一、基本情况：六安市龙腾大厦位于市中心，大厦由福建胜腾房地产开发有限公司开发。该公司成立于2007年5月，2007年9月通过招拍挂取得该项目
5400平米土地使用权。2008年6月开始拆迁，2010年5月动工开发。2011年9月取得预售许可证，并于当年10月开始预售房屋。
该项目规划为一栋19层，其中1-2层2300平米为商铺、3-10层5400平米为普通住宅、11-19层4300平米为超高层普通住宅
，总建筑面积12000平米。变电房建筑面积25平米，物业用房65平米，地下停车场5000平米，地下人防设施实行异地建设，无其他公共
配套设施。二、建设情况（1）筹备及宣传情况：该公司2007年申报立项到2008年5月开始拆迁，发生业务应酬费30万元，广告宣
传费45万元。到2011年9月开始预售止，累计发生业务应酬费120万元，广告宣传费80万元。（2）成本费用情况：该项目2012年
12月完工并交付房产，办理了业主入住手续。项目共发生如下费用：取得土地使用权支付土地出让金及税费320万元，政府返还拆迁补偿款12
0万元；前期工程费120万元，建筑安装成本6720万元，拆迁安置门面房1500平米、普通住宅4200平米，收取回迁房差价685万元
；支付市人防办异地人防工程建设款30万元；发生各项开发间接费用4892万元，其中借款利息1250万元。发生各项期间费用1047万元
，其中业务招待费158万元，广告宣传费140万元。三、销售情况：截止2012年9月，公司期房全部预售完毕，商铺22
00平米由公司对外出租，不对外销售，19层超高层住宅880平米，由公司留作办公用房。地下车库由于没有平滑出口，无法作为停车库，经规
划部门批准，改为地下储藏室，由公司对外出租给满天星超市。2011年9月到2012年12累计预收房款5.8亿元。公司为保证超高层业主
装修质量，在与业主签订《房屋销售合同》的同时，又与11-18屋业主另签订超高层《隔层施工合同》，由开发公司统一施工，按销售合同面积
另收取1500元/平米，共收取金额632万元。2013年6月将已转为固定资产的商铺对外出售120平米，收取价288万元。四、税费
申报情况：该公司已按预收款全额缴纳营业税及附加、已预缴企业所得税、土地增值税等。建安发票已全部开据入账。2013年4月公
司向某中价机构申请进行企业所得税汇算清缴和土地增值税清算，并于5月底清缴、清算完毕。思考：一、该项目划分几个成本计算对象？
二、土地出让金返如何会计处理？如何进行土地增值税和企业所得税处理？三、假如筹办费分3年摊销，筹办期间和当年累计业务招待费和广告宣
传费如果税务处理？四、收取的拆迁补偿差价款如何进行会计核算和税务处理？五、普通住宅、超高层住宅、商铺和自用房产如何进行成本分摊
？六、超高住宅隔层装修收入应开具什么发票？怎样进行会计处理和税务处理？七、地下车库租金收入如何进行会计处理和税务处理？八、支
付的异地人防工程费如何进行会计处理和税务处理？九、该公司如时确认收入，结转成本？十、已转作固定资产又对外出售的商铺如何进行会计
处理和税务管理？内容提要第一章房地产企业一般会计核算与税务处理第一节房地产企业税收概述一、房地产业务流程二、房地产开
发企业的主要税种三、房地产企业会计要素对税收的影响第二节开发成本的税收分析概述一、成本计算对象的确定二、成本计算对象确定
原则三、开发成本的构成四、成本费用的分类五、成本费用的分配标准六、开发成本的核算原则七、开发成本核算与税收管理的主要内容
第三节成本计算及税务处理的特殊业务一、土地出让金返还的会计核算与税务处理二、公共配套设施费的会计核算与税务处理第四节
期间费用的会计核算与税务处理一、期间费用的一般业务处理二、期间费用特殊业务处理（一）售楼处的税务处理（二）人防工程的税务
处理（三）利息费用的会计和税务处理第五节营业收入的会计核算与税务处理一、营业收入的构成二、营业收入的分析检查三、视同销
售的会计核算四、营业收入特殊性分析第六节营业税金的会计核算与税务处理一、预收账款的形式二、预收账款营业税金的会计和税务处
