近几年来，律师在司法实践中为探索《会计审计报告》《专项审计报告》等司法会计鉴定文书的审查与质证适用方法作出了诸多努力，基本形成案发后出具的审计报告应参照鉴定意见审查的共识，同时也凝练出许多审查与质证的方法。 一、法律规定《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国刑事诉讼法〉的解释》（以下简称刑诉法解释）对于八类证据均规定了审查要点，其中第九十七条规定的鉴定意见审查要点。 第九十七条 对鉴定意见应当着重审查以下内容： （一）鉴定机构和鉴定人是否具有法定资质； （二）鉴定人是否存在应当回避的情形； （三）检材的来源、取得、保管、送检是否符合法律、有关规定，与相关提取笔录、扣押清单等记载的内容是否相符，检材是否可靠； （四）鉴定意见的形式要件是否完备，是否注明提起鉴定的事由、鉴定委托人、鉴定机构、鉴定要求、鉴定过程、鉴定方法、鉴定日期等相关内容，是否由鉴定机构盖章并由鉴定人签名； （五）鉴定程序是否符合法律、有关规定； （六）鉴定的过程和方法是否符合相关专业的规范要求； （七）鉴定意见是否明确； （八）鉴定意见与案件事实有无关联； （九）鉴定意见与勘验、检查笔录及相关照片等其他证据是否矛盾；存在矛盾的，能否得到合理解释； （十）鉴定意见是否依法及时告知相关人员，当事人对鉴定意见有无异议。 刑诉法解释第九十七条罗列的审查要点的原则性比较强，如要在司法实务的质证中取得较好效果，还需要对其进行具象化。笔者基于前述十条审查要点，结合《司法鉴定程序通则》（以下简称鉴定通则）、《公安机关办理刑事案件程序规定》（以下简称公安部规定）、《人民检察院刑事诉讼规则》（以下简称高检规则）与笔者实际办案经验，将司法会计鉴定意见的审查重点，总结归纳为形式审查与实质审查两个方面共九步（要点）质证方法。 对于司法会计鉴定意见的审查，仍然要从合法性、真实性和关联性来进行证据的分析、取舍。合法性主要体现在鉴定意见的形式审查，而真实性和关联性则主要体现在对鉴定意见的实质审查。 二、形式审查第一点，鉴定委托程序的审查 本处“鉴定委托程序”是指刑事案件过程中司法会计鉴定业务的启动程序。 对委托主体的审查。在刑事诉讼中，监察机关、公安机关、检察机关与审判机关能够委托初次鉴定，其他诉讼参与人没有提出初次鉴定的权利，只能提出补充鉴定或重新鉴定的申请。实务中常见被害人直接委托鉴定，而公安机关、检察机关直接将被害人在立案前自行委托的鉴定意见作为证据出示的程序瑕疵。 对委托手续的审查。以上可见出具鉴定聘请书的单位只能是涉案监察机关、公安机关、检察机关或审判机关。四机关中的公安机关存在特殊审批规则，依据公安部规定第248条，公安机关聘请有专门知识的人进行鉴定，应当经县级以上公安机关负责人批准并制作鉴定聘请书。因此，辩护人在审查卷宗材料中是否存在书面鉴定聘请手续时，可以针对公安机关进行特别审查，留意鉴定委托是否经县级以上公安机关负责人批准。实务中常见由派出所负责人或刑侦、经侦等刑事侦查支队负责人批准，并直接对外委托的程序瑕疵。 对委托文书的审查。委托文书的有无是审查要点，实务中常见无法提供委托手续或先鉴定再委托，鉴定先于委托的问题。对于委托程序中出现前述情形且无法补正或作出合理解释的，相应鉴定意见不得作为定案根据。 第二点，鉴定主体适格的审查 鉴定主体适格是指从事司法会计鉴定业务的鉴定机构和鉴定人满足法定资格。刑诉法解释第98条第1、2项规定，不符合法定资格的鉴定机构、鉴定人出具的鉴定意见，不能作为定案的依据。司法会计鉴定属“四类外”鉴定事项，虽不再对鉴定主体实行行政许可准入登记管理，但仍需符合司法鉴定相关法规的主体资格要件。 对于鉴定机构的审查。依法设立的会计师事务所一般均具有审计资质，但并不一定完全符合司法会计资质。对于机构的审查应关注会计师事务所营业执照所载的业务范围是否覆盖委托事项，并通过会计师事务所属地会计师协会网站检索该事务所执业人员数量是否满足司法鉴定机构至少3人的法定人数标准。 对于鉴定人的审查。刑事诉讼中，司法会计鉴定往往委托会计师事务所，会计师事务所指派具体的注册会计师实施鉴定。