江苏省税务培训中心姚萍萍本准则要点：一是非货币性交换的认定一般不涉及或只涉及少量货币性资产，即涉及少量的补价。二
是具有商业实质且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换的会计处理应当以公允价值和应支付的相关税费作
为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。三是不具有商业实质或者公允价值不能可靠计量的非货币性资产交换的会
计处理换入资产的价值按照换出资产的账面价值确定，无论是否支付补价，均不确认损益。本次发布的准则《企业会计准则
----非货币性资产交换》与1999年版和2001年版的《企业会计准则----非货币性交易》相比，在定义及判断非货币性资产交换的标
准上仍然一致，主要的不同在于新准则引入公允价值作为换入资产入账价值计价基础，且对非货币性资产交换损益的确认方式也有改变。同时，新准
则不再采用“非货币性交易”而直接采用“非货币性资产交换”的概念。第一节非货币资产交换的认定一、非货币性资产交换的概念
非货币性资产交换：是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及
少量的货币性资产（即补价）。少量的货币性资产认定通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。货币性资
产：是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投
资等。即货币金额是固定或可确定的，符合货币性资产的定义。非货币性资产：是指货币性资产以外的资产。包括存货、固定资产、无
形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资。基本特征：其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不确定的。第二
节非货币性资产交换的确认和计量一、换入资产的入账价值的计量主要解决问题：如何计量换入资产的入账价值以及如何确认
和计量非货币性资产交换的损益。非货币性资产交换应同时满足以下两个条件，才能以公允价值为基础计量换入资产成本。
1、该项交易具有商业实质（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。（2）换入资产与换出资产的预计未
来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。（3）还要看交易涉及的资产换入方和换出方是不是具有关联方
关系。2、换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量如果换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量，通常应当以换出
资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。（1）换入资产或换出资产存在活跃市
场。（2）换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场。（3）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可
比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。二、非货币性交换损益的确认和计量在非货币性交换中，换出资产以公允价值计量
，则非货币性资产交换可以确认损益。而如果以换出资产的账面价值为基础计量换入资产成本，则不能确认非货币性交换损益。不涉及补
价的情况下：换出资产（或换入资产）公允价值与换出资产的账面价值之间的差额即为资产换出方的非货币性资产交换的损益。涉及
补价的情况下：收到补价的一方：（换入资产成本+收到的补价）与（换出资产的账面价值和应支付的相关税费）差额确认为非货币性
交换的损益。支付补价的一方：换入资产的成本与（换出资产的账面价值+支付的补价+应支付的相关税费）差额确认为非货币性交
换的损益，并且资产的换入方和换出方所确认的非货币性交换损益并不一定相等。三、非货币性交换的会计处理（一）以公允价值为基础计量换
入资产成本1、不涉及补价情况下的会计处理非货币性交换满足准则规定的条件：（换出资产公允价值+应支付的相关税费）作为换入
资产的成本，换出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。如只有换入资产的公允价值能够可靠地计量，则以换入资产的公允
价值为基础计量换入资产的入账价值，以换入资产公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。（1）换出资产是存货的，应当视同销售
处理，根据《企业会计准则第14号----收入》按其公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。（2）换出资产为固定资产、无形
资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。（3）换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换
出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。例1：甲公司以生产的产品与乙公司作为固定资产的货运汽车交换。甲公司产品的售
价为120万元，生产成本为100万元，增值税税率为17%。乙公司换出的货运汽车账面原值为140万元，累计折旧30万元，公允价值为1
20万元。乙公司换入甲公司产品的目的是用于企业主要生产产品的生产。假定两公司不存在关联方关系。企业会计准则第7号.doc甲公司会
计处理：换入资产入账价值=换出资产公允价值+相关税费=120×（1+17%）=140.4（万元）借
：固定资产140.4万贷：主营业务收入12
0万应交税费----增（销）20.4万借：主营业务成本
100万贷：库存商品100万乙公司会计处理；（1）转入清理
借：固定资产清理110万累计折旧3
0万贷：固定资产140万（2）换入资产入账价值=换出资产
公允价值+相关税费=120万借：原材料120万应交税费--
