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昨天的文章写了持股比例上升的情况，今天来讲持股比例下降的情形。 在持股比例下降的情形中，仍然要记住一个总原则，要尽可能地用公允价值来计量最终股权资产的成本。个别报表如果无法做到用公允价值计量，合并报表也一定要做到。 在持股比例上升情况下，涉及到的转换是由成本法变成权益法，由权益法变成公允价值计量，由成本法变成公允价值计量。 三种情形涉及的调整主要是两步： 1.处理卖出部分的股权 公司卖出股权后得到了RMB，得到的RMB和卖出部分的账面价值的差额确认投资收益。 这一步会涉及到原股权资产确认的其他综合收益等的结转比例问题。 2.重新用公允价值计量剩余部分 这一步如果个别报表无法完成，合并报表也要做到。 我们就用这两步来看看具体在这三种情形中是如何应用的。 一、成本法转换为权益法 教材在这里不仅讲了个别报表中剩余股权的处理，还讲了合并报表中剩余股权的处理，因为剩余部分的公允价值调整无法在个别报表中一步调整到位。 先看个别报表，调整分2步走。 1.处理卖出部分的股权
原股权资产是用成本法计量的，在持有期间不会确认其他综合收益等，所以不涉及结转问题。 2.对剩余持股比例进行追溯调整，将其调整到权益法核算的结果 咦？不是说用公允价值重新计量剩余部分的股权吗？ 没错，本该确实是要用公允价值计量剩余部分的股权，但是各位老铁注意了，投资方处置部分股权之后，剩余的持股部分要用权益法核算，而权益法的计量属性是历史成本，如果在个别报表中直接调整成公允价值会违背历史成本属性，所以调整成公允这一步只能等到合并报表中再做（合并报表突破了法律主体的限制，更强调会计主体，很多在个别报表上不能做的调整在合并报表上才可以完成）。这一点是不是和昨天文章里面写的权益法变成本法的道理一模一样？ 在追溯调整中，又分两小步： （1）投资时点的追溯 还记得我之前说的吗？ 权益法是见到一点利益就会自我陶醉的，当买便宜的时候，它一定要在自己的损益表上反映这一点！ 教材上这句文绉绉的话“当长投的初始成本小于被投资单位可辨认净资产公允价值份额时”翻译过来就是“哈哈哈，我捡到便宜了！” 对于捡到的便宜一定要作为营业外收入进损益嘚瑟一下，而对买贵了吃的亏就是装作没看到的样子不做任何调整。 而成本法在个别报表中，不管是买亏还是买便宜都不会有任何变化。 那这就会带来一个问题，如果当初买便宜了，那长投的初始计量成本要调增，留存收益要增加（一般而言，处置时候都跨年了，之前年度的营业外收入早已变成了本年度的留存收益）。
（2）投资后的追溯 把权益法下本该确认的投资收益（之前年度的用留存收益）、其他综合收益、资本公积-其他资本公积统统确认出来。
到这里，个别报表的处理就结束了。 这种情况里，个别报表没法直接将剩余的股权调整到公允价值，那合并报表就要来完成这个工作。 什么合并报表？权益法下不是联营或合营企业吗，为什么需要编合并报表？
这里的合并报表不是和联营或合营企业编，而是母公司和其他的子公司编，只要编制合并报表，那逻辑就发生变化了。个别报表中法律主体的限制消失，权益法下的长投就可以用公允价值计量了！也就是重新解决第2步！ 各位老铁思考一下，个别报表中将剩余部分的股权用权益法进行了追溯调整，合并报表是在个别报表的基础上编制的，合并报表中要把这部分股权用公允价值计量，那公允价值和权益法追溯调整后的账面价值存在差额，差额直接计入投资收益。 也就是：
可能有些老铁觉得到这里就结束了，这不是已经调整到公允价值了吗？还需要做什么呢？ 非也非也。 合并报表中的投资收益=处置股权取得的对价+剩余股权公允价值-按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产份额-商誉+与原有子公司股权投资相关的其他综合收益（可转损益部分）、其他权益变动 而我们到目前的调整显然是算不出这个投资收益的！ 我带着大家来看一看： 先把这个公式做一个变形：按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产份额=处置部分持续计算的净资产份额+剩余部分持续计算的净资产的份额 合并报表中的投资收益=（处置股权取得的对价-处置部分持续计算的净资产份额-处置部分对应的商誉）+（剩余股权公允价值-剩余部分持续计算的净资产的份额-剩余部分对应的商誉）+与原有子公司股权投资相关的其他综合收益（可转损益部分）、其他权益变动 这个公式的实现是依靠分录的，那我们来一一对应一下分录。 处置股权取得的对价-处置部分持续计算的净资产份额-处置部分对应的商誉 对应的分录是个别报表中第一步：
但这里的长投是持续计算的净资产份额吗？ 显然不是。 处置的这部分长投是用成本法计量的，而成本法计量只记录购买日的成本，购买日的成本只包括购买当日被投资单位净资产的份额+商誉，所以这里的长投价值是处置部分在购买日被投资单位净资产的份额和处置部分对应的商誉，并不是持续计算的被投资单位净资产的份额，只有权益法才会持续按照被投资单位净资产的变化进行调整。 那这里就需要在合并报表中进行调整了！ 有老铁会问了，那是要把处置部分的长投按照权益法重新计量一遍，然后再确认投资收益吗？ 理论上是这样。 但是， 处置部分的长投已经被处置掉了，账面上已经没有了。
没关系，我们还有投资收益呢！ 这个问题的关键是处置部分的长投只反映了初始投资成本，后续被投资单位的净损益变动、其他综合收益变动、其他所有者权益变动统统没反映，处置部分的长投价值少记了，对应的就是投资收益多记了。 那我们要做的就是从投资收益中把多记的部分抠出来还原回去。
剩余股权公允价值-剩余部分持续计算的净资产的份额-剩余部分的商誉 对应的分录为：
个别报表完成了将剩余部分股权从成本法计量到权益法的转变，也就是把剩余股权按照被投资单位的净资产持续计算，剩余部分的商誉本身就包含在成本法的初始计量中了，合并报表则将剩余部分股权的公允价值和权益法下的账面价值的差额确定了投资收益。 不用再做任何调整了！
与原有子公司股权投资相关的其他综合收益（可转损益部分）、其他权益变动 为什么与原有子公司股权投资相关的其他综合收益（可转损益部分）、其他权益变动需要转入投资收益呢？ 这里是视为将原投资按公允价值全部出售换成RMB，再用RMB将剩余部分股权买回来处理的，既然视同出售了，那就意味着之前的其他综合收益、其他权益变动实现了，那就要从其他综合收益中转出来进入投资收益（或留存收益）。
到这里，合并报表的处理就结束了。 我来做个小结吧，各位老铁可以对照着总结图把我写的内容多看几遍，相信会豁然开朗的~
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