审计调整事项的处理
目录
一、基本概念
二、调整与重要性水平的关系
三、调整分录、重分类分录和转回分录
的具体运用
四、调整结果的确认
五、需要注意的问题
一、基本概念
概念：调整事项、已调整事项和未调整事项、本期调整和追溯调整、滚动
调整。
调整的分录：调整分录、重分类分录、转回分录
一、基本概念
（一）调整事项、已调整事项和未调整事项
1.调整事项：通过审计在财务报表中发现的会
计差异(错报或漏报)。
2.已调整事项：将在审计中发现的会计差异作
出了调整的事项。
3.未调整事项：未将在审计中发现的会计差异
作出调整的事项。未调整的理由是差异金额及性
质未达到调整的重要性水平标准。
一、基本概念
（二）本期调整和追溯调整
1.本期调整：对本期财务报表的调整。
2.追溯调整：对上期或以前年度财务报表进行调整，同时对应滚调因此造成
的对下一期报表直至本期报表的影响数。
一、基本概念
(三)滚动调整
当上年或以期年度审定报表已作调整，但被审计单位未将应调帐事项相应
调整帐目时，则审计人员每年度进行审计时，都需要对客户的期初余额进行
调整。这种客户没有调整，而审计人员又必须对期初余额进行的调整，被称
为“滚动调整”。
滚动调整在非上市公司审计和IPO审计中较常见。
一、基本概念
(四)调整分录
1.调表又调帐分录。审计发现的当期报表差异或差错，须同时调整报表和
被审计单位帐目的调整分录。
2.以损益调整事项居多，也有部分会计核算科目应用错误的帐务调整。
3.按调整期分类：本期调整、上期调整、滚动调整。
一、基本概念
(五)重分类分录
1.调表不调帐分录。审计发现的当期报表项目分类差错，只在报表项目之
间进行调整，而无需调整帐目。
2.该类调整不影响损益和净资产。
一、基本概念
(六)转回分录。
当被审计单位将上年度审计调整事项在本年度进行帐务调整后，试算平衡表
中本年度的未审数中则包括上年度审定数中调整数，年初及上年数则不包括上
年审计调整数，因而需要对被审计单位当期发生额进行与上一审计年度调整分
录反方向的调整，即对未审的当期发生额中属上年调整的事项进行转回调整(转
入年初及上年度)，这样本年数才是真正的未审数。
二、调整与重要性水平的关系
(一)是否调整是根据重要性水平决定的
在审计过程中，我们将发现的错报或漏报进行处理，通常是根据其金额和性质
并结合重要性水平决定是否进行调整。一般来说，调整事项汇总的金额未达到调
整的重要性水平标准，可以不调整，不调整便形成未调整事项。
(二)重要性水平的确定
在总体审计策略中根据对被审计单位具体环境下错报金额及性质确定初步重要
性水平。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具
体运用
以下假定采用计算机软件进行审计，并用软件实施对客户的会计软件系统
的数据采集及处理。有两种情况的应用：
(一)有已调整事项，无调整分录
(二)有已调整事项，有调整分录
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(一)有已调整事项，无调整分录
当客户将调整分录在审计报告期内入帐，则不存在期后调整的问题。例如，对A
公司06年度的会计报表进行审计。审计结束后A公司按照审计已调整事项直接调整
06年帐务及会计报表，从而使06年度的未审数同06年度的审定数相同。在这种情况
下，A公司是将调整分录当作06年度的经济业务进行反映。这样，审计人员必须将
经调整后审定数作为最终的未审数，而工作底稿上没有调整分录。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(一)有已调整事项，无调整分录
这种情况主要适用于企业需调整的事项较少，以保证审计人员对工作底稿修
改不多，下年度进行审计的时间较早，不致于影响企业下年度的会计核算。主
要是小规模企业和非上市公司的审计可以考虑这种方法。由于未审数与审定数
对调整分录的入帐时间一致，所以就不存在以后年度的审计人员的转回分录和
客户的调整分录。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录
情况一：客户在下一年度进行调整，客户进行帐务处理的依据是具体会计
准则《会计政策、会计估计变更及会计差错更正》。由于审计人员提请客户
