年，修改）
A.18
B.14.34
C.12
D.20.34
【答案】D
【解析】应计入应付职工薪酬的金额＝[600×300×（1＋13%）]/10000＝20.34（万元）,选项D正确。
3.短期带薪缺勤的确认和计量
带薪缺勤应当根据其性质及其职工享有的权利，分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤两类，分别进行会计处理。
【提示】如果带薪缺勤属于长期带薪缺勤的，企业应当作为其他长期职工福利处理。
（1）累积带薪缺勤
①累积带薪缺勤：是指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。
②企业应当在职工提供了服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。
③有些累积带薪缺勤在职工离开企业时，对于未行使的权利，职工有权获得现金支付。职工在离开企业时能够获得现金支付的，企业应当确认企业必须支付的、职工全部累积未使用权利的金额。
企业应当根据资产负债表日因累积未使用权利而导致的预期支付的追加金额，作为累积带薪缺勤费用进行预计。
【举例】丁企业共有2000名职工，从2019年1月1日起，该企业实行累积带薪缺勤制度。制度规定，每个职工每年可享受5个工作日带薪休假。未使用的年休假只能向后结转一个公历年度，超过1年未使用的权利作废，在职工离开企业时也无权获得现金支付；职工休年假时，首先使用当年可享受的权利，不足部分再从上年结转的带薪年休假中扣除。
2019年12月31日，丁企业预计2020年有1900名职工将享受不超过5天的带薪年休假，剩余100名职工每人将平均享受6.5天年休假，假定这100名职工全部为总部各部门经理，该企业平均每名职工每个工作日工资为300元。不考虑其他相关因素。
【答案】丁企业在2019年12月31日应当预计由于职工累积未使用的带薪年休假权利而导致的预期支付的金额，即相当于150天[100×（6.5-5）]的年休假工资金额45000元（150×300）。
2019年12月31日，丁企业应编制的会计分录如下：
借：管理费用45000
贷：应付职工薪酬45000
（2）非累积带薪缺勤
①非累积带薪缺勤：是指带薪权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。
我国企业职工休婚假、产假、丧假、探亲假、病假期间的工资通常属于非累积带薪缺勤。
②企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。
通常情况下，与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬已经包括在企业每期向职工发放的工资等薪酬中，因此，不必作额外的账务处理。
4.短期利润分享计划的确认和计量
短期利润分享计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬，并计入当期损益或相关资产成本：
（1）企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务或推定义务。
（2）因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务能够可靠估计。
属于以下三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计：
①在财务报告批准报出之前企业已确定应支付的薪酬金额；
②该利润分享计划的正式条款中包括确定薪酬金额的方式；
③过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。
（3）企业在计量利润分享计划产生的应付职工薪酬时，应当反映职工因离职而没有得到利润分享计划支付的可能性。
如果企业预期在职工为其提供相关服务的年度报告期间结束后12个月内，不需要全部支付利润分享计划产生的应付职工薪酬，该利润分享计划应当适用其他长期职工福利的有关规定。
（4）企业根据经营业绩或职工贡献等情况提取的奖金，属于奖金计划，应当比照短期利润分享计划进行处理。
【例9-1】甲公司于2×15年年初制定和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。该计划规定，公司全年的净利润指标为1000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过1000万元，公司管理层将可以分享超过1000万元净利润部分的10%作为额外报酬。假定至2×15年12月31日，甲公司全年实际完成净利润1500万元。
假定不考虑离职等其他因素，则甲公司管理层按照利润分享计划可以分享利润50万元［（1500-1000）×10%］作为其额外的薪酬。
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【答案】
甲公司2×15年12月31日的相关账务处理如下：
借：管理费用500000
贷：应付职工薪酬——利润分享计划500000
（二）离职后福利
企业应当按照企业承担的风险和义务情况，将离职后福利计划分类为设定提存计划（主要）和设定受益计划两种类型。
1.设定提存计划：是指企业向单独主体（如基金等）缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。
【提示】养老保险和失业保险归为此类。
2.企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本。
根据设定提存计划，预期不会在职工提供相关服务的年度报告期结束后12个月内支付全部应缴存金额的，企业应当参照规定的折现率，将全部应缴存金额以折现后的金额计量应付职工薪酬。【预期超过12个月，折现】
3.相关账务处理
借：管理费用、生产成本、制造费用等
贷：应付职工薪酬（注意可能需要折现）
借：应付职工薪酬
贷：银行存款
（三）辞退福利
1.确认原则及时间
企业向职工提供辞退福利的，应当在以下两时间点孰早日，确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益【管理费用（不区分对象）】：
①在企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时；
②企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时。
2.企业有详细、正式的重组计划并且该重组计划已对外公告时，表明已经承担了重组义务。
重组计划包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等。（了解）
3.企业应当按照辞退计划条款的规定，合理预计并确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并具体考虑下列情况：
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（1）对于职工没有选择权的辞退计划，企业应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿等确认职工薪酬负债。 （2）对于自愿接受裁减建议的辞退计划，由于接受裁减的职工数量不确定，企业应当根据本书第十章（或有事项）的规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等确认职工薪酬负债。 （3）对于辞退福利预期在其确认的年度报告期间期末后12个月内完全支付的辞退福利，企业应当适用短期薪酬的相关规定。 （4）对于辞退福利预期在年度报告期间期末后12个月内不能完全支付的辞退福利，企业应适用其他长期职工福利的相关规定。 ?
