企业合并业务的所得税处理
www.ctaxnews.com.cn2008.03.17边言
《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发〔2000〕119号）规定：
（一）企业合并，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被合并企业的股东取得合并企业的股权视为清算分配。
（二）合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：
1．被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算：某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额＝合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额×（被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值）。
2．被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（以下简称旧股）交换合并企业的股权（以下简称新股），不视为出售旧股，购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。
3．合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。
整体资产转让的所得税处理
www.ctaxnews.com.cn2008.03.17边言
2000年6月21日国家税务总局下发的《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）规定，企业整体资产转让是指，一家企业（以下简称转让企业）不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业（以下简称接受企业），以换取代表接受企业资本的股权（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。企业整体资产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。
如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产（以下简称“非股权支付额”）不高于所支付的股权的票面价值（或股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省（自治区、直辖市）的，须报国家税务总局审核确认。
转让企业取得接受企业的股权的成本，应以其原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确定。接受企业接受转让企业的资产的成本，须以其在转让企业原账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值调整。
可否变收购资产为收购股权
www.ctaxnews.com.cn2008.03.17毛岚
在中庆公司收购伟达动力公司的多个方案中，现金收购方案虽然操作简便，但不足之处一是税负较高，增值税和营业税不能免除；二是收购后铁达力工厂依然存在，在现有方案中没有明确中庆公司支付的对价中有无股权？如果有股权，则关联关系依然存在。还有，铁达力工厂多名员工如何安置？
换一种思路，如果假定铁达力工厂是独立的法人，那么就可以将中庆收购伟达动力公司铁达力工厂的相关资产，改变为中庆公司收购伟达动力公司对铁达力工厂的全部股权，则按照目前有关税收政策规定，转让企业全部产权不需要缴纳增值税、营业税，而且企业所得税是根据股权转让收入减去股权投资成本后的余额计算的，如果余额足够少，则可最大限度地减少伟达动力的税金支出。
转让全部股权就是整体转让企业资产、债权、债务和劳动力的行为。现有方案中转让资产的范围是除奥铃发动机生产车间和办公楼以外的土地和房产及其他固定资产和流动资产、债权、债务，如果考虑到多名劳动力的转移，比较容易符合转让全部股权的条件。
在《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》（国税函〔2002〕第420号）文件中，国家税务总局在答复江西省电力公司转让上犹江水电厂全部产权是否征收增值税问题的请示时，指出：“根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的规定，增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。”
