第二节长期股权投资的后续计量
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【考点2】权益法（★★★）
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对合营企业和联营企业投资应当采用权益法核算。
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长期股权投资的
取得方式 被投资单位类型 初始计量方法 后续计量方法
（个别报表） 后续计量方法
（合并报表） 企业合并 同一控制 子公司 权益结合法 成本法 权益法 非同一控制 子公司 购买法 成本法 企业合并以外方式 合营企业
联营企业 购买法 权益法 ?
投资方在判断对被投资单位是否具有共同控制、重大影响时，应综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权。
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【权益法科目设置】
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【例题·多选题】（2017年）
企业采用权益核算长期股权投资时，下列各项中，影响长期股权投资账面价值的有（）。
A.被投资单位发行一般公司债券
B.被投资单位其他综合收益变动
C.被投资单位以盈余公积转增资本
D.被投资单位实现净利润
【答案】BD
【提示】（按判断题把握，了解即可）
（1）尽管在评估投资方对被投资单位是否具有重大影响时，应当考虑潜在表决权的影响，但在确定应享有的被投资单位实现的净损益、其他综合收益和其他所有者权益变动的份额时（即采用权益法核算时），潜在表决权所对应的权益份额不应予以考虑。
（2）在持有投资期间，被投资单位编制合并财务报表的，应当以合并财务报表中净利润、其他综合收益和其他所有者权益变动中归属于被投资单位的金额为基础进行会计处理。
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?
（3）如果被投资单位发行了分类为权益的可累积优先股等类似的权益工具，无论被投资单位是否宣告分配优先股股利，投资方计算应享有被投资单位的净利润时，均应将归属于其他投资方的累积优先股股利予以扣除。
【提示】我们这里的投资单位，是指“普通股股东”，而不是“优先股股东”，投资单位无法享有优先股股利。
（一）初始投资成本的调整
【提示】“初始投资成本”是指初始计量的结果。
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结论：长期股权投资=权益份额+商誉
1.初始投资成本＞取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额：
不调整长期股权投资的初始投资成本
2.初始投资成本＜投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的：
借：长期股权投资——投资成本
贷：营业外收入
【提示】“初始投资成本”是初始计量的结果，与调整后的“投资成本”是不同的概念，要注意区分。
【提示】关于商誉的理解：
（1）商誉=购买成本-应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额
（2）“正商誉”与企业整体有关，无法脱离被投资方而单独存在（即不可辨认），所以不能在投资方个别报表中确认，只能体现在长期股权投资成本中。
而如果是“负商誉”，则实质上属于被投资方可辨认净资产公允价值份额的其中一部分，属于可辨认的净资产，应确认为投资单位的投资成本，以体现所享有的权益，同时确认为一项利得（营业外收入）。
【教材例5-9】
甲公司于2×16年1月2日取得乙公司30%的股权，支付价款30000000元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，单位：元）：
实收资本30000000
资本公积24000000
盈余公积6000000
未分配利润15000000
所有者权益总额75000000
假定在乙公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。甲公司在取得对乙公司的股权后，派人参与了乙公司的财务和生产经营决策，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。取得投资时，甲公司应进行的账务处理为：
借：长期股权投资——乙公司——投资成本30000000
贷：银行存款30000000
长期股权投资的成本30000000元大于取得投资时应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额22500000元（75000000×30%），不对其初始投资成本进行调整。
假定上例中取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值为120000000元，A公司按持股比例30%计算确定应享有36000000元，则初始投资成本与应享有B公司可辨认净资产公允价值份额之间的差额6000000元应计入取得投资当期的损益。
借：长期股权投资——乙公司——投资成本36000000
贷：银行存款30000000
营业外收入6000000
【例题·单选题】
2020年1月1日，甲公司定向发行每股面值为1元，公允价值为4.5元的普通股1000万股作为对价取得乙公司30%有表决权的股份，支付给证券承销商的佣金和手续费为200万元。交易后，甲公司能够对乙公司施加重大影响。取得投资日，乙公司可辨认净资产的账面价值为16000万元，公允价值为18000万元。则甲公司取得的该项长期股权投资的初始投资成本为（）。
A.4300
B.4500
C.4800
D.5400
【答案】B
【解析】甲公司取得的该项长期股权投资的初始投资成本=发行股票的公允价值=4.5×1000=4500（万元）。股票发行费用200万元应冲减股本溢价，不影响初始投资成本。初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额5400万元（18000×30%），其差额应调整投资成本，但不影响初始投资成本的认定。
【拓展】若此题改问“投资成本”是多少，则选D。
（二）投资损益的确认
