合并报表抵消分录原理通俗解读系列（五）之从长期股权投资税会处理差异讲起[一篇足以让你了解合并抵消的本质]文章来源公众号：爱问财税转载请
注明出处，侵权必究阅读提示：从第（五）篇开始的系列文章，小编将带领小伙伴回溯到合并报表的源头-长期股权投资，并从会计、审计和税务角
度进行实务解读,某些观点可能会刷新一些财务或审计人员的认知，解读部分的内容小编按照楷体书写(建议从电脑端打开)，已经理解的小伙伴可
以直接略过，不影响您的正常阅读?。通过前面《合并报表抵消分录原理通俗解读系列（一）~（四）》系列文章对合并报表抵消分录的学习与铺垫
，小编打算回溯控股合并的源头-长期股权投资，由简入繁，慢慢将案例加深难度，让小伙伴们真正理解和掌握合并抵消分录的精髓。当然，注会教
材上的经典案例是我们后续要拿我们现有的知识工具必须进行验证和解读的。一、前言所谓基础不牢，地动山摇。今天小编先带领小伙伴们倒回去重
新理解下长期股权投资账务处理的实质。当然，小编将从会计、审计和税务角度进行讲解——一个站在企业内部视角，一个是站在企业外部视角。为
什么要这样子费劲来讲呢？所谓横看成岭侧成峰，远近高低各不同。不管是从事企业财务的小伙伴或是在事务所做审计的小朋友，还是刚刚从事税审
工作的小白，各自站的角度不一样，对业务处理的理解也就不一样。小编今天打破常规，尝试从不同角度对长期股权投资进行接地气的通俗解读，让
小伙伴们真正理解到长投与合并报表的实质。注意：由于长投知识繁杂，小编今天这篇文章先从财务角度以总结对比的方式带小伙伴们重温一下长股
投的基础知识，从而为后面不断深入的系列文章做好铺垫。二、从长投的税会处理差异来看合并报表的抵消实质回归到企业单体报表，站在单个企业
主体角度，企业当期取得长投，小伙伴们下意识第一反应是啥？没错，是分类——控制or非控制，同一控制or非同一控制。其实是三种情况：同
控合并形成长投、非同控合并形成长投和非合并形成长投。（一）长股投的账务处理原则长投知识点太过庞杂，小编计划用2个表格和8组概念来总
结下这三种情况下账务处理的要诀：（一）计量方法分类情形初始计量方法(报表合并编制方法)记忆要诀后续计量方法同控合并形成长投权益结合
法看老大脸色，唯老大马首是瞻成本法非同控合并形成长投购买法向自己看齐，以公平市场为中心成本法非合并形成长投购买法权益法此表涉及几组
概念的辨析：1、第一组-初始计量VS后续计量初始计量：取得一项资产时确认记录的方法后续计量：取得该项资产后记录它后续发生变化直
到到消失的过程2、第二组-同控合并VS非同控合并同控合并：集团内合并，合并前后均受同一控制非同控合并：集团外合并，合并前非关联
关系3、第三组-初始计量方法：权益结合法VS购买法权益结合法：不属于交易，作价不公允，相当于你的钱从左口袋移到右口袋，本质是资产
、负债的内部转移，按账面价值并账并表，不产生损益购买法：属于交易，作价公允，以市价为基础，相当于从集团外买来的，采用市场认可的公
允价值计量，按公允价值并账并表，会产生损益4、第四组-后续计量方法：成本法VS权益法成本法：对于形成控股合并的企业而言，只有被投
资公司支付股利时才确认投资收益权益法：对于不形成控股合并的企业而言，只要被投资公司实现利润就要投资收益（二）初始确认分类情形初始
确认核心要点中介费用（初始直接费用）交易费用（发行权益性证券）交易费用（发行债券）同控合并形成长投（两步法）1、看老大账面价值份额
作为对价；2、不确认份额比对损益-付出对价的账面价值和对方账面价值份额的差额调整资本公积-盈余公积-未分配利润；（会计政策调整一致
）除发行权益性证券外，涉及的初始直接费用计入管理费用-避免虚增商誉发行权益性证券作为对价的，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减