调整，如果涉及损益类科目必然要使其归属到以前年度，否则审计人员和客
户的处理就不一致，必然造成审定数和未审数不协调，使下一年度的审定数
无法确认。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用(二)有
已调整事项，有调整分录
情况1：
①假设审计人员发现客户06年度少计收入1,500,000元，审计人员在06年度审计
对TB表(试算平衡表)做如下调整分录（税金的计提和盈余公积等的补提未考
虑）：
借：应收帐款1,500,000
贷：营业收入1,500,000
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用(二)有
已调整事项，有调整分录情况1①：
由于客户只能在07年度内将审计调整分录入帐，依据《会计政策、会计估计变
更和会计差错更正》的要求，企业应做如下分录：
借：应收帐款1,500,000
贷：以前年度损益调整1,500,000
借：以前年度损益调整1,500,000
贷：利润分配-未分配利润1,500,000
客户07年财务报表的年初数及本年数按调此整后数编制。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用(二)有
已调整事项，有调整分录情况1①：
审计人员对A公司07年度的财务报表进行审计时应对TB表作如下调整：
借：利润分配-未分配利润1,500,000
贷：应收帐款1,500,000
借：应收帐款1,500,000
贷：期初未分配利润1,500,000
经此调整后TB表与未审报表一致。
2007年A公司TB表应收帐款调整(单位：万元)
年初余额本年增加本年减少年末余额
未审
数
调整
数
审定
数
未审
数
转回
数
调整
后数
未审
数
调整
后数
未审
数
调整
后数
X150X+150Y150Y-150ZZX+Y-ZX+Y-Z
2007年A公司TB表未分配利润调整(单位：万元)
年初余额本年增加本年减少年末余额
未审
数
调整
数
审定
数
未审
数
转回
数
调整
后数
未审
数
调整
后数
未审
数
调整
后数
A150A+150B150B-150CCA+B-CA+B-C
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录上表说明：
1.虽然07年TB表的期初数与06年审定
的期末数不一致，但由于A公司在07年已
将调整分录入帐，因此，07年TB表与未审
报表的期末数是一致的。
２.这种调整只是调整本年与上年之间
的发生额或本年TB表的年初余额，不会改
变07年TB表与未审报表的期末数。
上表说明：
3.这种调整实际不是07年报表审计的
调整事项。因客户已对06年的调整事项
作了调帐，客户提供的07年报表的年初
数与06年审定报表的年末数相一致，本
年发生额亦剔除了上年调整因素。为此，
实务中也有本年TB表直接用本年未审报
表数(而不是科目余额表数)，而不存在调
整数。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录
情况1
②承上例，假设07年度A公司做如下错误调整分录，没有调整以前年度损益，而
直接调增07年度营业收入：
借：应收帐款1,500,000
贷：营业收入1,500,000
其中应收帐款的调增是正确的，无须调整，其工作底稿的格式和内容如上图。但
审计人员必须对这笔分录进行调整，将记入07年度的销售收入调整至06年度。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录
情况1②：
由于A公司06年度的所有帐簿已经结平，审计
只能对本期的未审数进行调整。调整分录如下：
借：营业收入1,500,000
贷：期初未分配利润1,500,000
由于调整分录只涉及损益表项目，最终的期
末未分配利润没有变化，而且损益表的编制不是
连续的，即不受前期发生额影响，不用客户在下
一年度损益类科目上进行调整来反映07年的损益
情况，只需重新编制07年度会计报表，即“调表
不调帐”。
A公司07年利润表调整情况(单位：万元)：
项目未审数调整数审定数
营业收入P-150P-150
净利润Q-150Q-150
期初未分配利润R150R+150