《国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复》（国税函〔2002〕第165号）文件中，国家税务总局在答复海南省金城国有资产经营管理公司转让富岛化工有限公司全部产权是否征收营业税问题的请示时，指出：“根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。”
国家税务总局《关于青海省黄河尼那水电站整体资产出售行为征收流转税问题的批复》(国税函〔2005〕504号)文：“青海省三江股份有限公司将其所属的黄河尼那水电站整体资产出售给联合能源集团有限公司，并非整体转让企业资产、债权、债务及劳动力，不属于企业的整体产权交易行为。因此，在青海省黄河尼那水电站整体资产出售过程中，其发生的销售货物行为应照章征收增值税，转让土地使用权和销售不动产的行为应照章征收营业税。”
一个关联企业收购的筹划思路
www.ctaxnews.com.cn2008.03.17熊瑧
案例
伟达动力公司是中庆公司投资设立的一家以生产发动机为主的现代化股份制企业，中庆公司占其总股本的16.19％，是伟达动力公司的第一大股东。从2002年开始，伟达动力公司下属铁达力工厂（伟达动力公司的分支机构，非独立法人）受中庆公司委托生产风景轻客、铁达力（MPV）等汽车产品。经过6年多的经营，伟达动力公司为中庆公司的产品生产作出了很大的贡献。
但是，随着中庆公司的发展和国内外市场环境的变化，中庆公司与伟达动力公司之间这种委托生产关系的弊端越来越明显：一方面是管理成本不断上升，管理效率降低，产品质量难以保证，正常的生产经营和融资等活动受到制约，长期存在的关联交易的审议和披露，也牵扯了大量精力；另一方面，伟达动力公司作为中庆公司的一个重要的发动机生产企业，其产品的创新、研发、升级的需求日益扩大，中庆公司对上游零部件生产的掌控已经成为战略需求。因此，中庆公司收购伟达动力公司下属的铁达力工厂，对其今后的发展有着至关重要的意义。
目前，铁达力工厂资产合计为42502万元，负债合计为41786万元，差额为716万元。具体为：
1．固定资产：账面价值13265万元，评估价值19778万元。其中，房屋建筑物账面价值6848万元，评估价值12272万元，初始购买价格为10790万元；机器设备账面价值6417万元，评估价值7506万元。
2．无形资产：土地账面价值4886万元，评估价值13712万元。
3．其他资产和负债的账面值与评估值基本一致。
经过讨论，最后提出了四种收购方案。
方案一
中庆公司拟以承接负债的方式购买铁达力工厂的资产，铁达力工厂资产和负债的差额716万元，由中庆公司用现金补足。
1．中庆公司
（1）应缴纳契税：（12272+13712）×3%=780万元。
（2）企业所得税：中庆公司取得资产可以按照评估价值进行折旧摊销。
2．伟达动力公司应负担的税收：
（1）增值税
机器设备应缴纳增值税（评估价大于账面原值）：7506÷（1＋4%）×4%×50%＝144万元，转让存货产生的增值税销项税，购买方应当作为进项税抵扣，可忽略。
（2）营业税：（12272+13712－10790）×5%=760万元。
（3）土地增值税大约应缴纳2480万元（计算过程略）。
（4）企业所得税：（19778＋13712-13265-4886-144-760－2480）×25%＝11955×25%＝2989万元。
伟达动力公司合计应负担税款：144＋760＋2480＋2989＝6373万元。
3．方案一合计税收负担为：6373＋780＝7153万元。
方案二
伟达动力公司先将铁达力工厂除土地、建筑物外的其他资产（机器设备、存货等），以及相等金额的负债转让给中庆公司，然后伟达动力公司用铁达力工厂的剩余资产（土地、建筑物和剩余负债）投资成立铁达力公司（伟达动力公司的全资子公司），最后，中庆公司以716万元的价格收购铁达力公司的全部股权。
1．中庆公司和铁达力公司
（1）契税：《契税暂行条例细则》规定，以土地、房屋权属作价投资、入股，视同土地使用权转让，房屋买卖或者房屋赠与征税。因此，铁达力公司承受土地、建筑物，应当缴纳契税780万元。
（2）企业所得税：中庆公司购买铁达力公司的全部股权，其长期股权投资的计税成本为716万元。铁达力公司取得资产可以按照评估价值进行折旧、摊销。
2．伟达动力公司应负担的税收：
（1）增值税：与方案一相同。
