纳税会计与纳税筹划的关联模式研究
一、纳税会计与纳税筹划的关联性
纳税会计与纳税筹划的关联性体现在纳税会计具备并应该履行纳税筹划的职能和任务,纳税筹划应以独立纳税会计为主体依托这样两个层面。
(一)纳税会计具有纳税筹划的基本职能纳税会计是由纳税企业设立的专门机构及人员,依照税收法规政策和会计学原理及会计制度规定,对内部发生的涉税经济活动或事项分税种进行筹划、计量、记录、核算、反映,以维护企业纳税利益和及时、准确地传达纳税信息的一门专业会计。从定义可以看出,纳税会计的职能应包括两方面的内容:
1.纳税人应对经营活动预先进行合理的纳税筹划;
2.运用会计学的理论和方法,依照税收法律规定对纳税义务进行确认、核算和反映。该定义不仅全面界定了纳税会计主体、客体、依据、要求、职能等内在的本质属性,还专门指明了纳税会计的职能是“纳税筹划”,而且作为第一职能或基本职能。纳税筹划是在会计行为发生之前预先开展的,即在实施纳税筹划职能之后,纳税会计才继续履行对依照筹划轨迹运行的涉税经济活动或事项的计量、记录、核算、反映。
(二)纳税会计是纳税筹划的主体依托
既然纳税会计具有纳税筹划职能,就意味着纳税筹划将依托纳税会计而存在,或者说纳税会计就是企业开展纳税筹划的主体。这样,也就解决了长期以来企业纳税筹划主体一直处于模糊状态的问题;同时,也否认了一些人片面强调纳税会计只是因为财务会计核算工作任务繁重才迫使企业将涉税业务核算单独划分出来形成纳税会计的“量化分离”的错误说法,从实践的层面和理论本质的角度验证了纳税会计是企业出于纳税筹划和涉税业务核算双重需要的特定环境下产生的。没有纳税会计,企业纳税筹划就是纸上谈兵,只有纳税会计才是纳税筹划的设计者和具体执行者。
(三)纳税筹划可以丰富纳税会计工作内容和促进纳税会计发展通常情况下,在这里存在一个误区,把纳税会计第一方面的内容理解为整个纳税会计的内容,缩小了纳税会计的内涵,将纳税会计视为只是关于纳税活动核算的会计,使纳税会计难以形成一门能够独立发展的学科。纳税会计既有会计的一般属性,又有其特殊的属性。相应地其职能也应包括基本职能和特殊职能两个层面。纳税会计的基本职能实质上就是它作为会计属性所具有的一般功能,包括对涉税经济业务的确认、计量、核算、反映和预测决策的功能;纳税会计的特殊职能就是纳税筹划,通过纳税筹划活动,可以使企业各项经济活动尽量沿着节约纳税成本甚至少纳税、晚纳税的方向运行,从而不仅使纳税会计的工作内容更加丰富多样,还必将提升其决策地位。
二、纳税会计与纳税筹划实践操作模式
(一)国外纳税会计与纳税筹划实践操作模式
从世界范围来看,根据各个国家的政治制度、经济体制、税制结构模式等宏观环境的差异,纳税会计模式主要可划分为三类:财务会计与纳税会计相分离模式、纳税会计和财务会计相统一模式、财务会计与纳税会计混合模式。由于纳税筹划是纳税会计的职能,纳税会计是纳税筹划的主体依托,所以不同模式下,纳税会计与纳税筹划的关系也不尽相同,其具体关系如表1所示。在纳税会计与财务会计相分离的国家,也不是所有企业的纳税筹划都完全由纳税会计完成。有些国家的企业根据实际情况,将纳税筹划工作置于有税收研究专长的企业策划机构或专门的管理部门进行设计和主持落实,纳税会计则协作其具体执行筹划方案。这一点,也应该成为我国企业借鉴的经验。
2.正确规划和选择纳税会计与纳税筹划的关联模式。我国对纳税会计及纳税筹划理论研究尚处于起步阶段,有关纳税会计的职能、任务、地位以及纳税筹划的主体等问题在理论界仍争论不休,企业实践也只能依靠自我摸索着开展。从近些年的研究情况看,比较多的观点是“片面”而又“保守型”的,强调纳税会计只是对纳税活动或事项的确认、计量、核算与反映,相对企业的全面经济核算来说,涉税业务毕竟是少数,从会计核算的“量”上看根本没必要单
