朴税前言： 研发支出包括研发活动直接消耗的材料、人力（专职员工及兼职人员工资）、仪器折旧、模具、样品费用、测试费用、论证、验收、申请专利费等与研发相关或与后续形成无形资产相关的支出。 研发费用的支出，按研究阶段可分为，研发阶段支出、开发阶段支出两部分。研发阶段的支出记入”研发支出—费用化支出”，开发阶段的支出记“研发支出——资本化支出”。
研发费用按研发模式，可分为自主研发、合作研发、委托研发三种模式。接下来朴税以这三种不同模式，来探讨下如何进行账务处理和风险提示。
一、自主研发
自主研发，企业对研发结果是有预期的。但会计上在未发现研发后具体能形成的产品或无形资产之前，视作无目的的研究阶段。待研究开始有了具体的商业目的，能够逾期会产用于生产产品或形成无形资产时，需要将会计的支出过度至开发阶段。
1、研究阶段 — 原料支出
借：研发支出—费用化支出
贷：原材料
2、研究阶段—研发部门工资
借：研发支出—费用化支出
贷：应付职工薪酬
3、研究阶段 — 模具、器皿
借：研发支出—费用化支出
周转材料—低值易耗品—在用
贷： 周转材料—低值易耗品—在库
4、研究阶段—设备折旧等
借：研发支出—费用化支出
贷：累积折旧
5、研究阶段— 购买服务、产品
借：研发支出—费用化支出
贷：银行存款
6、研究阶段— 期末结转
借：管理费用—研发费用
贷：研发支出—费用化支出
7、研究阶段—出售研究废料
借：银行存款
贷：其他业务收入
8、研究阶段—出售研究样品
借：银行存款
贷：其他业务收入
9、期末结转出售废料与样品的费用
借：管理费用—研发费用（红字冲销）
借：其他业务收入
朴税提醒：研发中的废料、样品出售需冲减“管理费用—研发费用”
企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用的，可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用，不足冲减的，结转以后年度继续冲减。
10、开发阶段——工资、原材料、设备折旧等
借：研发支出—资本化支出
贷：原材料
应付职工薪酬
累积折旧
银行存款
11、开发阶段—形成专利或产品
借：无形资产
贷：研发支出—资本化支出
12、开发阶段——申请专利的手续费
借：无形资产
贷：银行存款
二、委托研发
1、研究阶段—收到结算单
借：研发支出—费用化支出—XX委托研发项目
贷：应付账款
2、研究阶段— 预支资金
借：预付账款
贷：银行存款
3、研究阶段—收到每月明细后结转
借：管理费用—研发费用
贷：研发支出—费用化支出—XX委托研发项目
4、开发阶段
借：研发支出—资本化支出—XX委托研发项目
贷：银行存款
5、形成无形资产
借：无形资产
贷：研发支出—资本化支出—XX委托研发项目
朴税提醒：委托研发关于加计扣除的规定
企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除。无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。
委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。
三、合作研发
合作研发根据本企业实际研发支出入账，并设置《合作研发“研发支出”辅助账》。政策依据：财税〔2015〕119号文件规定，企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用分别计算加计扣除。企业共同合作研发的项目，由合作各方按照《企业（合作）研究开发项目计划书》和经登记的《技术开发（合作）合同》分项目设置《合作研发“研发支出”辅助账》，就自身实际承担的研发费用按照会计核算要求分项目核算，并按照研发费用归集范围分别计算加计扣除。
合作研发的会计处理，与自主研发的会计处理一致。只是在计量环节多一步计算本单位应当承担的费用，并设置《合作研发“研发支出”辅助账》。
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企业研发费用加计扣除风险提示
1、研发费用各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确财税[2015]119号文规定：企业研发费用各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，税务机关有权对其税前扣除额或加计扣除额进行合理调整。
对企业归集的研发费用加计扣除时进行如下风险提示：
将办公费、招待费、交通费、通讯费、工会经费、职工教育经费归集到其他相关费用加计扣除。