对于具体人员的审查，应注意实施鉴定的注册会计师是否任职于受理鉴定委托的会计师事务所，任职年检是否合格，是否有5年以上会计审计工作执业经验。 概言之，会计师事务所与注册会计师实施司法会计鉴定的，无须行政许可准入，但仍需满足《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》中基准的资格要求。不满足该基准资格要求的，该司法会计鉴定意见不得作为定案的依据。 第三点，鉴定期间的审查 鉴定期间是指鉴定人实施鉴定工作的法定时限。《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第22条规定，鉴定一般应当在15个工作日内完成，疑难复杂的案件可以适当延长时限。鉴定通则第28条规定，司法鉴定应在鉴定委托书生效之日起30个工作日内完成鉴定，确需延长的，不得超过30日。委托人对鉴定时限另有约定的从其约定。 可见，检察机关出具（或委托）而成的司法会计鉴定意见，鉴定期间应以15个工作日为限，疑难杂案可适当延长。而其他机关出具（或委托）的司法会计鉴定意见，在无委托方的特殊约定、非补充鉴定的情形下，司法鉴定的法定期限应为六十个工作日。 对司法会计鉴定意见的审查，首先应当区分不同的委托单位确定时限标准，经审查超出该时限标准的，可以关注在案卷宗中是否存在《延长鉴定时限告知书》，没有该告知书或不能作出合理解释的，应认定为超期鉴定，程序瑕疵而不能作为定案依据。 第四点，鉴定报告形式要件的审查 鉴定报告的形式要件是指司法鉴定机构和司法鉴定人制作司法鉴定意见书时必须遵循的文本格式。《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》规定了《司法鉴定委托书》《司法鉴定意见书》《延长鉴定时限告知书》等七种文书格式。在对鉴定意见进行实质审查之前，应先审查鉴定意见的文书形式是否符合规定。司法鉴定意见的形式要件包含基本情况、基本案情、资料摘要、鉴定过程、分析说明、鉴定意见、附件等组成部分，须载明委托单位、委托日期、鉴定要求、鉴定过程、鉴定方法、鉴定结论、鉴定机构、鉴定日期、鉴定机构盖章、鉴定人签名和骑缝章等内容。 实务中常见注册会计师按照审计报告的形式要件出具司法会计鉴定意见书，律师可以按照《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》中规范的《司法鉴定意见书》体例进行审查，缺少形式要件的可以申请要求补正，缺少签章的应当直接排除。 第五点，鉴定意见结果告知程序的审查 鉴定意见告知程序是指刑诉法第148条规定侦查机关应当将用作证据的鉴定意见告知犯罪嫌疑人、被害人的一项告知制度，旨在保障犯罪嫌疑人、被害人知情权与申请复核、补充鉴定、重新鉴定的诉讼权利。 对于此项的审查可关注卷宗材料中是否存在经犯罪嫌疑人、被害人签字并捺印的《鉴定意见通知书》。未履行鉴定意见告知程序的，系程序违法，可申请予以排除。 三、实质审查第六点，委托内容的明确性、中立性、专业性审查 中立性是指委托方提出的司法会计鉴定事项应当中立，不得偏向诉讼主体的任何一方；专业性是指司法会计鉴定解决的是财务会计方面的专门性问题，非财务会计专门性问题不应作为鉴定事项；明确性指委托方提出的鉴定事项应当存在明确范围。 审查明确性要求时，注意委托内容是否具备确定的鉴定范围；审查中立性要求时，注意委托内容是否含有倾向性表达；审查专业性要求时，注意委托内容是否为解决财务会计的专业性问题。 第七点，鉴定检材审查 司法会计鉴定的检材主要指原始凭证、记账凭证、会计账簿、会计报表和其他财务会计相关的材料。鉴定检材作为得出鉴定结论的前提，检材来源、检材性质是否合法，检材是否完整、充分等审查要点，都直接影响鉴定意见是否具有证据证明力。 对检材来源的审查。我国司法鉴定相关规范要求刑事诉讼中的鉴定检材必须由办案单位提供，鉴定人不得使用自行获取的检材。而在实务中，执行司法会计鉴定的注册会计师往往错误地依据审计准则主动获取检材。