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按账面价值计算 按公允价值计算 调整
净利润 存货 借：主营业务成本72
贷：库存商品72 借：主营业务成本60
贷：库存商品60 调增12 固定资产 借：管理费用（2000÷10×9/12）150
贷：累计折旧150 借：管理费用（2500÷10×9/12）187.5
贷：累计折旧187.5 调减37.5 应付账款 借：应付账款300
贷：银行存款300 借：应付账款300
贷：银行存款300 不调 按照购买日被投资单位公允价值调整之后的净利润
（假定不考虑所得税等其他因素）
=800+12-37.5=774.5（万元）
投资方应确认的投资收益=774.5×30%=232.35（万元）
借：长期股权投资——损益调整232.35
贷：投资收益232.35
结论：
采用权益法核算的长期股权投资，在确认应享有（或分担）被投资单位的净利润（或净亏损）时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：
（1）被投资单位采用的会计政策和会计期间与投资方不一致的，应按投资方的会计政策和会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。（了解）
（2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产等的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及有关资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。（重点）
【提示】投资方在对被投资单位的净利润进行调整时，应考虑重要性原则，不具有重要性的项目可不予调整。（判断题）
1.被投资单位实现净利润
借：长期股权投资——损益调整
（调整后的净利润×持股比例）
贷：投资收益
2.被投资单位发生净亏损
借：投资收益
贷：长期股权投资——损益调整
【教材例5-10】沿用【例5-9】
假定甲公司长期股权投资的成本大于取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值份额的情况下，2×16年B公司实现净利润8000000元。甲公司、乙公司均以公历年度作为会计年度，采用相同的会计政策。由于投资时乙公司各项资产、负债的账面价值与其公允价值相同，不需要对乙公司的净利润进行调整，甲公司应确认的投资收益为2400000元（8000000×30%），一方面增加长期股权投资的账面价值，另一方面作为利润表中的投资收益确认。
甲公司的会计处理如下：
借：长期股权投资——乙公司——损益调整2400000
贷：投资收益2400000
【例题·单选题】（2016年）
2015年1月1日，甲公司以银行存款2500万取得乙公司20%有表决权的股份，对乙公司具有重大影响，采用权益法核算；乙公司当日可辨认净资产的账面价值为12000万元，各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值均相同。乙公司2015年度实现的净利润为1000万元。不考虑其他因素，2015年12月31日，甲公司该项投资在资产负债表中应列示的年末余额为（）万元。
A.2400
B.2500
C.2600
D.2700
【答案】D
【解析】2015年12月31日，甲公司长期股权投资在资产负债表中应列示的年末余额＝2500＋1000×20%＝2700（万元）。
2015年1月1日：
借：长期股权投资——投资成本2500
贷：银行存款2500
初始投资成本2500万元大于投资时享有的乙公司可辨认净资产公允价值的份额2400（12000×20%）万元，不调整长期股权投资入账价值。
2015年12月31日：
借：长期股权投资——损益调整（1000×20%）200
贷：投资收益200
【教材例5-11】
甲公司于2×16年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为20000000元，自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为60000000元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同，见表：
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账面原价 已提折旧 公允价值 原预计
使用年限 剩余
使用年限 存货 5000000 7000000 固定资产 10000000 2000000 12000000 20 16 无形资产 6000000 1200000 8000000 10 8 小计 21000000 3200000 27000000 ?
假定乙公司2×16年实现净利润6000000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货5000000元中有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。固定资产、无形资产等均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生其他任何内部交易。
甲公司在确定其应享有乙公司2×16年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑相关税费等其他因素影响）：
调整后的净利润=6000000-（7000000-5000000）×80%-（12000000/16-10000000/20）-（8000000/8-6000000/10）=3750000（元）
甲公司应享有份额=3750000×30%=1125000（元）。
借：长期股权投资——乙公司——损益调整1125000
贷：投资收益1125000
第二节长期股权投资的后续计量
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【考点2】权益法
3.对于投资方或纳入投资方合并财务报表范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。
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?
学习前先“洗脑”：
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?
