2016年营改增36号财税文件营改增后建筑业税率怎么抵扣
一部新的法规是否合理优越，笔者认为可以从两方面观察：一是执行后的社会影响，比如营改增预期税制合理、税负合理（是否降税不应为唯一观瞻点）;二是条款规定对执行而言，是否能够涵盖所针对行业、经济事项全面性，没有遗漏;是否在操作中简便易行，兼顾历史与未来，没有那么多的“视同”与执法人员自由裁量权，保公平正义予大众。对于前述一而言，要在将来看效果;对于前述二而言，本人认为该文较好体现历史与未来，一步到位没有过渡之不清（附件三称之的过渡的政策，仅是指增值税方面现在涵盖了原营业税有关优惠与特殊事项，将来增值税立法是会以法定形式确立，现在称之“过渡”而已），相关行业政策直接明了，或以时间划断而确定，或以行业及特殊事项以确立。有了这种“确定性”作为基础，这是纳税人更快更好执行该政策的前提。
一、营改增对应被改行业而言，只是换了缴税马甲，操作没有难度
大家在理解这些文件，建议坚持以下三原则：
（1）营改增文件基本要义，凝聚了原营业税对于相关业务“魂”。在此，理解增值税对于相关业务，继续以原先理解方式去理解就可以，经济业务缴税判断与税收优惠等只是换个税种而已，不要“多想”。觉得很复杂的话，要么你自己忽悠你自己，要么是别人是忽悠你！
（2）坚持2016年4月30日时点划断的意义。这个时点之后，全面更新，是指新业务按新规则来;这个时点之前，都有单独特殊处理方面，不管是缴税方式普通或简易，还是计税金额的确定。新文件规定的直接了当，避免了由于时间先后导致“理不清，理还乱”。
（3）把新增值税规定的抵扣缴纳，可以以原营业税的差额征税来理解，这样以利于长期不涉及增值税操作的财务人员，在理解层面不会产生不必要困难。举个原营业税特殊例子：金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。这个例子既说明前述换马甲之义即仅换税种，意义没变;也说明除正常存进销抵扣外的业务，差额征税的形式。
把复杂变简单，就是我们要做的，下面谈一些具体的规定，亦可论证上述三原则。
二、营改增文件实施的基本要义及应关注的重点
（1）主体上涵盖被改行业全部，范围上涵盖了原营业税针对范围，文件内容对经济业务缴税义务的界定基本延续原营业税的界定，极少数有不同;操作上完全兼顾增值税现行的基本原则与方法，没有与现行增值税操作原则冲突的地方。
（2）在抵扣方面，正常的以票抵扣，对于完税凭证抵扣方面，要注意付款证明为必要要件。
（3）不动产、无形资产的具体范围，按照办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。这个办法与1995年发布营业税业务有关注释类型等同，里面内容根据二十年来经济发展情况，对相关业务定性进行必要、适时的补充、调整，或再次确认。什么业务缴什么税率的税拿不准，到这里找标准。
（4）混合销售的税率界定问题要关注。过去服务与销售两种业务的时候，可以通过合同分立等方式进行区别;现在同一税种不同税率时，是按纳税人经济业务特点来区别的。即一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
（5）非正常损失不得抵扣要重点的内容：非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务，非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。（纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程）。非正常情况下，它们的进项税都不能抵扣。为什么要重点关注？因为有些一些房地产企业为什么人为扩大成本，出现有些建设项目建了拆，拆了再做，设计重复无效等;再有这种情况，纳税人的某种“目的”就要无法实现或面临很大风险。如果哪个公司能把盖房子过程中拆了或不拆再重复建设说成是正常的，他可以找税务局试试。