——即依次冲减“资本公积-资本/股本溢”->“盈余公积”->“未分配利润”发行债券作为对价的，冲减溢价/追加折价——即冲减“应付债
券-利息调整”，仍计入初始投资成本中非同控合并形成长投（三步法）1、以付出代价的公允价值作为对价；2、确认份额比对损益-付出对价的
公允价值和被审计单位的可辨认净资产公允价值份额的差额，多则作商誉，不调整；少则同增投资成本和营业外收入；3、付出对价的公允价值和其
账面价值的差额作为处置该项资产的收入或损失；非合并形成长投（三步法）涉及到的初始直接费用计入投资成本-一般代价入成本此表涉及几组概
念的辨析：5、第五组-合并日VS购买日合并日：同控合并形成控制的那一天，需按照合并方会计政策对被合并方净资产的账面价值进行调整，
权益结合法-账面价值并账并表；购买日：非同控合并形成控制的那一天，购买法-公允价值并账并表实质判断-购买方实际取得控制权的日期，
形式判断-以法律手续办妥日或款项结算日6、第六组-初始投资成本同控合并初始投资成本=合并当日被合并方账面净资产[会计政策调整一致
后-合并方视角]投资股份份额%=被合并方在最终控制方合并报表中账面价值份额+最终控制方收购被合并方当时形成的商誉[站在最终控制方
角度-老大视角]（注：此处为“旧商誉”，同控合并不形成新商誉）非同控合并初始投资成本=购买方付出对价的公允价值=支付价款/付出资
产的含税公允价值+发行权益证券的公允价值+发生/承担负债的公允价值（注：此处多支付公允价值即为形成的新商誉）7、第七组-投资份额比
对：调权益VS调损益同控合并份额比对调权益=合并方付出对价账面价值-被合并方账面净资产份额，依次调整“资本公积（资本溢价/股本溢
价）->盈余公积->未分配利润”非同控合并份额比对调损益=购买方付出对价公允价值-被审计单位的可辨认净资产公允价值份额,正数则
作商誉，已计入长投，不再调整；负数则同时增加长投成本和营业外收入[长投成本谁大跟谁]8、第八组-支付对价差额：账面转移0VS处
置损益同控合并支付对价差额：付出对价资产按账面转移，不涉及损益非同控合并支付对价差额：①营业外收支：固定/无形资产投资，相当
于处置资产公允-账面差额②投资收益：长股投/金融资产，相当于处置资产公允-账面差额③其他业务收入：投资性房地产，公允进收入，账面转
成本④主营业务收入：存货，公允进收入，账面转成本通过上面2个表格和8组概念的讲解，小伙伴们应该对长股投有了初步的理解和认识，下面小
编先从财务/审计角度对其中一些处理方法的原理进行进一步探讨，希望能加深小伙伴们对长投更深入的认识。（二）长股投不同处理方式的原理
解读1、在初始计量方法中，为何要区分权益结合法和购买法？二者不同处理方式的原理是什么？权益结合法的经济实质是合并企业与被合并企业之
间股东权益的整合，仅针对同控合并形成的长投而言，是一项不存在购买性质的交易；采用权益结合法进行会计处理的前提是，企业合并各方的所有
股东联合起来控制全部的净资产，共担风险、共享收益，体现的是一种联合行为。所以，权益结合法下在企业单体报表中看来，合并双方经会计政策
调整后的账面净资产的差异类似于集团内部单项资产的评估增值或减值，此时影响的权益调整——“资本公积-资本/股本溢价”-“盈余公积”-
“未分配利润”。购买法即合并企业购买被合并企业净资产的一种资产交易行为，针对的是非同控合并及非合并形成的长投，并且该交易与从外界直
接购入的机器设备、存货等资产没有区别；采用购买法进行会计处理的前提是，合并企业通过购买方式取得对经济资源的控制权，而被合并方丧失对