理三、土地增值税清算的税务处理（一）清算条件（二）注销清算第七节土地增值税与企业所得税扣除项目差异第二章房地产
开发特殊业务的会计核算与税务处理第一节合作建房的会计核算与税务处理一、投入货币返还开发产品二、投入货币返还利润第二节土
地置换开发商股权第三节保障房建设第四节售后回租回购第一节房地产企业税收概述房地产开发业务流程分析与涉税关注第一阶
段前期准备收集资料：（一）五证一书：1.土地使用权证及国有土地使用权出让合同、招拍挂确认书；涉税关注：契税、耕地占用税
、印花税、城镇土地使用税2.建设用地规划许可证及红线图；涉税关注：城镇土地使用税，开发成本界定。3.建设工程规划许可证及建设
工程招投标书；涉税关注：开发产品类型，正确确定成本计算对象4.建设工程施工许可证；5.商品房预售许可证；预售许可证取得条件
：各地标准不同，一般有以下情形：（1）按完成投资额的25%标准；（2）按主体结构进度达到一定标准：多层封顶，高层到1/3：（3）
4证齐全标准；（4）桩基标准：只要桩基工程完成后出正负0就可颁发预售许可证。涉税关注：营业税、土地增值税和企业所得税纳税义务发生
时间；土地增值税清算时限；广告宣传费扣除起点。6.地质勘探报告书；税收关注：地下工程量及成本。（二）项目规划设计报告书及设计
图涉税关注：建筑类型：普通住宅、非普通住宅、商业用房、公共配套设施、基础设施、地下人防设施；多层、小高层、高层、超高结构等。（
三）招商引资协议书和拆迁安置协议及文件涉税关注：政府土地出让金返还、拆迁补偿费处理。第二阶段建筑施工阶段收集资料：1.
建筑安装合同涉税关注：印花税2.施工预算和工程造价定额涉税关注：建安成本真实性；3.地下工程量及工程成本预算（现场察看）
4.预售许可证：查看是否达到预售标准涉税关注：确定收取款项是定金、订金（保证金、诚意金、VIP卡）（一）定金所谓“定
金”，其法律定义是指合同当事人为保证合同履行，由一方当事人预先向对方交纳一定数额的钱款，即有合同为前提，没有合同即不可定义为“定金
”。依据《合同法》相关规定，一方违约时，双方有约定的按照约定执行；如果无约定，销售者违约时，“定金”双倍返还；消费者违约时，“定金
”不返还。“定金”的总额不得超过合同标的的20%.定金具有担保性质。根据新会计准则的规定，预收账款科目指核算企业按照合同规定向购
货单位预收的款项，即预收账款是建立在购货合同基础上的。由于定金签了合同，因此房地产企业预收的定金必须要交企业所得税、营业税和土地增
值税。（二）订金（保证金、诚意金、VIP卡）订金并不是一个规范的概念，在法律上仅作为预付款的性质，是预付款的一部分，是当事人
的一种支付手段，不具有担保性质，如果合同履行可抵充房款，不履行也不能适用“定金”双倍返还罚则。订金只是单方行为，不具有担保性质。
订金、诚意金均不属于建立在购房合同上的预收款性质，在合同签订日之前，营业税、企业所得税、土地增值税应税行为尚未成立，不应作为预
收账款征收销售不动产营业税，也不能预征企业所得税和土地增值税。订金暂时可以记在其他应付款。但是，一旦合同签订，订金（保证金、
诚意金、VIP卡）马上要从其他应付款转到预收账款缴纳营业税、企业所得税和土地增值税。签了合同还把诚意金放在其他应付款是错误的，这是
需要税务机关注意的。5.建安发票开具情况涉税关注：有无虚开发票情况或异地开票情况。第三阶段完工验收阶段收集资料：
1.销售台账和销售合同统计表（登记表）涉税关注：纳税申报情况和销售价格的公允性审查，是否存在视同销售或转为自用或转为出租。税法
对明显不合理价格认定援引：《关于适用中华人民共和国合同法若干问题的解释》（法释[2009]5号）：对于合同法第七十四条规定的“明显
不合理的低价”，人民法院应当以交易当地一般经营者的判断，并参考交易当时交易地的物价部门指导价或市场交易价，结合其他相关因素综合考虑
予以确认。转让价格达不到交易时交易地的指导价或者市场交易价百分之七十的，一般可以视为明显不合理的低价；对转让价格高于当地指导价
或者市场交易价百分之三十的，一般可以视为明显不合理的高价。2.销售佣金支付情况涉税关注：检查与收入配比情况，检查收入的真实性。