（6）营改增之后对于之前营业税业务该退该补还找地税局。试点纳税人发生应税行为，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。试点纳税人发生应税行为，在纳入营改增试点之日前已缴纳营业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机关申请退还已缴纳的营业税。试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为，因税收检查等原因需要补缴税款的，应按照营业税政策规定补缴营业税。
（7）吃喝玩、个人车票不能抵扣。个人享受型东西在税制里面不是网开一面的。
（8）利息不能抵扣。这点要特别关注，贷款服务不在新规抵扣范围之内，这个有些出乎意料。仔细想想也暂时对，去年经济不好，但金融业确实大发展的一年，税收来之不易，减税营改增开始了，若高负债的社会经济再让利息抵扣了，自留地可就没有了。另外，金融业的资金源头也是没有进项抵扣的。呵呵。
（9）不动产的进项可以抵扣了。前不久，在微信群里探讨预测，预计会让抵扣，但会分期抵扣，但没有想到只分二年，尺度还是挺大的，也可以说国家为了鼓励支持房地产算是下了血本了。为什么这么说，里面有筹划的意味，此处省去几十字，客户可与我探讨。
（10）关于营改增之后对于之前不动产资产类的处理，坚持5%这个基本点来看文件中操作即可，因为历史上没抵扣的，就按简单来，保持与原营业税率差不多即可。这也是我说的，营改增一步到位，新旧渊源问题分别处理，没有什么理不清的。
作为基本理解，就谈到这里，下稿谈建安与房地产在营改增的问题。其他涉及的文件精神与行业要求，按照上述我谈及的三个原则去理解去看过去营业税与现在增值税已有文件即可，不复杂很简单，别被忽悠！
自2016年5月1日起，建筑业纳税人将告别熟悉的营业税，改为缴纳增值税。建筑企业财务人员忙着参加政策培训、办理营改增纳税人登记信息确认、测算税负变化……税制大转换，税率从3%跃升到11%，建筑企业应重点关注哪些问题？应该采取哪些措施，才能确保税负不发生大的变化？记者采访了全国税务领军人才和建筑业税收专家，请他们解读政策关键点，为企业备战出谋划策。
一、7个关键词：详解政策核心点
○税率和征收率：11%和3%
○纳税地点：机构所在地申报纳税，可申请汇总纳税
○“跨地”经营：服务发生地预缴，向机构所在地主管税务机关申报
○预收款纳税义务时间：收到预收款的当天
○清包工：可选择简易计税办法
○甲供工程：可选择简易计税办法
○过渡政策：老项目可选择简易计税办法
“试点纳税人应尽快熟悉36号文内容，及时掌握增值税的各项管理规定，妥善进行过渡期间的增值税处理。”山东百丞税务服务股份有限公司总经理董华说。
36号文是指《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）。最近，国家税务总局又发布了《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》。这两个文件构成了建筑业营改增的主要政策和实施办法。
建筑业营改增政策和实施办法究竟有哪些亮点？和以前营业税制下的规定，又有哪些变化？董华从7个关键词入手，作了细致的解读。
关键词1：税率与征收率
建筑业一般纳税人适用税率为11%;但清包工纳税人、甲供工程纳税人，建筑老项目纳税人可以选择适用简易计税方法，按3%简易征收，小规模纳税人适用征收率为3%。
关键词2：纳税地点
原营业税税制下，纳税人提供建筑劳务应该在劳务发生地缴纳营业税。营改增后，属于固定业户的建筑企业提供建筑服务，应当向机构所在地或居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应分别向各自所在地主管税务机关申报纳税;经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。这与原来的方式有所不同，程序也变得更复杂。
虽然政策规定了经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税，但根据前期营改增行业申请汇总纳税的经验，真正申请到汇总纳税的难度还是很大的。
关键词3：“跨地”经营