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【提示】投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵销有所不同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵销的，而投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益仅仅抵销投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额。
也就是说，对于投资方与联营企业或合营企业之间的未实现内部交易损益，应仅限于确认归属于联营企业或合营企业其他投资方的部分。
结论：
投资单位应确认的投资收益
=（被投资单位净利润-顺流交易或逆流交易产生的未实现内部交易损益）×持股比例
借：长期股权投资——损益调整
贷：投资收益
【思考】如果内部交易的存货，已经对外部第三方销售，那么就属于“已实现的内部交易损益”，即：（售价-账面）×对外出售比例，这是不需要抵销的。如果顺流交易或逆流交易的是固定资产，那么未实现内部交易损益如何变成“已实现”呢？
【回答】折旧。
【教材例5-12】
甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。2×16年9月，甲公司将其账面价值为8000000元的商品以12000000元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产，预计使用寿命为10年，净残值为0。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2×16年实现净利润为20000000元。不考虑相关税费等其他因素影响。
甲公司在该项交易中实现利润4000000元，其中的800000元（4000000×20%）是针对本公司持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资收益时应予抵销，同时应考虑相关固定资产折旧对损益的影响，即甲公司应当进行以下账务处理：
借：长期股权投资——乙公司——损益调整3220000
[（20000000-4000000+4000000÷10×3/12）×20%]
贷：投资收益3220000
【提示】其中的4000000÷10×3/12是指“已实现的内部交易损益”。
【教材例5-13】
甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。2×16年8月，乙公司将其成本为9000000元的某商品以15000000元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至2×16年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司2×16年实现净利润48000000元。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。假定不考虑相关税费等其他因素影响。
甲公司在按照权益法确认应享有乙公司2×16年净损益时，应进行以下账务处理：
借：长期股权投资——乙公司——损益调整8400000
[（48000000-6000000）×20%]
贷：投资收益8400000
假定2×17年，甲公司将该商品以18000000元的价格出售给外部独立第三方，因该部分内部交易损益已经实现，甲公司在确认应享有乙公司2×17年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资损益，即应在考虑其他因素计算确定的投资损益基础上调整增加6000000元。假定乙公司2×17年实现的净利润为30000000元。
甲公司的账务处理如下：
借：长期股权投资——乙公司——损益调整7200000
[（30000000+6000000）×20%]
贷：投资收益7200000
【提示】应当说明的是，投资方与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，其中属于所转让资产发生减值损失的，有关未实现内部交易损失不应予以抵销。
【教材例5-14】
甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。2×16年，甲公司将其账面价值为2000000元的商品以1600000元的价格出售给乙公司。至2×16年12月31日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2×16年实现净利润为15000000元。不考虑相关税费等其他因素影响。
甲公司在确认应享有乙公司2×16年净损益时，如果有证据表明该商品交易价格1600000元与其账面价值2000000元之间的差额为减值损失的，不应予以抵销。甲公司应当进行以下会计处理：
借：长期股权投资——乙公司——损益调整3000000
（15000000×20%）
贷：投资收益3000000
归纳总结：
?
购买日被投资方可辨认净资产公允价值与账面价值不同
（调减“已实现”） 顺流、逆流交易
（交易当期调减“未实现”，
以后各期调增“已实现”） 存货 调整后的净利润=账面净利润-（购买日存货公允价值-购买日存货账面价值）×本期对外出售比例 （1）交易当期：调整后的净利润=账面净利润-（存货售价-存货账面价值）×（1-本期对外出售比例）
（2）以后各期：调整后的净利润=账面净利润+（存货售价-存货账面价值）×本期对外出售比例 固定资产、无形资产 调整后的净利润
=账面净利润-（按购买日资产公允价值计提折旧-账面折旧）
=账面净利润-（资产公允价值-资产账面价值）×月折旧率×当期折旧或摊销月份数 （1）交易当期：调整后的净利润=账面净利润-（资产售价-资产账面价值）×(1-月折旧率×当期折旧或摊销月份数)
（2）以后各期：调整后的净利润=账面净利润+（资产售价-资产账面价值）×月折旧率×当期折旧或摊销月份数 ?