3.纳税申报资料4.收入确认和成本结转情况涉税关注：计算实际毛利率，并调整预计毛利率，据实申报企业所得税。5.发票开具情况
涉税关注：扣除凭证的合法性和合理性，有无虚开或使用假发票情况。第四阶段交付使用，开商退场收集资料：1.前期物业管理情况说
明2.七通一平建设情况：基础设施工程建设情况涉税关注：基础设施成本、项目交付使用情况、城镇土地使用税终止义务时间确定。3.公
共配套设施交付情况。涉税关注：断定是否属于公共配套设施，是否正确进行成本分摊4.地下人防设施交付、使用情况涉税关注：是否出租
、出售，收入如何处理，是否按规定申报房产税、城镇土地使用税和营业税及附加、是否与主营业务收入合并申报企业所得。5.房产测绘报告
涉税关注：实际面积与合同面积差额，重新计算可售建筑面积。6.土地增值税清算情况涉税关注：审查是否符合应当清算或通知清算条件。
7.关注开发公司经营动态：是否注销或到异地开发没有清算或未办理税务登记注销手续，是否办理发票缴销手续等。第二节房地产开发主
要流程的会计处理第三节房地产企业会计要素
对税收的影响（一）房地产企业成本费用对税收的影响开发成本开发产品主营业务成本本年利润
主营业务收入预收账款银行存款期间费用要素分析：一、从成本费用分析影响利润的直接要素是：主营业务成本、间期
费用和收入。开发成本对利润的影响是间接的，而间期费用对利润的影响则是直接的。思考：假如你是房地产企业会计，在支出总额一定的情况下
，企业如果要想少交税是把开发成本记大些还是把间期费用记大些？分析：要具体分析。站在企业的角度分析，从企业税收筹划考虑，无非要得到
2个目的：少交税或迟交税。假如，现在企业交100元税款从土地增值税方面看，间期费用是限额扣除，记多少与土地增值税扣除金额
没有直接关系，而成本是据实扣除的，而且是间期费用的扣除基数，不仅如此成本费用增大，加计扣除额也会增大，因此，把开发成本记大些可以起
到一箭三鵰的作用。不仅如此，成本增大，增值额就会减少，适用税率很可能就会降低，普通住宅还可能免税。从企业所得税方面看，间期费用是
直接扣除的，开发成本发必须在开发产品销售后才能扣除，这样造成税款缴纳的提前和扣费用扣除的后移。企业会计通过权衡比较，择其优者，一
定尽可能地把开发成本记大。站在税务管理人员的角度，也有2个目标：一是检查企业少交税，二是检查企业迟交税。要防止企业财务人员挤占开
发成本，把应该记入间期费用的记入了开发成本。（二）开发成本与期间费用的划分标准一是按是否完工标准：凡是开发产品已完工以后发
生的费用一定记入期间费用，完工前发生的与项目直接联系的支出一般记入开发成本。这里要注意，费用的发生时间和支付时间是两个概念，比如说
，开发产品虽然完工了，但建安工程费用还没有支付，而是在完工后支付的，这就要记入开发成本，而不能记入间期费用。二是开发产品完工前发
生的费用，如果和开发产品的成本计算对象联系起来的记入开发成本，联系不起来的记入间期费用。比如说，我支付这栋楼的建安费用，能和这栋楼
的开发成本直接联系起来的，应该记入开发成本，如是给管理人员发工资，与所有开发成本没有直接联系，就应入其费用。思考：售楼部、样板房
工程费用记入开发成本还是间期费用？分析：根据售楼部取得方式分以下几种情况确定：第一种情况，如果售楼部是自建的临时设施，依据国
税发[2009]31号文件第二十七条规定，开发间接费用包括项目的营销设施建造费，所以应记入为开发间接费用，分配到开发成本。第二种
情况，如果是利用开发产品作为固定售楼部（不只是为特定项目提供服务），应记入固定资产科目。第三种情况，如果售楼部是租用房，租赁费用
应记入长期待摊费用，分期记入销售费用。样板房一般都是本项目的开发产品，先记入开发间接费用，开发产品竣工后分摊计入开发成本。（三
）房地产企业主营收入对税收的影响房地产企业一般采取预收形式收取销售款的，将收到的款项记入预收账款的贷方，预收账款在纳税
的时候相当于收入科目，在此阶段需要申报营业税、企业所得税、土地增值税等。预收入账款一般要在满足确认条件时确认主营业务收入。