对于跨县（市、区）提供建筑服务，一般纳税人选择一般计税方法的，应按照2%的预征率在建筑服务发生地预缴后，向机构所在地主管税务机关申报缴纳增值税;一般纳税人选择简易计税方法的和小规模纳税人，应按照3%的征收率在建筑服务发生地预缴后，向机构所在地主管税务机关申报缴纳增值税。预缴基数为总分包的差额。这符合之前营业税的规定，按照总分包差额缴纳，并将税款归入当地财政。预缴税款的依据为取得全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，对于建筑企业而言，应以合同约定的付款金额扣除分包的金额作为纳税基数。
但是，实务中存在违反《建筑法》的分包情况，比如将主体进行分包，这类情况能否进行抵扣后预缴，期待后续文件能有明确规定。
关键词4：预收款纳税义务时间
对于建筑业和房地产预收款纳税义务的时间，同原营业税规定是一致的，均为收到预收款的当天。
对于建筑企业而言，在工程开始阶段，会收到部分工程预收款，而建筑材料等进项税的取得却未必及时，这样就会因抵扣不足而产生需要先缴纳增值税税款的情况。所以，建筑企业应统筹安排建筑材料的采购时间，保证增值税税负的平稳。
关键词5：清包工
以清包工方式提供建筑服务，指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。36号文对于清包工方式的计税问题，明确规定可以选择简易计税办法，即按照3%的征收率计税，如果不选用简易计税，则按照11%的税率计算缴纳增值税。
对于清包工来说，由于仅有少许的辅料能取得进项税，选择简易计税方式，其税负比较低。当然，这对工程报价也存在影响，选择简易计税方式还是一般计税办法，对甲方能抵扣多少进项税是有差异的，因此在价格谈判时，甲乙双方基于自身的诉求，必然会有分歧，所以还要具体问题具体分析，找出最适合的缴税方式。
关键词6：甲供工程
一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。
但36号文未规定甲供的比例，比如甲供材的比例为20%或80%，两种情况对于建筑业的税负影响是巨大的。通常在甲供材料较少时，应选择一般计税方法，这样既保证与甲方工程报价的优势，又可以保持较为合理的税负。还有一种情况，就是当建筑企业取得进项不充足或为取得进项付出的管理成本较大时，完全可以凭借该项规定选择简易计税方法，因为只要有部分材料属于甲供，哪怕只有1%，也符合条件，建筑企业就可以完全不用担心营改增之后税负是否会上升的问题，原来按3%缴纳营业税，现在按3%缴纳增值税，由于价内税和价外税的差异，税负比原先肯定还下降了。不过，选择简易征收方式对甲方肯定是有影响的，还要甲乙双方博弈之后再作定夺。
关键词7：过渡政策
一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。建筑工程老项目，指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目;或未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。这一判定标准，与房地产老项目的判定是存在差异的，房地产老项目仅指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。
另外，36号文对于简易计税方法的选择，采用了“可以”字眼。也就是说，纳税人也可以选择一般计税方法，但对于选择一般计税方法，其进项税可以抵扣的节点未作进一步说明，将来应该对此问题出台更明确的规定，否则税企势必产生较大分歧。因此，在实际操作时，对于老项目很可能会全部采用简易征收的方式。
二、“8个百分点”：测算税负如何变
○从3%到11%，企业税负怎么变？
○进项抵扣，取得专用发票是关键！
营改增给建筑业纳税人带来的影响是显著的。其中，税负将如何变化，是建筑企业关注的重点。
在日前北京市国税局举办的分行业营改增政策宣传培训会上，北京龙建有关负责人给记者算了笔账：假设工程毛利率10%，工程结算成本中，原材料占55%（建筑材料成本中水泥占45%，钢铁占40%，其他材料占15%），人工成本占30%，机械使用费5%，其他费用占10%。假设全年营业收入为10000万元，营业成本9000万元（营业收入和成本均含增值税）。