【例题·单选题】
甲公司2×20年1月1日以3000万元的价格购入乙公司30%的股份，另支付相关手续费10万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11000万元，账面价值为10000万元，公允价值与账面价值的差额是由一项存货造成的，该项存货的账面价值为1000万元，公允价值为2000万元，当年实际对外出售了80%。当年甲公司向乙公司销售了一批商品，该商品的成本为600万元，市场价值为800万元，当年对外出售了80%。乙公司2×20年实现净利润1000万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资对甲公司2×20年度利润总额的影响金额为（）万元。
A．470
B．348
C．338
D．302
【答案】C
【解析】该投资对甲公司2×20年度利润总额的影响金额=［11000×30%-（3000+10）］+[1000-（2000-1000）×80%-（800-600）×（1-80%）]×30%=338（万元）。
【拓展】2×21年，假如乙公司接受投资时的存货于全部对外出售，甲公司销售给乙公司的商品当年对外出售10%。乙公司2×21年实现的净利润为1200万元。2×21年甲公司应确认的投资收益是多少？
【回答】乙公司经调整后的净利润=1200-（2000-1000）×20%+（800-600）×10%=1020（万元）
甲公司应确认的投资收益=1020×30%=306（万元）
【例题·综合题】（2019年节选）
2×18年9月至12月，甲公司发生的部分交易或事项如下：
……
资料三：2×18年12月10日，甲公司向联营企业丙公司销售成本为100万元的C产品，售价150万元已收存银行。至2×18年12月31日，该批产品未向外部第三方出售。甲公司在2×17年11月20日取得丙公司20%有表决权股份，当日，丙公司各项可辨认资产、负债的公允价值均与其账面价值相同。甲公司采用的会计政策、会计期间与丙公司的相同。丙公司2×18年度实现净利润3050万元。
本题不考虑增值税相关税费及其他因素。
要求：
（3）根据资料三，计算甲公司2×18年持有丙公司股权应确认投资收益的金额，并编制相关会计分录。
【答案】甲公司2×18年12月10日持有丙公司股权应确认投资收益=[3050-（150-100）]×20%=600（万元）。
借：长期股权投资——损益调整600
贷：投资收益600
【例题·判断题】（2017年）
企业采用权益法核算长期股权投资的，在确认投资收益时，不需考虑顺流交易产生的未实现内部交易利润。（）
【答案】×
【解析】对于采用权益法核算的长期股权投资，企业应该根据投资企业与被投资方内部交易（包括顺流、逆流交易）的未实现内部销售损益、投资时被投资方可辨认资产/负债评估增值/减值等因素调整净利润。
第二节长期股权投资的后续计量
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【考点2】权益法
（三）被投资单位其他综合收益变动的处理
?
被投资单位其他综合收益发生变动的常见事项 1.自用房地产或存货转换为公允价值模式计量投资性房地产时公允价值大于账面价值的差额；
2.其他债权投资、其他权益工具投资的公允价值变动；
3.其他债权投资信用减值准备；
4.金融资产重分类计入其他综合收益的金额；
5.外币财务报表折算差额。 ?
借：长期股权投资——其他综合收益
贷：其他综合收益
或相反分录。
【教材例5-15】
甲公司持有乙公司30%的股份，能够对乙公司施加重大影响。当期，乙公司因持有分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资）公允价值的变动计入其他综合收益的金额为20000000元，除该事项外，乙公司当期实现的净利润为80000000元。假定甲公司与乙公司适用的会计政策、会计期间相同，两者在当期及以前期间未发生任何内部交易，投资时乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。不考虑相关税费等其他因素影响。
甲公司应进行以下账务处理：
借：长期股权投资——损益调整24000000
（80000000×30%）
——其他综合收益6000000
（20000000×30%）
贷：投资收益24000000
其他综合收益6000000
【例题·多选题】（2019年）
2×18年1月1日，甲公司以银行存款3950万元取得乙公司30%的股份，另以银行存款50万元支付了与该投资直接相关的手续费，相关手续于当日完成，能够对乙公司施加重大影响。当日，乙公司可辨认净资产的公允价值为14000万元。各项可辨认资产、负债的公允价值均与其账面价值相同。乙公司2×18年实现净利润2000万元，其他债权投资的公允价值上升100万元。不考虑其他因素，下列各项中甲公司2×18年与该投资相关的会计处理中，正确的有（）
A.确认投资收益600万元
B.确认财务费用50万元
C.确认其他综合收益30万元
D.确认营业外收入200万元
【答案】ACD
【解析】采用权益法核算的长期股权投资，投资方对于被投资方的净资产的变动应调整长期股权投资的账面价值。相关账务处理如下：
借：长期股权投资——投资成本4200
【3950+50+14000×30%-（3950+50）】
贷：银行存款（3950+50）4000