期末未分配利润S0S
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录
情况1：
③涉及损益表调整的重分类项目
例如，06年度B公司将一笔广告费计入管理
费用，金额为100,000元，审计对此作出如下调整：
借：销售费用100,000
贷：管理费用100,000
这笔分录不会对B公司的净利润带来影响，不
会影响期初未分配利润。由于是损益类项目，下
一年度客户帐面的发生额不受影响，B公司只须
“调表不调帐”。
B公司07年利润表重分类情况(单位：万元)：
项目未审数调整数审定数
销售费用X10X+10
管理费用Y-10Y-10
净利润Z0Z
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录
情况1：
④资产负债表调整的转回分录
例如，06年度C公司将应收帐款的项目计入其
他应收款，金额是800,000元。审计作出如下调整：
借：应收帐款800,000
贷：其他应收款800,000
C公司07年度将上述调整分录入帐后，审计人
员对07年度进行审计时，则需编制转回分录：
借：其他应收款800,000
贷：应收帐款800,000
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录
年初余额本年增加本年减少年末余额
未审
数
调整
数
审定
数
未审
数
转回
数
调整
后数
未审
数
转回
数
调整
后数
未审
数
调整
后数
应收帐款：
A80A+80B80B-80CCA+B-CA+B-C
其他应收款：
E-80E-80FFG80G-80E+F-GE+F-G
C公司07年资产负债表调整情况(单位：万元)：
其中：应收帐款未审数的本期增加额B中含有因调整期初数增加的80
万元，其他应收款未审数本期减少额G中含有因调整期初数减少的80万元。
因此，需要进行转回，这样本期发生额才能真实、准确地反映本期的实际情
况，从而确保期末审定数的准确、真实。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录
情况二：滚动调整的事例
①假设仍沿用情况一中的举例：06年度客户少计
收入1,500,000元，审计人员进行07年度审计时，应
对客户的07年期初余额进行调整，使其同07年期初余
额的审定数相同，以便使未审数和审定数在相同的基
础上，接受本期发生额。由于客户的损益表项目在07
年度只应反映该年度的收益情况，不应反映以前年度
的损益，因此，按企业会计准则的规定，应做如下滚
调分录：
借：应收帐款1,500,000
贷：期初未分配利润1,500,000
假定没有发现新的应调整事项，审计人员的
工作底稿应如下图：
项目：应收帐款
年初余额本年增加本年减少年末余额
未审
数
调整
数审定数
未审
数
调整
后数
未审
数
调整
后数
未审
数审定数
X150X+150YYZZX+Y-ZX+Y-Z+150
可见，对调整事项应及时提请客户调帐，从而减少
以后年度进行审计时这种时间性的审计差异。否则，审
计人员在以后年度进行审计时，每年都必须对期初余额
进行相同的调整，因而，在客户接受审计调整后，应提
请其及时入帐，以便使以后年度的审计工作顺利进行。
如果多年的调整分录，客户没有及时入帐，或有的入帐
有时不入帐，审计工作的复杂性就可想而知了。
三、调整分录、重分类分录和转回分录的具体运用
(二)有已调整事项，有调整分录
情况二：
②IPO审计中的滚动调整
在客户进行主板上市或创业板上市过程中，需要三
年又一期或二年又一期的会计报表作为申报资料，这时需
要对客户前三年或二年的会计报表按照《企业会计准则》
进行追溯调整。由于客户原来一直没有按《企业会计准则》
进行核算，并且客户以前年度的帐簿已经被结平，审计人
员对以前年度发现的错报或漏报以及会计制度差异带来的
影响额都需要对每期的未审数进行滚动调整。
情况二：②IPO审计中的滚动调整
根据《企业会计准则》的规定和证监会对IPO
审计的要求，在三年又一期的审计中，应视同被审计
单位以前年度一直执行新准则，其以前年度报表
因执行旧准则产生的与新准则之间的差异必须进
行追溯调整。
举例：对坏帐准备计提进行调整的情况。
D公司原来一直按应收帐款余额的5‰计提坏