因此，在审查检材来源时，可以关注鉴定意见书中记载的委托方提供的鉴定材料（一般体现在“基本情况”一节），能否与在案卷宗材料中的查封、扣押清单相对应。不能对应的，可以提出真实性异议并申请鉴定人出庭接受质询。 对检材性质的审查。办案实施司法会计鉴定的目的在于解决财务会计的专业性问题，因而司法会计鉴定的检材只能是与财务会计相关的资料，《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第11条、第24条亦如此规定。但审计规范是允许言词证据作为审计依据，不熟悉鉴定规范的注册会计师在执行司法会计鉴定时采用言词证据的情况便时有发生。因此，在审查司法会计鉴定意见时，可以着重关注鉴定检材是否被限定在财务会计资料的范围，是否将犯罪嫌疑人供述、被害人陈述、证人证言等言词证据（非财务会计资料）作为鉴定检材。 对检材完整性的审查。如果委托人未全面提供检材，司法会计鉴定将缺乏重要的鉴定前提，鉴定结论更将缺失客观性。实务中，可能出现账证不一、银行流水缺失、检材对应期间跨度不足的完整性问题。检材不完整的，审计可以受理且可以在审计报告中发表非无保留意见，但司法鉴定不得受理。已经受理的，违反鉴定通则第15条关于鉴定材料完整性的要求，系违规受理，鉴定意见不具有证明力。 第八点，鉴定方法、论证过程的审查 司法会计鉴定需要鉴定人回答委托人的指定问题，是一个详细阐述为什么得出这个结论而否定那个结论的“有问作答”的过程，因此必须在鉴定报告中客观、翔实、清晰地描述鉴定活动发生的过程，包括人员、地点、内容、方法、鉴定材料的选取、使用及采用的技术标准、技术规范或者技术方法，检查、检验所使用的会计方法等。审查鉴定意见书注明鉴定及论证过程是为了核实鉴定程序是否违反会计审计专业规定、鉴定过程和方法是否符合会计审计专业的规范要求，如果违反前述要求，则相关司法会计鉴定意见不得作为定案根据。 第九点，鉴定意见审查 鉴定意见是指鉴定人基于检材的分析和论证，对委托人提出的财务会计专门性问题作出的结论性意见。 对鉴定意见明确性的审查。鉴定通则不仅对“委托人的委托内容”，也对鉴定意见提出了明确性要求，规定鉴定意见必须直接回应委托事项，得出明确的鉴定结论。实务中，鉴定结论中往往存在两种错误，一是存在“可能”“不排除”“涉嫌”“有……嫌疑”等含混不清的字样，二是鉴定意见超出或遗漏委托事项。注意审查鉴定结论是否超出委托事项，是否存在未委托而鉴定、已委托漏鉴定的情形，鉴定结论是否对委托事项逐一出具结论性意见，结论性意见是否明确。 对鉴定意见关联性的审查。与案件待证事实无关联性的鉴定意见不具有证明力，审查时可以关注鉴定意见证明的事实与案件待证事实是否同一，鉴定检材与待证事实是否相关，鉴定检材指向时间跨度与待证事实的时间跨度是否同一。 鉴定意见不明确、与案件待证事实缺失关联性的，鉴定意见不存在证明力，不得作为定案的根据。  侯海东，北京大成律师事务所顾问、律师，大成金融犯罪研究中心副主任，全国律协企业合规专委会秘书，中国法学会会员，“无讼学院”讲师，北京市海淀区人民法院调解员，中国人民公安大学法学学士，北京大学法学院硕士。原资深警官，原高校教师。曾就职于首都公安机关和高校十八年，具有丰富的经侦、刑侦等实务和教学工作经验。办理各类刑事案件2000余件。 执业领域为刑事辩护与控告，刑事合规与危机应对。近年代理的重大刑事案件有最高检、公安部督办的“通金所”非法吸收公众存款案、香港某上市公司实控人陈某跨境合同诈骗案、国内“共享交易支付系统”商友圈传销案、北京某“学者型”企业家贷款诈骗案、“国门利剑2020”北京海关第一案洪氏走私案、山西某建筑公司虚开增值税发票案、河北陈某组织领导参加黑社会性质组织案、北京市“减假暂”专项督办某局玩忽职守案等。  孔飞鸿，北京大成律师事务所实习律师，北京师范大学法学院刑法方向法律硕士。 微信号｜侯海东lawyer 邮箱｜haidong.hou@outlook.com |
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