营业外收入200
借：长期股权投资——损益调整（2000×30%）600
贷：投资收益（2000×30%）600
借：长期股权投资——其他综合收益30
贷：其他综合收益30
所以，选项A、C和D正确。
【提示】投资方全部处置权益法核算的长期股权投资时，原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理（全额结转）。
【提示】被投资单位能转，咱们就转；否则，也不能转。
投资方部分处置权益法核算的长期股权投资，剩余股权仍采用权益法核算的，原权益法核算的相关其他综合收益应当采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础处理并按比例结转。
借：其他综合收益（终止权益法：全额结转）
（继续权益法：比例结转）
贷：投资收益
（四）取得现金股利或利润的处理
借：应收股利
贷：长期股权投资——损益调整
【提示】被投资单位的分配利润的会计处理：
借：利润分配——应付现金股利或利润
贷：应付股利
可以看出，被投资单位的所有者权益减少了。
【回忆】被投资单位实现净利润时，投资单位如何处理？
借：长期股权投资——损益调整
贷：投资收益
实现净利润时的处理，与取得现金股利或利润的处理相加的分录便是：
借：应收股利
贷：投资收益
而以上分录，恰好是成本法下取得现金股利或利润时的处理。
可以发现，只有当被投资单位把实现的净利润全部用于分派现金股利时，权益法和成本法下的处理才是相同的。其他只考虑损益影响的情形中，权益法和成本法的处理均是不同的，如果涉及成本法→权益法，则需要编制调整分录。
归纳总结：
?
被投资单位实现净利润
及分派股利的会计处理 投资单位 成本法 权益法 实现净利润 借：××
贷：本年利润 - 借：长期股权投资—损益调整
贷：投资收益 现金股利 宣告分派 借：利润分配
贷：应付股利 借：应收股利
贷：投资收益 借：应收股利
贷：长期股权投资—损益调整 实际发放 借：应付股利
贷：银行存款 - - 股票股利 宣告分派 - - - 实际发放 借：利润分配
贷：股本 - ?
【提示】成本法下，长期股权投资账面价值均不变。
【例题·单选题】（2011年）
下列各项中，影响长期股权投资账面价值增减变动的是（）。
A.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利
B.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利
C.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利
D.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利
【答案】B
【解析】选项B的分录为：
借：应收股利
贷：长期股权投资
（五）超额亏损的确认
引入：
假如某年被投资单位发生净亏损1000万元（调整后金额），持股比例30%，投资单位按照权益法核算。正常会计处理：
借：投资收益（1000×30%）300
贷：长期股权投资——损益调整300
但是，在确认亏损之前，“长期股权投资”账面余额为350万元，已经计提的“长期股权投资减值准备”余额为80万元，此时长期股权投资账面价值为270万元。
问题：还能冲回300万元的长期股权投资吗？
投资企业确认应分担被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是指长期应收项目，比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。应予说明的是，该类长期权益不包括投资方与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。
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【教材例5-16】
甲公司持有乙公司40%的股权，能够对乙公司施加重大影响。2×15年12月31日，该项长期股权投资的账面价值为20000000元。乙公司2×16年发生亏损30000000元。假定甲公司取得投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两公司采用的会计政策和会计期间也相同。甲公司2×16年应确认的投资损失为12000000元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为8000000元。
如果乙公司2×16年的亏损额为60000000元，则甲公司按其持股比例确认应分担的损失为24000000元，但期初长期股权投资的账面价值仅为20000000元，如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，甲公司应确认的投资损失仅为20000000元，超额损失在账外进行备查登记；如果在确认了20000000元的投资损失后，甲公司账上仍有应收乙公司的长期应收款8000000元（实质上构成对乙公司的净投资），则在长期应收款的账面价值大于4000000元的情况下，应进一步确认投资损失4000000元。
甲公司应进行的账务处理为：
借：投资收益24000000
贷：长期股权投资——乙公司——损益调整20000000