（2）营业税和土地增值税《财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税〔2002〕191号)规定，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对股权转让不征收营业税。
《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字〔1995〕48号)规定，对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税（注：接受投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的除外）。
对于伟达动力公司以土地、建筑物投资成立铁达力公司，如何征收营业税和土地增值税存在两种不同的意见：第一种意见认为，伟达动力公司以土地、建筑物和部分债权投资成立铁达力公司，纯粹属于投资行为，因此不需要缴纳营业税和土地增值税。第二种意见认为，伟达动力公司以评估价值为25984万元（12272+13712）的不动产对外投资，形成注册资本的部分只有716万元，其余25268万元（25984－716）实际用于抵偿债务，因此，对抵偿债务的部分应当征收销售不动产营业税和土地增值税。我们认为，伟达动力公司的上述资产和负债最终归属于其全资子公司，本质上没有发生“有偿”对外销售不动产行为，因此不征收营业税和土地增值税较为合理。
（3）企业所得税根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，伟达动力公司以土地、建筑物对外投资，应当视同转让财产。伟达动力公司应负担的企业所得税为：（19778＋13712-13265-4886-144）×25%＝15195×25%＝3799万元。
伟达动力公司转让铁达力公司股权无增值，不需要负担企业所得税。
伟达动力公司合计应负担税款：144＋3799＝3943万元。
3．方案二合计税收负担为：3943＋780＝4723万元。
方案三
伟达动力公司先将铁达力工厂的全部资产和负债“分立”出来，成立铁达力公司（投资主体与伟达动力公司完全相同），然后中庆公司以716万元的价格收购铁达力公司的全部股权。
1．铁达力公司
（1）契税《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税〔2003〕184号，执行到2008年底)规定，企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。
《国家税务总局关于企业改制重组契税政策有关问题解释的通知》(国税函〔2006〕844号)规定：“财税〔2003〕184号文件规定的‘企业分立’，仅指新设企业、派生企业与被分立企业投资主体完全相同的行为。”根据上述规定，对铁达力公司承受分立资产不征收契税。
(2)企业所得税目前新企业所得税法对企业资产重组的税务处理尚未作出明确规定，预计新税法仍将维持免税改组和应税改组的分类，同时对免税改组增加“经营延续”和“权益延续”的限制。
因为伟达动力公司的股东最终转让了其持有的铁达力公司的全部股权(权益未延续)，所以上述分立行为很可能属于应税分立。在应税分立的前提下，铁达力公司取得分立资产可以按照评估价值进行折旧、摊销。
2．中庆公司企业所得税：中庆公司购买铁达力公司的全部股权，其长期股权投资的计税成本为716万元。
3．伟达动力公司应负担的税收：
（1）增值税、营业税和土地增值税
根据现行政策规定，企业分立一般不涉及增值税、营业税和土地增值税。
(2)企业所得税伟达动力公司在应税分立环节应负担的企业所得税为：
（19778＋13712-13265-4886）×25%＝15339×25%＝3835万元。
此外，伟达动力公司的股东在应税分立环节，可能需要负担少量企业所得税或者个人所得税。
4．方案三合计税收负担为3835万元。
方案四
伟达动力公司先将铁达力工厂的全部资产和负债“分立”出来，成立铁达力公司（投资主体与伟达动力公司完全相同），然后中庆公司吸收合并铁达力公司。
1．企业所得税因为中庆公司是伟达动力公司的最大股东，两公司存在关联关系，所以上述分立、合并行为完全有可能操作为免税分立和免税合并。如果免税分立和免税合并成立，那么伟达动力公司可比方案三少负担企业所得税3835万元，但是中庆公司取得相关资产也只能按评估前的账面价值进行折旧摊销，即方案三与方案四的企业所得税负担差异属于时间性差异。
2．增值税、营业税、土地增值税、契税负担与方案三相同。
3．方案四的总体税收负担接近于0。