思考：依据预收账款计算的税款与依据主营业务收入计算的税款是否相同？肯定相等。分析：以企业所得税为例，预
收账款收取1000万收入，企业适用15%的毛利率，则企业应申报企业所得税为100015%25%的税款，因此，按预收款征税只和收
入大小有关，和成本费用没有关系。一旦预收款转入主营业务收入计算所得税就要先扣除成本费用等扣除项目后计算税款，影响税款的因素不仅仅是
收入而且包括成本，所以预收款在哪个时点上确认收入，会影响纳税义务发生时的确认，也会影响税款的大小。思考：房地产企业预收账款是在什
么时候转入主营业务收入，是在交付首付款，签订《销售合同》时还是在开发产品交付业主时？分析：（会计准则：收入确认，国税
函[2008]875号），房地产企业收入确认的特殊性，31号文件、国发函[2010]220号）。以上我分析了影响税款
的3个会计要素：收入、成本和费用。思考：要从重要性来排序的话，我们要对房地产企业进行税务检查或管理，排在第一位的应是哪
个要素？分析：我的理解应该是按开发成本-销售收入-期间费用顺序进行。为什么这么说？一是房地产企业收款基本都要开发票，一
般情况下收入存在问题的可能性相对比较小，不是说没有问题，相反，成本存在问题相对比较大。开发成本包括6个方面，从金额大小看，土地
成本或建筑成本可能最大，这要根据地区而定。土地成本主要关注是否有政府返还。建筑安装成本非常值得关注。现在普遍存在一个问题，有很多开
发商与建筑商协议虚开建筑发票，人为增加开发成本。主要原因是税务机关对建安企业税收管理不当，现在很多建筑企业都是定率征税，所得税的大
小与成本费用没有关系，只与收入有关系，所以建安发票的税收成本是可控的，虚开建安发票的成本仅仅5.36%，可以抵税55%-85%，如
此大的利润空间，驱使开发商铤而走险。所以我们无论税收管理、税务检查，还是企业会计核算，都应该开发成本放到首位。而期间费用所占份额不
大，应放在最后考虑。（四）成本费用的分类视同销售的开发产品价格确认收入（或利润）的方法和顺序为：1.按本企业近期或本年度最
近月份同类开发产品市场销售价格确定；2.由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；3.按开发产品的成本利润率确定。开
发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。税法对明显不合理价格认定援引：《关于适用中华人民共和国合
同法若干问题的解释》（法释[2009]5号）：对于合同法第七十四条规定的“明显不合理的低价”，人民法院应当以交易当地一般经营者的判
断，并参考交易当时交易地的物价部门指导价或市场交易价，结合其他相关因素综合考虑予以确认。转让价格达不到交易时交易地的指导价或者市场
交易价百分之七十的，一般可以视为明显不合理的低价；对转让价格高于当地指导价或者市场交易价百分之三十的，一般可以视为明显不合理的高价
。思考：视同销售是否要缴纳营业税、企业所得税、土地增值税？分析：有两种情况（国税函[2008]828号）：第一、内部处置资
产，不视同销售确认收入。会计处理的原则是成本转账、售价计税，不确认视同销售利润。例如：某房地产企业将成本100万元、公允售价为1
50万元的商铺转作经营性固定资产，会计处理：借：固定资产1000000贷：开发商品
1000000第二、外部处置资产，视同销售确认相应的收入、成本、利润。会计处理的原则是直接确认转让所得。例如：上例企业将
商铺用作低债190万元，如果不考虑营业税以外的税费，会计处理为：借：应付账款1900000
借：主营业务成本1000000贷：主营业务收入1500000贷：开
发产品1000000营业处收入400000借：主营业务税金及附加
75000贷：应交税费-应交营业税750002.租金收入的税务处理项目股东的法律效力
1999法释19号关于适用合同法若干问题的解释（一）第九条依照合同法第四十四条第二款的规定，法律、行政法规规定合同应当办理批
准手续，或者办理批准、登记等手续才生效，在一审法庭辩论终结前当事人仍未办理批准手续的，或者仍未办理批准、登记等手续的，人民法院应当