长期应收款——乙公司——超额亏损4000000
第二节长期股权投资的后续计量
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【考点2】权益法
（六）被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动
主要影响因素（掌握第1、2条）：
1.被投资单位接受其他股东的资本性投入；
2.其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。
3.被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分；
4.以权益结算的股份支付；
借：长期股权投资——其他权益变动
贷：资本公积——其他资本公积
【教材例5-17】
2×18年3月20日，甲、乙、丙三家公司分别以现金200万元、400万元和400万元出资设立丁公司，分别持有丁公司20%、40%、40%的股权。甲公司对丁公司具有重大影响，采用权益法对有关长期股权投资进行核算。丁公司自设立日起至2×20年1月1日实现净损益1000万元，除此以外，无其他影响净资产的事项。2×20年1月1日，经甲、乙、丙公司协商，乙公司对丁公司增资800万元，增资后丁公司净资产为2800万元，甲、乙、丙公司分别持有丁公司15%、50%、35%的股权。相关手续于当日完成。
假定甲公司与丁公司适用的会计政策、会计期间相同，双方在当期及以前期间未发生其他内部交易。不考虑相关税费等其他因素影响。
2×20年1月1日，甲公司应享有的丁公司：
增资前的权益份额=（200+400+400+1000）×20%=400（万元）
增资后的权益份额=（200+400+400+1000+800）×15%=420（万元）
其他权益变动=420-400=20（万元）
借：长期股权投资——其他权益变动20
贷：资本公积——其他资本公积20
【扩展例题1】其他股东的资本性投入
甲公司持有乙公司30%的股份，能够对乙公司施加重大影响。乙公司为上市公司，当期乙公司的母公司捐赠乙公司1000万元，该捐赠实质上属于资本性投入，乙公司将其计入资本公积（股本溢价）。不考虑其他因素，甲公司按权益法作如下会计处理：
甲公司在确认应享有被投资单位所有者权益的其他变动=1000×30%=300（万元）
借：长期股权投资——其他权益变动3000000
贷：资本公积——其他资本公积3000000
【扩展例题2】其他股东增资
2×19年1月1日，甲公司以1900万元现金取得乙公司40%的股权，能够对乙公司施加重大影响；当日，乙公司可辨认净资产的公允价值为4500万元、账面价值为4200万元（公允价值与账面价值的差异由一批存货造成）。2×19年乙公司实现账面净利润500万元，该批存货至2×19年底已对外销售80%。2×20年1月1日，乙公司向非关联方丙公司定向增发新股，增资2700万元，相关手续于当日完成，甲公司对乙公司持股比例下降为30%，对乙公司仍具有重大影响。
2×20年1月1日，甲公司应享有的乙公司：
增资前权益份额=（4500+500-300×80%）×40%=1904（万元）
增资后权益份额=（4500+500-300×80%+2700）×30%=2238（万元）
其他权益变动=2238-1904=334（万元）
借：长期股权投资——其他权益变动334
贷：资本公积——其他资本公积334
【提示】初始投资时产生的商誉=1900-4500×40%=100（万元），该商誉始终不变，体现在长期股权投资成本中，不用管它。
【例题·多选题】（2018年）
甲公司对乙公司的长期股权投资采用权益法核算。乙公司发生的下列交易事项中，将导致甲公司长期股权投资账面价值发生变动的有（）。
A.提取法定盈余公积
B.接受其他企业的现金捐赠
C.宣告分派现金股利
D.发行可转换公司债券
【答案】BCD
【解析】选项A，提取法定盈余公积，乙公司盈余公积增加，未分配利润减少，属于乙公司所有者权益内部项目发生增减变动，所有者权益总额未发生变化，因此，甲公司无需进行账务处理。
【提示】投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时，应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益；对剩余股权终止权益法核算时，将这部分资本公积全部转入当期投资收益。
借：资本公积——其他资本公积（终止权益法时全额）（继续权益法时按比例）
贷：投资收益
【教材例5-24】
甲公司持有乙公司40%的股权并采用权益法核算。2×18年7月1日，甲公司将乙公司20%的股权出售给非关联的第三方，对剩余20%的股权仍采用权益法核算。甲公司取得乙公司股权至2×18年7月1日期间，确认的相关其他综合收益为8000000元（为按比例享有的乙公司其他债权投资金融资产的公允价值变动），享有乙公司除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动为2000000元。不考虑相关税费等其他因素影响。
由于甲公司处置后的剩余股权仍采用权益法核算，因此相关的其他综合收益和其他所有者权益应按比例结转。甲公司有关账务处理如下：
借：其他综合收益（8000000×50%）4000000
资本公积——其他资本公积（2000000×50%）1000000
贷：投资收益5000000