--增（进）20.4万贷：固定资产清理140.4万（3）结转差额借：固定资
产清理30.4万贷：营业外收入30.4万例2：甲公司
以不再用的设备与乙公司持有的丙公司10万股股票进行交换。甲公司换出设备的账面原价为120万，已提折旧20万，没有公允价值。丙公司股
票面值为10万元，账面原值50万元，市场价格为110万元。为此交换，甲公司以银行存款支付了设备清理费用1万元，乙公司支付了股票过户
费2000元。假设甲公司换入股票的目的是希望达到对丙公司的控股，且没有对换出设备计提减值准备；乙公司采用成本法核算该项长期股权投
资。企业会计准则第7号.doc分析；（1）该项交换不涉及货币性资产也不涉及补价，属于非货币性资产交换；（2）该项交换
具有商业实质；（3）换入资产公允价值可以可靠计量，应以股票的公允价值为基础计量双方换入资产的成本。甲公司会计处理：
（1）转入清理借：固定资产清理100万累计折旧
20万贷：固定资产120万（2）支付清理费用借：固定资产清理
1万贷：银行存款1万（3）换入资产入账价值=换入资产公允价值+相关税费=1
10+1=111万借：长期股权投资111万贷：固定资产清理
111万（4）结转差额借：固定资产清理10万贷：营业外收入
10万乙公司会计处理：（换出资产公允价值+股票过户费）借：固定资产11
0.2万贷：长期股权投资50万投资收益
60万银行存款0.2万2、
涉及补价情况下的会计处理解决问题：（1）涉及补价的非货币性资产交换的判断标准如非货币性资产交换涉及少量的货币性资产仍
属于非货币性资产交换，判断标准：收到补价：收到补价÷换出资产公允价值<25%支付补价：支付补价÷（支付补价+换
出资产公允价值）<25%（2）换入资产入账价值确定及损益的确认与计量收到补价：换入资产入账价值=换出（入）资产公允价值+应支
付的相关税费-补价应确认的损益=换入资产成本+补价-（换出资产账面价值+应支付的相关税费）支付补价：换入资产成本=换出（入）
资产公允价值+应支付的相关税费+补价应确认的损益=换入资产成本-（换出资产账面价值+补价+应支付的相关税费）因此，无论
是否支付（收到）补价，其损益实质上是公允价值与换出资产账面价值之间的差额。例3：A公司以一辆小汽车换取B公司一辆中巴，A公司小汽
车账面价值为19万元，公允价值为16万元，B公司中巴账面价值为25万元，公允价值为20万元，A公司支付了4万元现金。（两公司资产均
不需要进行清理就进行交换）企业会计准则第7号.docA公司会计处理：4÷（4+16）=20%<25%借：固定资产
20万（换出资产公允价值+补价）营业外支出3万贷：固定资产
19万（换出资产账面价值）银行存款4万B公司会计处理：4÷20=20
%<25%借：固定资产16万（换出资产公允价值-补价）营业外支出5万
银行存款4万贷：固定资产25万（换出资产账面价值）（二）以换出
资产账面价值为基础计量换入资产成本如果非货币性资产交换未同时满足准则规定的以公允价值为基础确认换入资产入账价值的两个条件
，则该项非货币性资产交换应当以换出资产的账面价值为基础确认换入资产的成本，并且不确认损益。因而，通过非货币性资产交换进行利润操纵的
空间也不再存在，会计处理相对简单。1、不涉及补价情况下的会计处理企业换入资产应当以换出资产的账面价值+应支付的相关的
税费作为换入资产的成本，不确认损益。2、涉及补价情况下的会计处理支付补价：换入资产入账价值=换出资产的账面价
值+应支付的相关的税费+补价收到补价：换入资产入账价值=换出资产的账面价值+应支付的相关的税费-补价例4：A
公司决定以账面价值为9000元、公允价值为10000元的甲材料，换入B公司账面价值为11000元、公允价值为10000元的乙
材料，A公司支付运费300元，B公司支付运费500元。A、B公司均未对存货计提跌价准备，增值税税率17%。假设A公司和B公司换入材
料均非其生产经营所用。企业会计准则第7号.docA公司会计处理：借：原材料----乙材料9300
应交税费----增（进）1700贷：原材料----甲材料
9000应交税费----增（销）1700
银行存款300B公司会计处理：借：原材料----甲材料11200
应交税费----增（进）1700贷：原材料----乙材料
11000应交税费----增（销）1700
银行存款200（三）非货币性资产交换同时换入多项资产的情况在非货币性资产
交换中，如果同时换入多项资产，即企业以一项非货币性资产同时换入另一企业的多项非货币性资产，或以多项非货币性资产同时换入另一企业的多
项非货币性资产，企业无法将换出的某一项资产与换入的某一特定资产相对应。因此，非货币性资产交换中涉及多项资产的会计处理，换
入资产成本总额的确认仍与单项非货币性资产交换的标准相同，但各项换入资产的成本应按照其占换入资产成本总额的比例进行确认。1、非货
币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资
产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。2、非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠
计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。例
5：A公司以一项长期股权投资，账面价值250万元，计提减值准备30万元，公允价值190万元，同时换入B公司两项非货币性资产，包括一
辆小轿车，账面净值50万元，公允价值50万元，一台设备，账面净值170万元，公允价值150万元，。A公司还支付B公司补价10万元，
A公司支付相关运费10000元。假设不考虑其他税费，交易双方为非关联方，且公允价值是可靠的。分析：A公司：（1）10÷（1
90+10）=5%<25%属于非货币性资产交换；（2）交换具有商业实质。换入资产入账价值=190+10+1=201万元小轿车入账价=50÷（50+150）×201=50.25万元设备入账价值=150÷（50+150）×201=150.75万元借：固定资产----小轿车50.25万----设备150.75万长期股权投资减值准备30万投资收益30万贷：长期股权投资250万银行存款11万谢谢大家！ |
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