独设立纳税会计。因此不主张实行财务会计与纳税会计的分离模式。这种说法已造成绝大多数企业对纳税会计产生误导,即纳税会计不过就是对纳税事项或业务的简单归集、核算和处理,以致他们根本无法从“质”上分清财务会计与纳税会计的根本区别是在于纳税会计还将承担纳税筹划的重任。这既不利于财务会计理论的发展,又使纳税会计难以成为一门独立的学科,更不利于企业进行纳税筹划。前例中总经理的想法就是最典型的例证,公司连续多年每年多纳增值税250多万元更是很多企业应吸取的沉痛教训。因此,除了那些实行简单核算或代理记账的超小型企业和个体工商户以外,凡是“一般纳税人”企业,都应考虑设立纳税会计。在实际操作中,要坚持以企业为主导的原则,围绕企业规模等因素恰当地规划纳税会计模式:
(1)大中型企业、上市公司应建立独立的纳税会计。大型企业、超大型企业和上市公司,其涉税业务核算工作量大,纳税金额与纳税频率都非常之高,需设立独立的纳税会计机构和配备专门的纳税会计人员,专门行使涉税经济业务核算及纳税筹划职能。
2)中小型企业应设立专职纳税会计人员。偏小的中型企业和偏中型的小型企业以及比较典型的小型生产企业、连锁型企业、集团运营模式企业,即使涉税业务不多,纳税金额不是十分大,但同样存在不堪承受税金频繁支出给企业资金周转带来的巨大压力。因此,应在会计机构内部设置纳税会计岗位并配备专职纳税会计人员。
(3)微小企业仍沿用传统的会计核算模式。类似“袖珍型”的微型企业和小型企业,因偶发生纳税业务且税额十分有限,因此,没必要单独设置纳税会计岗位,由财务会计统一核算即可。现将我国企业纳税会计与纳税筹划模式总结如表2。合理确定纳税会计的领导方式。企业既可以采取单独设立纳税会计职务模式,又可实行单独设立纳税会计机构模式,还可以采
取介于两者之间的“混合模式”———在会计机构之下分设纳税会计部门,使之既保证岗位独立又接受会计机构领导。只有这样,纳税会计才能在专心完成涉税业务核算工作之“量”的基础上,潜心研究税收法律政策,不断积累纳税筹划的专业知识和经验,进而实现纳税筹划之“质”的突破,从而,尽到鞠躬尽瘁为企业治理层分忧、全心全意为管理层服务的职责。
需强调说明,不论企业采取哪种关联模式,都必须注重会计一般职能的“量”和纳税筹划的“质”的有机结合。本模式只是从纳税会计因具有纳税筹划职能从而便于履行纳税筹划职责的关联角度设计的。实践中,企业不要盲目地按照企业规模大小确定,而应结合自己的人力资源配置与职能分布、经济业务量大小、纳税业务发生频率与额度高低、纳税实际负担轻重等对纳税筹划的实际需要情况,因事制宜地选择恰当的关联模式。●
【参考文献】
[1]王树锋.纳税会计的定义与税务会计的区别研究.集团经济,
2006(10).
[2]王树锋.企业纳税会计的职能辨析.会计之友(下),2007(2).
[3]吴萍.关于税务会计的再认识.辽宁税务专科学校学报,2006(6).
序号模式类型模式操作模式关联职责
一统一模式(超小型企业)
涉税与非涉税经济业务均由财务会计岗位全面统
一核算
委托专家或中介设计纳税筹划方案,财务会计负责
协助落实并执行含涉税业务在内的全面经济核算
二分离模式(小型企业)
纳税业务从财务会计中分离出来,分设专门的纳税
会计岗位或职务
委托或由纳税会计直接负责设计纳税筹划方案,直
接参与经营策划贯彻实施并进行纳税会计核算
三
独立模式(超大型企业
和上市公司)
设立由总经理直接领导的纳税会计机构
全面设计纳税筹划方案,直接参与企业策划贯彻
落实,并进行纳税会计核算、定期提供纳税信息和
分析报告
四平行模式(大中型企业)
在会计机构领导之下设立与财务会计平行的纳税
会计部门
主持纳税筹划方案设计,通过会计机构参与企业
经营策划实施,并进行纳税会计核算和提供纳税
信息报告
表2我国企业纳税会计与纳税筹划总结
工
作
研
究
税
务
会
计
64
|
|