方案比较与风险分析
1．方案一的优点是操作较为简单，但税收负担最重。
2．方案二有可能避开了营业税和土地增值税负担，从税负的角度看，方案二优于方案一。
3．方案二与方案三操作均较为繁琐，但方案三税负明显低于方案二，因此，方案三优于方案二。方案二与方案三的共同不足是，中庆公司与铁达力公司之间仍然存在关联交易的困扰。
4．方案四的操作比方案二和方案三更为繁琐，但是如果能够起到递延缴纳企业所得税的效果，那么方案四最优。
从风险角度分析，
1．方案二仍然存在缴纳营业税和土地增值税的风险，在具体操作前，应当先咨询主管税务机关。
2．方案四中的免税改组能否成立，需要等待财政部和国家税务总局的进一步明确规定。此外，方案四也存在被主管税务机关认定为“不具有合理商业目的”的风险，实施前需要与主管税务机关充分沟通。
3．企业的对外投资、增资、减资、合并、分立等行为，有可能会受到其他法律规定的实体性和程序性限制，纳税人应当统筹考虑，从可行方案中选择最优方案。
间接收购方案为何难操作
www.ctaxnews.com.cn2008.03.17钟英
在前文的讨论中，相对于直接收购方案，间接收购（股权收购）可以规避营业税及一部分土地增值税，也可以对企业所得税产生影响，但间接收购有两个关键要素，一是收购本意能否实现（如关联交易的规避），二是有无操作可能性。根据前文方案，我们可以这样实施：
将目前铁达力工厂账面的资产、负债分两步转移到中庆公司，第一步：将除土地、建筑物外的其他资产（如生产线、机器设备、存货等），以及对应金额的负债收购到中庆公司。第二步：伟达动力新设一公司，将土地、建筑物投资到新设公司，土地厂房的投资价格根据评估价核算，相对应金额的负债转移到新公司，然后由中庆公司收购新公司的股权。
方案分析
第一步：
收购后的生产线投入正常生产，主要表现在机器设备的正常运行，生产过程中所投的原材料包括从铁达力工厂收购的存货。收购的机器设备需要安装，其安装的具体地点应满足在原生产厂区外的任何地方；存货的存放地点机动性强。收购机器设备不存在二次安装，没有实质性的移动，所谓移动是人为虚拟的，更不能取得证明机器设备和存货运输、设备安装的法定证据，因此，税务部门会提出质疑。
第二步：
1．伟达动力新设立的公司，全部以实物为注册资本，不符合《公司法》现行规定，需要注入一定比例的货币资金。
2．拟成立的新公司在工商注册时的经营范围无法圈定，商业目的不明确，具体表现为：商业企业无购销业务；工业企业无生产资料和产出的产品；由于厂房和土地租赁对象的唯一性，只能租给中庆公司，会产生还原现象，另由此会产生关联方租赁价格的定价和大量税金（房产税、营业税、企业所得税、印花税、契税等）。
3．新公司因所发生的固定资产折旧、无形资产摊销、日常费用等无法及时记入中庆公司。
总体分析
1．先部分收购机器设备等，再收购新公司股权的形式，由于新成立公司与收回股权在时间上相距较短，出现分解收购资产现象，不但不能规避税收，而且显露了逃避纳税的事实。
2．违背会计和税收的实质重于形式的原则，很有可能被税务机关认定为有意规避税收政策，定性为偷税。
企业并购的几种形式
www.ctaxnews.com.cn2008.03.17边言
企业整体资产转让
如果将企业经营活动的全部资产和负债转让给接受企业，而且转让企业不解散，作为继续存在的独立纳税人的地位没有发生任何变化，转让企业在转让后只不过是由从事营业活动转变为投资活动（投资公司或持有长期股权投资），则属于国税发〔2000〕118号文件规定的企业整体资产转让。
企业部分非货币性资产对外投资
如果企业将“非独立核算”的营业分支，比如一条或几条生产线，多项固定资产、存货、投资等转让出去，换得接受企业的股权，则不属于整体资产转让，而属于118号文件规定的以部分非货币性资产对外投资。
税收上对此的处理应分解为资产销售和投资两项业务进行处理，会计上作为非货币性交易。
企业分立
如果企业将“非法人”的独立核算的分公司、分厂的经营活动的全部资产和负债转让给一个或几个有法人资格的接受企业，并且将取得的接受企业的股权及其他非股权支付额分配给转让企业的原股东，转让企业解散，则属于国税发〔2000〕119号文件规定的企业分立。
企业吸收合并
如果作为“独立法人”的转让企业将经营活动的全部资产或负债转让给接受企业后，将取得的接受企业的股权或非股权支付额分配给原股东，转让企业解散（无须清算），则属于国税发〔2000〕119号文件规定的企业吸收合并或兼并。
补充养老保险和应付工资财务新规解读
www.ctaxnews.com.cn2008.03.17文娇，郭鹏