营改增前，应缴纳营业税为300万元（10000×3%）;营改增后，人工成本不能抵扣进项税额，能够抵扣进项税额为784.62万元［9000×（55%+5%）÷（1+17%）×17%］，销项税额为990.99万元［10000÷（1+11%）×11%］，应缴纳增值税206.37万元（990.99-784.62），建筑施工企业的税负有所下降。
“但这只是理论算法，实际上，建筑施工企业的特征会给增值税的计算带来很多挑战。其中，建筑工程涉及的上游公司多，砂石、土方等原材料供应渠道比较散乱，供应商是小规模纳税人、个人的情况十分常见，很多无法提供增值税专用发票，材料采购成本因此增加。此外，建筑业大量使用的混凝土基本上都是执行增值税简易征收的企业提供，此项成本开支也无法获得抵扣。”该负责人说。
在北京市西城区地税局前不久组织召开的营改增工作座谈会上，北京建工集团财务部部长吴赞告诉记者，除了建筑材料，占整个工程成本的比例约30%的一线人工成本，基本上无法取得增值税专用发票抵扣，大量不能抵扣的人工成本不利于降低建安企业的税负。
“实行增值税以后，建筑业的税率为11%，与以前3%的营业税税率相比高了很多，但是考虑到增值税模式下是对增值额部分征税，因此，如果建筑企业能够取得足够的抵扣项，那么11%的税率也是可以接受的。关键在于建筑企业能够在多大程度上取得可抵扣专用发票。”第三期全国税务领军人才、安徽省地税局直属局副局长李珺告诉记者。
李珺介绍，调研显示，我国建筑企业长期以来的财务管理很粗放，如果继续这种做法，将有相当大一部分成本不能取得正规的增值税专用发票用于抵扣。主要体现在以下三个方面：
一是材料采购成本。在建筑业成本结构中，材料消耗占大头。假设某个工程项目总造价为1.11亿元，其中材料费为7020万元。按照营业税政策，该工程承建企业此项目应缴纳的营业税为333万元（11100×3%）。如果改征增值税后，上述工程项目不含税总造价为1亿元，其中材料费为6000万元，增值税进项税为1020万元（6000×17%）;销项税额为1100万元（10000×11%）;应缴增值税为80万元（1100-1020）。从计算结果看，对于材料成本较高的建筑企业而言，改征增值税确实减轻了税负，但这只是理想状态。前提是建材市场票据管理规范，建筑企业能及时获得合格增值税专用发票。
二是租赁设备成本。建筑业设备租赁很多都是个人或者个人组成的小型租赁公司，以小规模纳税人为主，无法提供增值税专用发票，也就无法抵扣。
三是无法取得规范发票的其他情况。建筑业的特点是建安项目与机构所在地分离，项目核算采取报账制。项目会计管理水平参差不齐，财务要求并不严格，有些成本项目未取得正规发票或迟迟无法取得正规发票。实际工作中，大型工程项目往往存在结算延迟现象，存在项目已经投入使用，竣工结算还未完成的情况，发票也无法取得。在抵扣时间有严格要求的增值税模式下，这种粗放的管理方式也会使得企业失去抵扣资格。
李珺告诉记者，由于建筑业市场高度开放，进入门槛较低，低价中标等恶性竞争现象普遍，行业平均毛利率不足5%。若建安企业无法取得规范的可抵扣发票，导致税负增加，微利的建筑业将雪上加霜。从长远看，建筑业营改增会引发行业洗牌：工程成本增加导致管理混乱，依靠不开发票偷逃税收降低成本的低价恶性竞争企业将逐渐被淘汰;而有较强经营管理能力，规范财务核算，健全内控制度的企业将会更好的生存下来。随着增值税抵扣链条的逐步完善，建筑业增值税税负也将会趋于平稳，整个行业将会走上健康发展的道路。
三、5个着力点：备战营改增策略
○进项税额抵扣是关键
○重新梳理选择供应商
○加强财务管理和内控建设
○关注视同销售和混合销售
○重视挂靠经营的涉税风险
面对税制转换，企业该如何应对？这是目前建筑企业最想知道的答案。
第二批全国税务领军人才、上海市税务局货劳处的李慧嵩说，建筑业纳入增值税范畴，对行业影响巨大。建筑企业，尤其是一般纳税人的税收政策、征管模式、会计核算、购销策略等方面都发生了重大改变。建议企业在改造财务管理、登记一般纳税人资格、购置税控设备、申领增值税发票的同时，在进项税额抵扣等五个方面做好准备。