假设，2×18年7月1日，甲公司将乙公司35%的股权出售给非关联的第三方，剩余5%股权作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算。由于甲公司处置后的剩余股权按照金融资产进行会计处理，终止权益法核算，因此，相关的其他综合收益和其他所有者权益应全部结转。甲公司有关账务处理如下：
借：其他综合收益8000000
资本公积——其他资本公积2000000
贷：投资收益10000000
【例题·综合题】（2015年节选）
甲公司2013年对乙公司股票投资的有关资料如下：
资料一：2013年1月1日，甲公司定向发行每股面值为1元，公允价值为4.5元的普通股1000万股作为对价取得乙公司30%有表决权的股份。交易前，甲公司与乙公司不存在关联方关系且不持有乙公司股份；交易后，甲公司能够对乙公司施加重大影响。取得投资日，乙公司可辨认净资产的账面价值为16000万元，除行政管理用W固定资产外，其他各项资产、负债的公允价值分别与其账面价值相同。
该固定资产原价为500万元，原预计使用年限为5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，已计提折旧100万元；当日，该固定资产的公允价值为480万元，预计尚可使用4年，与原预计剩余年限相一致，预计净残值为零，继续采用原方法计提折旧。
要求：
（1）判断说明甲公司2013年度对乙公司长期股权投资应采用的核算方法，并编制甲公司取得乙公司股权投资的会计分录。
【答案】
（1）甲公司取得乙公司长期股权投资采用权益法核算。
理由：甲公司取得乙公司30%的股权，能够对乙公司施加重大影响，所以采用权益法核算。
取得股权投资会计分录：
借：长期股权投资——投资成本4500
贷：股本1000
资本公积——股本溢价3500
取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值=16000+[480-（500-100）]=16080（万元）
甲公司取得投资日应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额=16080×30%=4824（万元），大于长期股权投资的初始投资成本，应当进行调整。调增长期股权投资的金额=4824-4500=324（万元）
借：长期股权投资——投资成本324
贷：营业外收入324
资料二：2013年8月20日，乙公司将其成本为900万元的M商品以不含增值税的价格1200万元出售给甲公司。至2013年12月31日，甲公司向非关联方累计售出该商品50%，剩余50%作为存货，未发生减值。
资料三：2013年度，乙公司实现的净利润为6000万元，因其他债权投资公允价值变动增加其他综合收益200万元，未发生其他影响乙公司所有者权益变动的交易或事项。
（2）计算甲公司2013年度应确认的投资收益和应享有乙公司其他综合收益变动的金额，并编制相关会计分录。
【例题·综合题】（2015年节选）
【答案】应确认的投资收益=[6000-（480/4-500/5）-（1200-900）×50%]×30%=1749（万元）
应确认的其他综合收益=200×30%=60（万元）
借：长期股权投资——损益调整1749
贷：投资收益1749
借：长期股权投资——其他综合收益60
贷：其他综合收益60
归纳总结：
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时点 权益法核算的会计处理 1.取得投资时 （1）初始投资成本>应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 借：长期股权投资——投资成本
贷：银行存款等
【注意】个别报表中不确认商誉，因为已包含在长期股权投资中。 （2）初始投资成本<应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 借：长期股权投资——投资成本
贷：银行存款等
营业外收入 2.被投资方实现净利润时 （1）以取得投资时被投资方可辨认净资产公允价值为基础持续计算净利润 借：长期股权投资——损益调整
贷：投资收益
【注意】投资收益=（被投资方净利润±购买日被投资方净资产公允价值与账面价值差额中已影响损益的金额±顺流或逆流交易未实现内部交易损益）×投资比例 （2）对于不构成业务的顺流交易和逆流交易，在计算净利润时，应当抵销未实现内部交易损益 3.被投资方宣告分派现金股利或利润 借：应收股利
贷：长期股权投资——损益调整 4.被投资方实现其他综合收益 借：长期股权投资——其他综合收益
贷：其他综合收益
【注意】在处置时，其他综合收益是否转入投资收益，应当采用与被投资方直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理（盯着被投资方） 处置时，其他综合收益与其他资本公积的结转方法
终止权益法：
■全额结转
继续权益法：
■比例结转 5.被投资方其他所有者权益变动 借：长期股权投资——其他权益变动
贷：资本公积——其他资本公积
【掌握】被投资方接受其他股东的资本性投入、其他股东对被投资方增资导致投资方持股比例变动
【了解】可转换公司债券、以权益结算的股份支付
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