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一、案例简介 甲公司注册资本500万，均系自然人股东，其中股东A认缴100万实缴0元，股东B认缴400万实缴400万，资本公积600万、盈余公积 未分配利润300万，章程规定未分配利润按照实缴比例分配，净资产＝400 600 300＝1300万； 公司有不动产，不动产账面净值1500万，评估金额2200万，评估增值700万。 即经评估后的净资产2000万。 现在，股东A要转让股权给C，由于股东A没有履行出资义务，因此AC双方约定转让收入为零。 现在税务机关认为转让收入明显偏低且无正当理由，要求核定其转让收入。 二、2014年67号公告的规定 第十四条 主管税务机关应依次按照下列方法核定股权转让收入: （一）净资产核定法 股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定。 被投资企业的土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产占企业总资产比例超过20%的，主管税务机关可参照纳税人提供的具有法定资质的中介机构出具的资产评估报告核定股权转让收入。 三、目前大多数税务机关核定收入的方式 1、直接按照净资产评估值*注册资本占比 参照上面案例，即2000*20%＝400万； 2、成本 由于转让方没有履行出资义务，因此其成本为零； 3、所得 计税所得＝核定收入－成本＝400-0＝400万 个税＝400*20%＝80万 这种方式从形式来看，符合67号文规定，但实际上，由于A没有出资到位，直接用净资产*注册资本占比，相当于把B实缴的实收资本也按照比例进行分配了，因此有人提出异议。 如何解决？部分税务机关采用以下两种方式。 四、模拟实收资本到位 模拟A全部到位之后再转让，注意，只是核定收入计算个税时模拟，不是实际出资到位。 1、核定收入 模拟A实收资本到位之后的净资产评估值为2100万，即2000 100＝2100万，100万是A已认缴未实缴。 2100*20%＝420万； 2、成本 模拟A实收资本到位之后，其成本是100万； 3、所得 420-100＝320万 个税＝320*20%＝64万。 比80万少16万，原因就是股东B实缴金额400*20%(股东A占比)*20%(税率)＝16万。 五、考虑未分配利润是按照实缴还是认缴比例分配的因素 （一）评估后净资产为2000万，其构成如下： 1、实收资本400万 2、资本公积600万； 3、盈余公积 未分配利润300万； 4、不动产评估增值700万。 （二）分析其按照公司法规定，假设公司注销时，其分配原理 1、实收资本400万 由于A没有到位，B全部到位，因此400万全部归B所有，A不得享有； 2、资本公积600万； 章程和公司法均没有特别约定，因此一般认为应该归全部股东享有，因此600万中，A享有20%，即120万； 3、盈余公积 未分配利润300万； 章程约定按照实收比例分配，公司法没有禁止，因此300万中，A未实缴，因此不享有； 公司法第三十四条 股东按照实缴的出资比例分取红利；公司新增资本时，股东有权优先按照实缴的出资比例认缴出资。但是，全体股东约定不按照出资比例分取红利或者不按照出资比例优先认缴出资的除外。 4、不动产评估增值700万。 章程和公司法均没有特别约定，因此一般认为应该归全部股东享有，因此700万中，A享有20%，即140万； 综述，核定收入应该为120 140＝260万 5、成本 由于转让方没有出资，因此其成本为零； 6、所得 计税所得＝核定收入－成本＝260-0＝260万 个税＝260*20%＝52万 这种方式从形式来看，虽然不完全符合67号文字面意思，但实际上兼顾了公司法和67号相关精神，更为合理，但实务中，计算过程过于复杂且税务机关认为存在一定的执法风险。 综上所述，在股权转让时，如果存在已认缴未出资情形，用模拟到位法更符合当下实际情况，既能符合67号公告相关规定，同时也具有一定的合理性。 |
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