与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费，根据税法规定以上费用属于列举制，办公费、招待费、交通费、通讯费、工会经费、职工教育经费等费用不在列举范围不得进行加计扣除。
归集折旧费用、无形资产摊销费用时，未按照税前扣除的固定资产折旧部分、无形资产摊销金额计算加计扣除。
【案例1】甲汽车制造企业2020年12月购入并投入使用一专门用于研发活动的设备，单位价值1200万元，会计处理按8年折旧，税法上规定的最低折旧年限为10年，不考虑残值。甲企业对该项设备选择缩短折旧年限的加速折旧方式，折旧年限缩短为6年（10×60%=6）。
分析：2021年企业会计处理计提折旧额150万元（1200/8=150），税收上因享受加速折旧优惠可以扣除的折旧额是税前扣除的固定资产折旧200万元（1200/6=200），应以200万元进行计算研发费加计扣除，不需要与会计折旧额比较孰小。
企业可以叠加享受加速折旧和研发费用加计扣除政策的，以税前扣除（即符合税法规定的加速折旧）的折旧部分计算研发费用加计扣除，充分享受优惠政策。
企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，加计扣除时，未在销售当年以对应的材料费用发生额冲减当年的研发费用；对当年研发费用不足冲减的，未结转以后年度继续冲减。
取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，未从已归集研发费用中扣减该特殊收入。
例如研发费用100万，中间试制品卖了10万，只能加计扣除90万。
企业从事研发活动的人员和用于研发活动的仪器、设备、无形资产，同时从事或用于非研发活动的，应对研发人员活动情况、设备使用情况进行记录，将实际发生的费用按照实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用之间分摊，未分摊的不可以加计扣除。
开展多项研发活动的，未按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。
其他相关费用的加计扣除金额超过了可加计扣除研发费用总额的10%。
企业在一个纳税年度内同时开展多项研发活动的，由原来按照每一研发项目分别计算“其他相关费用”限额，改为统一计算全部研发项目“其他相关费用”限额。
全部研发项目的其他相关费用限额=全部研发项目的人员人工等五项费用之和×10％/(1-10%)
委托境内个人研发的，未取得个人出具的发票等合法有效凭证。
委托境内单位研发的，未按照费用实际发生额的80%作为加计扣除的基数。
委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。
【案例2】某企业2019年发生委托境外研发费用100万元，当年境内符合条件的研发费用为110万元。
分析：委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。
按照政策规定，委托境外发生研发费用100万元的80%计入委托境外研发费用，即为80万元。当年境内符合条件的研发费用110万元的三分之二的部分为73.33万元。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分即为73.33万元，因此最终委托境外研发费用73.33万元可以按规定适用加计扣除政策。
委托关联方研发时，错误理解为研发费用支出明细情况是委托方实际支付金额，正确理解应当是受托方实际发生的研发费用明细。
【案例3】A企业2020年委托其B关联企业研发，假设该研发项目符合研发费用加计扣除的相关条件。A企业支付给B企业100万元。B企业实际发生费用90万元（其中按可加计扣除口径归集的费用为85万元），利润10万元。
分析：研发费用支出明细情况应为受托方实际发生的费用情况。
2020年，A企业可加计扣除的金额为100×80%×75%=60万元，同时B企业应向A企业提供实际发生费用90万元的明细情况。
【案例4】A公司主营IT运营管理产品的研发等业务，其中部分项目委托其他单位进行研发，但委托开发合同未到科技行政主管部门进行登记，导致无法加计扣除。
分析：实务中，存在委托开发行为的企业，往往忽略了委托、合作研究开发项目的合同需经科技行政主管部门登记的要求。此要求在财税〔2015〕119号文件中虽无直接规定，但在企业享受研发费加计扣除政策的“留存备查资料”中，要求企业提供经科技行政主管部门登记的委托、合作研发项目合同。该项要求依据《技术合同认定登记管理办法》（国科发政字〔2000〕63号）第六条的规定：“未申请认定登记和未予登记的技术合同，不得享受国家对有关促进科技成果转化规定的税收、信贷和奖励等方面的优惠政策。”因此，经科技行政主管部门登记的委托、合作研发项目合同是享受研发费用加计扣除的要件之一。