认定该合同未生效；法律、行政法规规定合同应当办理登记手续，但未规定登记后生效的，当事人未办理登记手续不影响合同的效力，合同标的物所
有权及其他物权不能转移。2009国税发31号第三十六条企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合
资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：（二）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行
处理投入货币返还项目利润1.企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配
该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。投入货币返还项目利润2.投资方取得该项目
的营业利润应视同股息红利进行相关的税务处理证据：并入所得税申报表非登记股东：税后营业利润×出资比例登记股东：税后利润总额×出
资比例投入货币返还项目利润企业所得税法第二十六条企业的下列收入为免税收入（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利
等权益性投资收益；企业所得税法实施条例第八十三条符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资
于其他居民企业取得的投资收益投入货币返还项目利润开发商会计处理收款时：还款
时：借：银行存款借：长期应付款贷：长期应付款利润分配-未分配利润
贷：银行存款企业会计准则第40号——合营安排投资商会计处理付
款时：归还时：借：长期应收款借：银行存款贷：银行存款
贷：长期应收款投资收益1997国税函387号关于以不
动产作为股利进行分配征收营业税问题的批复不动产股息会计核算借：应付股利——xxx贷：主营业务收入借：主营业务成
本贷：开发产品借：营业税金及附加贷：应交税费—营业税—土地增值税西安张
辉提前分配股息2006企业财务通则第五十一条企业弥补以前年度亏损和提取盈余公积后，当年没有可供分配的利润时，不得向
投资者分配利润，但法律、行政法规另有规定的除外。思考：竣工决算前提前分配股息，一般只有商品房买卖合同提前分配股息由于
在年度结束之前提前取得实物股息，并且没有经过董事会宣告进行利润分配，应当重新计算实物股息的计税价格，即将直接收款方式改为赊销，需要
调整增加营业税、土地增值税和企业所得税的收入注：交付以后或者竣工决算后应当及时结转预收账款，确认相应的营业收入和成本
第二节土地置换开发商股权（承担风险）2009国税发31号第三十一条第二款企业、单位以股权的形式，将土地使用
权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土
地使用权的取得成本。土地置换开发产品2009国税发31号第三十七条企业以换取开发产品为目的，将土地使用权
投资其他企业房地产开发项目的，企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应
从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。出地方会
计处理（土地过户时）借：银行存款（预收款）应收账款（评估值－预收款）累计摊销贷：无形资产
应交税费（预征的营业税和土地增值税）营业外收入（评估值－净值）出地方会计处理（返还房屋时）借：固定资产（公
允价+契税）贷：应收账款应交税费（清算的营业税和土地增值税）营业外收入（溢价）银行存款（契税）
开发商会计处理（土地过户时）借：开发成本贷：银行存款（预付款）银行存款（契税）应付账款（评估价
－预付款）开发商会计处理（返还房屋时）借：应付账款贷：主营业务收入应交税费（营业税/土地增值税）
银行存款（溢价对应的契税）西安张辉第三节配套建设保障房2007廉租住房保障办法第十四条新建廉租住房，应当