4.企业在确定提供的经济补偿是否为辞退福利时，应当区分辞退福利和正常退休养老金。
辞退福利是在职工与企业签订的劳动合同到期前，企业根据法律与职工本人或职工代表(如工会)签订的协议，或者基于商业惯例，承诺当其提前终止对职工的雇用关系时支付的补偿，引发补偿的事项是辞退。
5.内退
对于职工虽然没有与企业解除劳动合同，但未来不再为企业提供服务，不能为企业带来经济利益，企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的经济补偿的，如发生“内退”的情况：
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在其正式退休日期之前 比照辞退福利处理 在其正式退休日期之后 按照离职后福利处理 ?
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实施职工内部退休计划的，企业应当比照辞退福利处理。在内退计划符合本章规定的确认条件时，企业应当按照内退计划规定，将自职工停止提供服务日至正常退休日期间、企业拟支付的内退职工工资和缴纳的社会保险费等，确认为应付职工薪酬，一次性计入当期损益，不能在职工内退后各期分期确认因支付内退职工工资和为其缴纳社会保险费等产生的义务。
【提示】
由于被辞退的员工不再为企业带来未来经济利益，因此，对于所有辞退福利，均应当于辞退计划满足负债确认条件的当期一次计入费用，不记入资产成本。
借：管理费用【不区分受益对象】
贷：应付职工薪酬
【例9-2】甲公司是一家空调制造企业。2×15年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，甲公司管理层制定了一项辞退计划，计划规定，从2×16年1月1日起，企业以职工自愿方式，辞退其柜式空调生产车间的职工。
辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在的部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见，辞退计划已于2×15年12月10日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度内实施完毕。该项辞退计划的详细内容如表9-1所示。
表9-1单位：万元
所属部门 职位 辞退数量（人） 工龄（年） 每人补偿额 空调车间 车间主任/副主任 10 1-10 10 10-20 20 20-30 30 高级技工 50 1-10 8 10-20 18 20-30 28 一般技工 100 1-10 5 10-20 15 20-30 25 合计 160 ?
2×15年12月31日，企业预计各级别职工拟接受辞退职工数量的最佳估计数（最可能发生数）及其应支付的补偿如表9-2所示。
表9-2单位：万元
所属
部门 职位 辞退
数量 工龄（年） 接受
数量 每人补偿额 补偿
金额 空调
车间 车间主任、
副主任 10 1-10 5 10 50 10-20 2 20 40 20-30 1 30 30 高级技工 50 1-10 20 8 160 10-20 10 18 180 20-30 5 28 140 一般技工 100 1-10 50 5 250 10-20 20 15 300 20-30 10 25 250 合计 160 123 1400 ?
按照本书第十章（或有事项）有关计算最佳估计数的方法，预计接受辞退的职工数量可以根据最有可能发生的数量确定。根据表9-2，愿意接受辞退职工的最可能数量为123名，预计补偿总额为1400万元，则企业2×15年（辞退计划是2×15年12月10日由董事会批准）应作如下账务处理：
借：管理费用14000000
贷：应付职工薪酬——辞退福利14000000
（四）其他长期职工福利
1.其他长期职工福利：指除短期薪酬、离职后福利和辞退福利以外的其他所有职工福利。
2.企业向职工提供的其他长期职工福利
（1）符合设定提存计划条件的，应当按照设定提存计划的有关规定进行会计处理。
（2）符合设定受益计划条件的，应当按照设定受益计划的有关规定进行会计处理。
3.长期残疾福利
（1）长期残疾福利水平取决于职工提供服务期间长短的，企业应在职工提供服务的期间确认应付长期残疾福利义务，计量时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限；
（2）与职工提供服务期间长短无关的，企业应当在导致职工长期残疾的事件发生的当期确认应付长期残疾福利义务。（了解）
【第1节总结】
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