帐准备，审计按新准则要求改按照帐龄分析法计
提坏帐准备，标准如下：一年以内按余额的3%；
1—2年按余额的20%计提；2—3年的按余额的50%
计提；3年以上的按余额的100%计提(假定做三年
审计，本例暂不考虑其他应收款的计提，以便计
算和说明)。
情况二：②IPO审计中的滚动调整
帐龄
计提
坏帐
比例
2004年2005年2006年
应收帐
款余额
应计坏帐
准备余额
应收帐款
余额
应计坏帐
准备余额
应收帐款
余额
应计坏帐
准备余额
1年以内3%900,00027,0001,000,00030,0002,000,00060,000
1-2年20%700,000140,000800,000160,000900,000180,000
2-3年50%600,000300,000500,000250,000700,000350,000
年以上100%800,000800,000900,000900,000700,000700,000
合计3,00,0001,267,0003,200,0001,340,0004,300,0001,290,000
按新准则计算坏帐准备表(单位：元)
情况二：②IPO审计中的滚动调整
年度
坏帐准备余额应补提数
原计坏帐准备余额新计坏帐准备余额本期应补提数累计应补提数
2004年15,000=3,000,000×5‰1,267,0001,252,0001,252,000
2005年16,000=3,200,000×5‰1,340,00072,0001,324,000
2006年21,500=4,300,000×5‰1,290,000-55,5001,268,500
坏帐准备调整表
情况二：②IPO审计中的滚动调整
各年度坏帐准备调整分录及审定表：
帐龄未审期末余额
调整审定期末
余额期初余额
计提
坏帐
比例借方贷方
1年以内4,50022,50027,0004,5003%
1-2年3,500136,500140,0003,50020%
2-3年3,000270,000300,0003,00050%
年以上4,000796,000800,0004,000100%
合计15,0001,252,0001,267,00015,000
2004年度坏帐准备调整分录：
借：管理费用1,252,000
贷：坏帐准备1,252,000
2004年度坏帐准备审定表
情况二：②IPO审计中的滚动调整
各年度坏帐准备调整分录及审定表：
帐龄未审期末余额
调整审定期末
余额
审定期初
余额
计提
坏帐
比例借方贷方
1年以内5,00025,00030,00027,0003%
1-2年4,000156,000160,000140,00020%
2-3年2,500247,500250,000300,00050%
年以上4,500895,500900,000800,000100%
合计16,0001,324,0001,340,0001,267,000
2005年度坏帐准备调整分录：
借：管理费用72,000
期初未分配利润1,252,000
贷：坏帐准备1,324,000
2005年度坏帐准备审定表
情况二：②IPO审计中的滚动调整
各年度坏帐准备调整分录及审定表：
帐龄未审期末余额
调整审定期末
余额
审定期初
余额
计提
坏帐
比例借方贷方
1年以内10,00050,00060,00030,0003%
1-2年4,500175,500180,000160,00020%
2-3年3,500346,500350,000250,00050%
年以上3,500696,500700,000900,000100%
合计21,5001,268,5001,290,0001,340,000
2006年度坏帐准备调整分录：
借：管理费用(55,500)
期初未分配利润1,324,000
贷：坏帐准备1,268,500
2006年度坏帐准备审定表
情况二：②IPO审计中的滚动调整
各年补提坏账准备的调整分录对比：
2004年调整：
借：管理费用1,252,000
贷：坏帐准备1,252,000
2005年调整：
借：管理费用72,000
期初未分配利润1,252,000
贷：坏帐准备1,324,000
2006年调整：
借：管理费用(55,500)
期初未分配利润1,324,000