采取配套建设与相对集中建设相结合的方式，主要在经济适用住房、普通商品住房项目中配套建设。注：宗地内外，代建/定向开发代
建保障房情形一：政府在出让土地时与开发商书面约定在宗地面积外由开发商代建保障房注：不涉及转让不动产借：开发成本—土地成本
贷：银行存款（工程成本）配套保障房情形二：政府在出让土地时与开发商约定在宗地面积内由开发商定向开发保障房注
：没有对价的，按照不包含土地的开发成本÷（1－5.6%）核定收入；存在对价的，按照约定价格计算收入（国税总局公告2014年2号）
配套保障房的会计处理1.没有对价借：开发成本—（不含土地成本）贷：主营业务收入（成本价为基础）
2.执行政府定价（不考虑是否低于成本）借：银行存款贷：主营业务收入棚户区改造2011国有土地上房屋征收与补
偿条例第四条市、县级人民政府负责本行政区域的房屋征收与补偿工作。市、县级人民政府确定的房屋征收部门（以下称房屋征收部门）组织
实施本行政区域的房屋征收与补偿工作。注：开发商不得以自己名义拆迁棚户区改造第五条房屋征收部门可以委托房屋征收实施单
位，承担房屋征收与补偿的具体工作。房屋征收实施单位不得以营利为目的。房屋征收部门对房屋征收实施单位在委托范围内实施的房屋征收与补
偿行为负责监督，并对其行为后果承担法律责任。2009国税函520号（专业拆迁单位）第四节售后回租回购（金融租赁公司）
收入准则应用指南（二）采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计
入财务费用。（三）采用售后租回方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额，应当采用合理的方法进行分摊，
作为折旧费用或租金费用的调整。售后回租回购（非金融租赁公司）收入准则应用指南：有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收
入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的
，销售的商品按售价确认收入，并按账面价值结转成本。西安张辉金融租赁业务的税收待遇2010公告13号关于融资性售后回租
业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告1.不属于增值税和营业税征收范围2.不确认企业所得税收入3.相关资产的计税基础不变
4.相关差额按照利息处理2012财税82号关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知二、期间费用特殊业务
处理（一）售楼处的会计和税务处理售楼处租入临时建筑永久建筑长期待摊费用售楼处租入临时永久长期待摊费用开
发成本固定资产装修费初次装修再次装修跨年租金当年租金销售费用开发间接费用折旧固定资产符合条件装修费长期待
摊费用销售费用（二）人防工程的会计和税务处理思考：人防工程是否要缴纳房产税和城镇土地使用税？分析：参照财税[200
5]181号和财税[2009]128号文件：新概念：应税房产原值人防工程房产税城镇土地使用税自用出租转让土地使用权
从价计征从租计征从租计征与地上建筑物相连单独建造没规定减半征收思考：1.自用的人防设施从价征收房产税，价从何来？
2.单独建造的人防设施减半征收地上地下合计减半，还是地上全额征收，地下减半？人防设施的模式（三）利息费用的
会计和税务处理动工前动工后完工后利息费用会计处理企业所得税土地增值税开发成本财务费用动工后竣工前动
工前竣工后开发成本财务费用销售后扣发生当期开发成本财务费用调至财务费用[2010]220号清算时扣除
财税[2008]121号国各函[2009]777号依据：西安张辉营业收入视同销售收入主营业务收入其他业务收入
第五节营业收入的会计核算与税务处理验算法收入和成本是否配比配比性抽查法收入确认是否完整完整性验算法收入确认
是否及时及时性分析方法分析内容分析项目视同销售开发产品长期股权投资应付账款固定资产应付利润1.会计处理2.