第一，详细分析企业支出中的可抵扣项目，尽量做到应抵尽抵。建筑企业应做好对供应商的选择和管理，尽量选择正规的、可以开具增值税专用发票的供应商，并在合同条款中明确定价方式（是否含税）、发票开具方式等必要信息。其中，建筑材料方面，建议尽量选择增值税一般纳税人提供，可取得17%的增值税专用发票抵扣进项;施工现场使用的水、电、气等动力属于可抵扣进项范围，但动力公司一般只向总表的登记方开票，实际操作中，建筑企业往往难以取得抵扣发票，建议在合同中与总表的登记方确认动力的转售事项;住宿服务可取得6%的增值税专用发票抵扣进项税，但要注意属于集体福利和个人消费的部分不得抵扣。
第二，注意清包工或为甲供工程提供建筑服务，可以选择适用简易计税方法。需要注意的是，简易计税方法不能抵扣进项税额，因此，从企业税收利益出发，不一定优于11%税率的一般计税方法。可以根据企业具体情况考虑是否选择适用，但一经选择，36个月内不得变更。
第三，注意老项目可适用简易计税方法过渡。如果老项目的支出大多已经完成，建议选择简易计税方法;如果老项目的支出大多尚未完成，可根据项目的具体情况核算后作出选择。
第四，注意纳税地点的变化及预缴事项，按规定办法操作。营改增后，建筑企业（固定业户）的纳税地点由劳务发生地变为机构所在地。跨县（市、区）提供建筑服务的企业，一方面应按规定计算销项税额、进项税额、应纳税额、按简易征收办法计算的应纳税额等，按期向机构所在地的主管税务机关申报，扣除在建筑服务发生地预缴的税款后缴纳增值税;另一方面应严格按照36号文规定的预征方法和预征率，在建筑服务发生地预缴税款。
第五，在提供建筑业服务的同时销售自产货物的，应注意税务处理方式已发生变化。营业税状态下，企业提供建筑业服务的同时销售自产货物，应当分别核算建筑服务的营业额和货物的销售额，分别缴纳营业税和增值税。营改增后，这一行为应按企业从事的主业进行判断，从事货物的生产、批发或者零售的企业发生该行为，按照销售货物缴纳增值税;其他企业发生该行为，按照销售服务缴纳增值税。因此，如果企业以建筑服务为主业，提供建筑业服务的同时销售自产货物，取得的收入应一并按照11%税率缴纳增值税，优于按服务和货物分别计算缴纳。
“增值税的征收原理与营业税完全不同，企业要实现营改增的平稳过渡，规避涉税风险，需要付出大量的努力。建筑企业在确定销售收入时，需要注意增值税的个性化规定，重点关注两个问题，即视同销售和混合销售。”税务专家庄粉荣提醒企业。
庄粉荣说，《增值税暂行条例实施细则》和36号文明确了视同销售的11种情形，由于生产和经营情况比较复杂，建筑企业在实务过程中可能发生上述11种情形，不要忘记申报纳税。同时，注意混合销售内涵的变化。自从我国引进增值税以来，混合销售业务的涉税风险一直困扰着纳税人，其原因是当事人无法将税法与业务流程结合起来。具体分析36号文第四十条对于混合销售的规定，就可发现其发生了本质变化，即在销售行为中由货物销售与非应税劳务的结合变化成货物销售与服务的结合，建议纳税人在实务过程中注意混合销售业务处理的涉税风险。
“增值税税制的违法违规处罚在所有税种中最严厉，所以营改增带来的变化都需要建筑业纳税人仔细研读，做好相应税收管理及风险控制。”大华久益华瑞（北京）税务师事务所董事长吴丽光说。
国家税务总局税务干部进修学院副教授曹胜新也提醒纳税人，高度重视挂靠经营的涉税风险：受建设资质等条件限制，建安企业挂靠经营现象较为普遍。被挂靠方建安企业提供建设资质，按照建安收入固定比例收取管理费，并不参与挂靠方项目单位的经营活动。如果挂靠方通过虚开发票的方式逃避纳税，税务机关往往将违法责任归属于被挂靠方，责令其补缴税款、滞纳金，缴纳罚款。营改增后，挂靠方会滋生虚开增值税专用发票的需求，大大增加了被挂靠方的法律责任。“留给纳税人的应对时间十分紧迫，企业应尽快了解政策，按增值税制要求，加强税收内控制度建设，确保合规遵从;调整生产经营模式，降低税负;重新梳理供应商，首选具有一般纳税人资格的设备、大宗材料供应商;开展专项培训，财务人员、业务人员及管理层都要认识到增值税法规对企业管理的重要性，确保享受政策红利。”
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