贷：坏帐准备1,268,500
情况二：②IPO审计中的滚动调整
说明：
1.本例补提坏帐准备后,管理费用的影响已经在各年度计入当期发生额，最
终会影响到各年度的期末未分配利润。审计人员必须重新编制各年度的TB表，
确定审定数。
2.客户可在2007年将上述审定的坏帐准备补提的累计数登记入帐，会计分
录如下：
借：期初未分配利润1,268,500
贷：坏帐准备1,268,500
情况三：会计调整在先，审计调整在后
上面我们讨论的是：审计调整在先，会计调整在后的情况。
有时，我们在审计过程中会发现客户本年度出现一些原审计没有发现的以前
年度损益调整的事项，如补交前期税金、罚款的事项。依据《企业会计准则》
的要求，如果金额不大，可以直接计入本期相同的损益项目。如果金额较大，
应追溯调整年初余额及上年损益，这种调整与期初审定数有关，是会计调整在
先，审计调整在后的调整。
情况三：会计调整在先，审计调整在后(追溯调整)
①假设审计人员在07年度审计时发现客户(06年、07年均为同一会计师事务
所审计)07年度追溯调整了06年度少缴所得税200,000元，罚金20,000元，且调整计
入06年度报表，客户的会计处理如下：
借：以前年度损益调整220,000
贷：应交税费200,000
其他应付款20,000
借：应交税费200,000
其他应付款20,000
贷：银行存款220,000
借：利润分配-未分配利润220,000
贷：以前年度损益调整220,000
情况三①：会计调整在先，审计调整在后(追溯调整)
审计人员应当先依据这些会计分录调整原审定
的06年TB及财务报表的相关数据(年初数调整)：
借：所得税费用200,000
营业外支出20,000
贷：应交税费200,000
其他应付款20,000
将07年度TB中调整两项负债的发生额转回(分录)：
借：应交税费200,000
其他应付款20,000
贷：期初未分配利润220,000
注：以上为非审计调整事项。实务中TB表数据往往采
用客户报表数，这样上项转回分录可不必做。
会计调整与审计调整顺序的不同意义
（1）审计调整在先，会计调整在后：意味着审计人中已将错报或漏报
发现，会计人员已将此错报或漏报予以反映；审计人员不会因此承担未发现错报或
漏报审计风险；
（2）会计调整在先，审计调整在后：意味着审计中没有将错报或漏报发现，
却由其他方发现并由会计人员进行帐务处理，审计人员可能由此受相关利益方的指
控，并承担审计风险。
四、调整结果的确认
1.会计(被审计单位)提供未审数，审计得出
审定数，但必须说明的是，经客户同意含有审
计调整的会计报表是由客户管理当局责任的，
审计人员只对审计报告负责。
2.因此审计调整事项及调整结果(审定数)
须经客户以书面形式同意(盖公章及由企业负
责人、财务负责人签字)方能确认。
3.调整事项及调整结果处理过程如下：
四、3.调整事项及调整结果处理过程：
1）汇总调整事项。已调整事项、未调整事项汇总。
调整事项-调整分录汇总表
序号说明科目借方贷方影响利润索引号
合计
调整事项-重分类分录汇总表
序号说明科目借方贷方索引号
合计
四、3.调整事项及调整结果处理过程：
未调整事项汇总表
序号说明科目借方贷方影响利润索引号
合计
项目经理意见：：部门经理意见：
四、3.调整事项及调整结果处理过程：
2）编制TB表
XXX公司试算平衡表--资产负债表
项目期初数期末数借方调整贷方调整审定期末数
货币资金
XXXX
资产总计
短期借款
XXXX
负债及股东权益总计
四、3.调整事项及调整结果处理过程：
2）编制TB表(审定表)
XXX公司试算平衡表--利润及利润分配表表
项目上期数本期数借方调整贷方调整审定本期数
营业收入
XXXX
净利润
XXXX
期末未分配利润
注：股东权益变动表、现金流量表略
四、3.调整事项及调整结果处理过程：
3）调整事项及审定表内部复核及批准。
4）调整事项及审定表交被审计单位征求意见（可能会有几次来回交换意见
的过程）。
5）经被审计单位签字盖公章确认。
五、需要注意的问题
1.未调整事项如何确定？
2.被审计单位对审计作出的调整事
项不同意或部分不同意怎么办？
3.未调整事项对审计意见的影响。
谢谢大家！
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