2006年12月7日财政部颁布新《企业财务通则》，于2007年1月1日起在金融企业以外的具备法人资格的国有及国有控股企业执行（其他企业参照执行）。《企业财务通则》与新发布的会计审计准则，以及新《企业会计准则》体系同时实行，形成了我国企业财务管理与核算的完整框架。对新旧衔接中涉及的一些相关问题，财政部下发了《关于企业新旧财务制度衔接有关问题的通知》（财企〔2008〕34号），要求企业在2007年度财务会计报告中，如果涉及这些方面的问题按本通知执行。
有关补充养老保险的问题
《企业财务通则》第四十三条规定，已参加基本医疗、基本养老保险的企业，具有持续盈利能力和支付能力的，可以为职工建立补充医疗保险和补充养老保险，所需费用按照省级以上人民政府规定的比例从成本（费用）中提取。超出规定比例的部分，由职工个人负担。
〔2008〕34号文件规定：补充养老保险的企业缴费总额在工资总额4％以内的部分，从成本(费用)中列支。企业缴费总额超出规定比例的部分，不得由企业负担，企业应当从职工个人工资中扣缴。个人缴费全部由个人负担，企业不得提供任何形式的资助。该文件是对《企业财务通则》的明确和补充，并有了量化的具体指标4%，这样更有利于实务操作。在〔2008〕34号文发布之前，《企业财务通则》与《企业会计准则》关于补充养老保险的会计处理完全一致，但是〔2008〕34号文又有了新规定：施行以前提取的应付福利费有结余的，符合规定的企业缴费应当先从应付福利费中列支。这就涉及到以下政策的变动：
1.企业将不再执行《关于实施修订后的《企业财务通则》有关问题的通知》（财企〔2007〕48号）。关于职工福利费财务制度改革的衔接问题，截至2006年12月31日，应付福利费账面为结余的，继续按照原有规定使用，待结余使用完毕后，再按照修订后的《企业财务通则》执行。而〔2008〕34号文的新规定是先用补充养老保险冲抵以前结余的应付福利费，不再继续按照原有规定使用，待结余使用完毕后，再按照《企业财务通则》执行。
2.〔2008〕34号文的新规定要求，以前提取的应付福利费有结余的，提取的补充养老保险暂不按《企业会计准则第9号——职工薪酬》第五条规定执行，即企业为职工缴纳的各种保险，在职工为企业提供服务的会计期间，根据受益对象，将应付的职工薪酬确认为负债，全部计入资产成本或当期费用。而是先将应付福利费结余冲平，冲平后再按《企业会计准则第9号———职工薪酬》第五条规定处理。
应付职工工资结余的处理
企业应付工资余额包含应发未发工资与实施“工效挂钩”的工资等分配办法，提取数大于应发数形成的工资基金结余两个部分，前者是按照企业内部工资、奖金分配办法，应当支付给职工却没有支付而形成拖欠的工资，后者是按照计划经济管理方式留存企业的国有资本积累。对于工资结余，应该分两种情况进行处理：1.企业正常经营条件下形成的应付工资结余，是企业对职工个人的一种负债，是企业使用职工的知识、技能、时间和精力而给予职工的一种补偿。〔2008〕34号文与此前劳动和社会保障部办公厅发布的《关于工资基金结余问题的复函》（劳社厅函〔2005〕210号）完全一致，按照国务院有关文件规定的精神，工效挂钩企业的工资基金结余，其性质属于工资，在财务记账上计入“应付职工薪酬”科目，这是根据企业经济效益情况延期支付的职工工资，主要用于以丰补歉，如果用以其他用途，必须经职工(代表)大会审议通过后，方可在工效挂钩政策形成的应付工资结余中列支。
2.企业在改制、接受新股东出资或者实施产权转让时，对工资基金结余作了妥善处理，原则上应主要用于职工权益。具体参照财政部印发的《企业公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定》（财企〔2003〕313号），以及《关于〈企业公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定〉有关问题的补充通知》(财企〔2005〕12号)，工效挂钩形成的应付工资结余，应当在资产评估基准日转增资本公积，不再作为负债管理，也不得量化为个人投资。对于如何保证工资结余在企业改制、接受新股东出资或者实施产权转让时，保障职工的合法权益，公司及有关机构应当建立和完善规章制度，采用多种形式来促进和保证其实现。
上述两方面的涉税处理
1.用补充养老保险冲抵以前结余的应付福利费。
税法要求：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十五条规定，企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。根据《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》(国税发〔2006〕56号)有关新申报表的填报说明，列支在应付福利费中的符合税收规定标准的补充医疗保险应作为纳税调减项目，在税前扣除。