计税价格的确定1.转让车库和车位的税务处理：车库有产权无产权人防工程营业税？土地增值税？企业所得税？
转让车库有产权单独转让所有权无产权随同房屋转让人防设施含车位单独转让使用权营业税土地增值税企业所得税
单独计算营业税土地增值税企业所得税合并计算营业税土地增值税企业所得税租赁征税不征征税车库营业税？企业所
得税？房产税？车库出租无免租期有免租期第六节营业税金的会计核算与税务处理预收款借款？订金？
定金？营业税？企业所得税？土地增值税？（一）预收账款的形式思考：收到预收账款，营业税金可不可以在税前扣除？会计
如何核算？销售现房：借：主营业务税金及附加贷：应交税费销售期房：借：应交税费
贷：银行存款借：应交税费
贷：银行存款按〔2009〕31号文件规定，形成税会差异（二）预收账款营业税金的会计和税务处理思
考：如果在土地增值税清算当年企业出现亏损，应如何进行税务处理？分析：参照国税总局2010年29号公告将土地增值税进行分年摊销
。按收入摊销，如果企业持续经营，亏损可往以后年度弥补；清算后企业注销，应退还多缴税款。计算公式：各年应分摊的土地增值税=土地
增值税总额（项目年度销售收入/整个项目销售收入总额）注：销售收入含视同销售收入，但不含增值额低于20%的普通标准住宅的销售
收入。案例：（三）土地增值税清算的税务处理A房地产公司唯一的开发项目2010年结算计税成本，实际毛利额4300万元，20
11年6月土地增值税清算，清算应纳税额1520万元，2011年10月A公司申请注销。已知其各年经营情况如下表（单位：万元）：
690340230120期间费用31501575900675预计毛利额48031512045预缴土增税
款3%2%1%土增税预征率1176588336252营业税金及附加2100021000营业收入21000
1050060004500预收收入合计2010年2009年2008年经营指标分析：企业所得税汇算清缴情况下
各年度应纳税所得额：1、2008年度汇算清缴应纳税所得额4500×15%-252-45-120=258（万元），应纳所得
税额258×25%=64.5（万元）；2、2009年度汇算清缴应纳税所得额6000×15%-336-120-230=2
14（万元），应纳所得税额214×25%=53.5（万元）；3、2010年完工结算，项目实际毛利额4300万元，
当年汇算清缴应纳税所得额4300-（675+900）-588-315-340=1482（万元），应纳所得税额1482×25%=3
70.5（万元）；4、2011年6月清算土地增值税，应纳税额1520万元，预缴税款480万元，应补缴税款1040万元，假
定当年无其他收入、成本、费用发生，当年亏损1040万元，2011年10月注销，当年亏损无法弥补，由此导致以前年度土地增值税预征率低
于清算税负而多缴纳企业所得税又无法抵补的情况。二、适用29号公告如何处理多缴的企业所得税？（一）按照公告中的分摊公式分摊各
年土地增值税:2008年、2009年、2010年分别应分摊税款325万元、434万元、760万元。（二）按分摊额调整各年度应纳税
所得额：（1）2008年应调整的应纳税所得额：325-45=280（万元），应退企业所得税280×25%=70（万元）。2008
年实际缴纳企业所得税64.5万元，可以退税额64.5万元，剩余70-64.5=5.5万元所得税对应的应纳税所得额22万元只能作为亏
损向2009年度结转。（2）2009年应调整的应纳税所得额：434-120+22=336万元，应退企业所得税336×25%=84
万元。2009年实际缴纳企业所得税53.5万元，可以退税额53.5万元，剩余的84-53.5=30.5万元所得税对应的应纳税所得额
122万元只能作为亏损向2010年度结转。（3）2010年应调整的应纳税所得额760-315+122=567万元，应退企业所得额
567×25%=141.75万元。2010年实际缴纳企业所得税370.5万元，可以退141.75万元。（4）2011年应纳税所
得额调整后为1040-1040=0万元。（三）按照公告规定，调整后导致当年应纳税所得额出现正数的，应按规定计算缴纳企业所
得税。A企业2011年将土地增值税调整计入以前年度，假如调整后当年应纳税所得为正数10万元，则应按规定缴纳2.5万元企业所得税。
（四）应退税款只能小于或等于已纳税款。A企业各年度累计缴纳企业所得税款为64.5+53.5+370.5=488.5万元，调