企业的经营管理决策权，体现的是一种交易行为。所以，购买法下在企业单体报表中看来，购买方付出的对价多(即付出对价公允价值>被购买单位
净资产公允价值份额)，体现为被投资单位的企业整体价值的增值-商誉；反之，则体现为购买方白捡了个大便宜，花小钱买来大宝贝，少花的钱就
是一项营业外收入。2、在后续计量方法中，为何要区分成本法和权益法？二者不同处理方式的原理是什么？投资企业对被投资方进行投资而购买其
发行的股票，就会成为被投资方的股东，从而占有被投资方权益份额。所谓的后续计量问题是合并方投资后，如果被投资方的所有者权益发生变动（
比如被投资方实现盈亏、分配现金股利、实现其他综合收益等），作为投资方来讲，其用长股投核算体现的占有被投资方所有者权益部分该如何处理
呢？无非分为两种情况，即你动我不动和你动我也动。你动我不动——成本法核心，即投资方仅按照初始投资成本来核算长期股权投资，不会随被
投资方而变动。非合并形成的长投采用此法——重大影响/共同控制。你动我也动——权益法核心，即投资方的长期股权投资的价值随被投资方所有
者权益的变动而变动。控股合并形成的长投采用此法——同控合并/非同控合并。那么为何又要区分这两种方法呢？看过之前文章的小伙伴们已经知
道，在做合并报表抵消分录时，原始做法就有一笔“成本法转权益法”调整后再做抵消，小编也介绍了一种利用成本法直接抵消的做法——二者殊途
同归，最终只承认被投资单位累计实现的净利润。也就是说，在编制合并报表时，不管是成本法直接抵消还是转权益法后再抵消，最终都不影响合并
报表的结果。所以，单从这方面看来，这样的区分意义不大。在备考CPA时，有些小伙伴可能听老师讲过：之所以这样做，原理就在于控股合并在
年末时会编制合并报表，这是最完美的“权益法”报表，所以平时就可以简化处理；同时由于重大影响和共同控制情况下，年末不编制合并报表，那
平时就必须很精准。这种说法给我们传递出这样一种信息，即权益法才是最终被集团合并报表所认可的，成本法核算只是暂时的。我们可以再深入思
考一点，为什么会这样呢？①成本法不合适-母公司易操作利润由于成本法需要根据子公司宣告分配股利才能做投资收益处理，母公司可以通过对子
公司实施控制，根据自身的现金或利润状况，决定子公司股利分配的时机，从而以自己喜好的收益水平来报告收益。比如母公司可以要求子公司只在
母公司自己的经营发生亏损或萧条的年份支付股利。所以，如果采用成本法编制合并报表，母公司容易操纵利润。②权益法更合理-控制体现权益从
理论上来说，股权被认为是代表股东应享有或分担的被投资单位的利益或损失，由于控制体现了真正的权益，当被控制方权益发生变动（如实现净利
润），投资方控制的权益也应发生变动（即增加长投和投资收益，后续转损益进而影响留存收益）,所以理论上确实应该用权益法比较合理。所以，
综上两点，合并报表最终是按照权益法编制的。③成本法简便易行-适合母公司单体首先，对母公司来说，既然通过股权投资控制了子公司，当对外
提供财务信息时，应当提供合并报表而非个别报表。在合并财务报表中按照权益法核算，体现了对子公司投资计价的权益基础。平时为了简化核算，在个别报表中可以不再采用权益法计价。其次，由于子公司受母公司“控制”，平时采用成本法核算对子公司的股权投资，当母公司想通过此项投资增加其报表利润时，就必须让子公司宣告分配现金股利。这样按成本法能提高投资方所确认的投资收益的质量，使投资方的业绩更加真实。以上就是长股投的账务处理原理了，小伙伴们你们搞懂了吗？转载请注明出处，侵权必究更多精彩文章请扫以上二维码或搜索关注微信公众号：爱问财税。欢迎关注并转发，您的支持就是小编前进的动力~ |
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