会计处理：〔2008〕34号文规定先用补充养老保险冲抵以前结余的应付福利费，并不计入会计成本或费用。纳税调整：税法上可在成本(费用)中列支的补充保险金额，会计上计入了“应付职工薪酬——应付福利费”科目，该科目的使用影响了企业应纳税所得额，需作纳税调减处理。
2.应付工资结余的财税处理。
《企业所得税法》以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的颁布，重新规范了税法所确认的工资的范畴，拓宽了工资、薪金支出的范畴。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十四条规定：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。
也就是说，2008年1月1日新企业所得税法实施后，内资企业的工资、薪金支出，允许税前扣除。外资企业只要属于合理的、实际发生的工资、薪金，完全可以据实扣除。〔2008〕34号文规定，将2006年12月31日以前的工资结余，用于离退休人员的养老费用，符合国家规定的统筹项目外的、符合国家规定的内退人员基本生活费和社会保险费、属于解除劳动合同职工经济补偿金的部分，经职工(代表)大会审议通过后，符合《企业所得税法》第八条的规定，准予在计算应纳税所得额时扣除。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条、企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。
纳税调整：〔2008〕34号文规定，用处于正常生产经营情况下工效挂钩性质的应付工资结余，支付文中规定的三项内容，属于企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，可以在税前全额扣除，但会计处理要求冲抵工资结余，即冲抵“应付职工薪——应付工资”科目的贷方余额，并不计入会计成本与费用，应作纳税调减处理。
特许权使用费可否税前列支
www.ctaxnews.com.cn2008.03.17
问：某意大利在华独资企业使用投资方提供的技术诀窍，投资方向该独资企业收取关于使用这一技术诀窍的特许权使用费。原外商投资企业和外国企业所得税法实施细则规定，支付给总机构的特许权使用费不得列为成本、费用和损失。新企业所得税法是如何规定的？外国投资方向其在华独资企业收取的特许权使用费是否可以在税前列支？
答：（1）新的企业所得税实施条例第四十九条规定，企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。约束的都是不具有法人资格的企业内部业务往来，而上述问题中提到的“意大利在华独资企业”与投资方的关系，是属于控制与被控制的母子公司的关联关系，不属于新企业所得税实施条例中所列的企业范畴。
（2）《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令2007年第63号）第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。第四十一条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令2007年第512号）第一百二十三条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。
据此，意大利在华独资企业支付给投资方技术诀窍的特许权使用费只要符合以上法规规定，投资方可以在税前扣除。
国家税务总局锁定2008年重点稽查行业
国税发〔2008〕1号2008年全国税收工作要点认真组织开展税收专项检查工作，对房地产及建筑、餐饮及娱乐、有色冶金、烟草、电力、金融保险、证券、中介服务、大的品牌营销商（总代理商）等行业进行税收专项检查。另外，《要点》还指出要组织对部分金融保险和供电行业汇总缴纳企业所得税企业进行重点检查。对一些征管基础比较薄弱、税收秩序相对混乱、案件线索指向比较集中或发案率较高、宏观税负偏低的地区，集中力量开展税收专项整治。突出重点，会同公安部门加大对涉税违法大要案的查处力度，严厉打击虚开和接受虚开增值税专用发票、利用“四小票”骗抵税款、骗取出口退税以及制售假发票等涉税违法行为。
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