整后累计应退税64.5+53.5+141.75=259.75万元，应退税款只能小于或等于已纳税款。企业办理注销税务登记，由于预
征土地增值税导致应退企业所得税，应当具备的必要条件可以归纳为：土地增值税清算当年出现亏损和注销当年汇算清缴出现了亏损同时存在的情形
。由于预征土地增值税导致的多缴企业所得税调整，本人理解为：是在持续经营条件下的追溯调整，与企业注销清算适用的政策不同，注销清算
适用财税【2009】60号，以前汇算期间为独立的纳税年度。而29号公告所指的当年汇算缴清缴出现了亏损为属于持续经营状态下的经营年度
，两者不可等同而语否则会出现计税错误。国税函（2010）220号营业外收入冲减开发成本拆迁补偿费国税发（2
006）187号、企业所得税法资本化或长期待摊费用可以扣除装修费土地增值税条例、企业所得法据实扣除比例扣除期间费用
国税发（2006）187号、（2009）31号特殊3项可扣除不得扣除预提费用国税发票2009031号、国税函（2010）2
20号开工后竣工前资本化处理，开工前竣工后费用化，浮动利息和罚息可扣除。调出开发成本单独计算浮动利息和罚息不得扣除借款利息
国税发（2009）31号第二十七条、国税函（2010）220号可以扣除不得扣除土地闲置费参照专家意见记营业外收入冲开
发成本土地出让金返还依据企业所得税土地增值税项目税种差异第二章房地产开发特殊业务会
计核算与税务处理2005法释5号第二十五条合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋的
，应当认定为房屋买卖合同。投入货币返还开发产品2009国税发31号第三十六条企业以本企业为主体联合其他企业
、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：（一）凡开发合同或协议中约定向投资各方
分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应
纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。西安张辉所得税纳税义务发生时间200
9国税发31号第六条企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，2003法释
7号第五条商品房的认购、订购、预订等协议具备《商品房销售管理办法》第十六条规定的商品房买卖合同的主要内容，并且出卖人已经
按照约定收受购房款的，该协议应当认定为商品房买卖合同。投入货币返还项目利润法律特征：实际出资，承担对应项目的投资风险20
05法释5号第二十六条合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只收取固定数额货币的，应当认定为借款合同。合同
性质：由于未来的返还金额不是约定的固定金额货币，投资商承担了一定的经营风险，则开发商和投资商签订的合同或协议不属于借款合同，应当推
定为保本浮动收益理财产品的销售合同瑕疵：投资商没有成为开发商的登记注册股东之一，双方没有成立独立法人企业实质要件：出资/承
担风险形式要件：没有登记注册1987民法通则第五十二条企业之间或者企业、事业单位之间联营，共同经营、不具备法人
条件的，由联营各方按照出资比例或者协议的约定，以各自所有的或者经营管理的财产承担民事责任。依照法律的规定或者协议的约定负连带责任
的，承担连带责任。非注册股东（共担风险按出自比例分配）土地增值税企业所得税契税企业所得税土地使用税房产税/印
花税营业税土地增值税企业所得税123开发成本间期费用营业收入63761现值30105期限10%
10%10%贴现率（一）成本计算对象的确定一、成本计算对象的确定是房地产企业成本核算的起点，成本计算对象
的确定对税收的影响：成本计算对象不同，成本计算结果一定不同，成本计算不同税款计算一定不同。（举例说明：六安新都会）成本计算对象
土地增值税企业所得税清算对象增值额税率成本归集扣除扣除时间税款绝对额（二）成本计算对象确定原则按国税发[200
9]31号文件规定，六项原则。分析：主要掌握可否销售原则和分类销售原则。开发小区普通住宅非普通住宅营业用房车库
单独归集单独结转统一归集分配结转（三）开发成本的构成项目部的各项管理费等开发间接费用6配电房/水塔/会所
/车库等公共配套设施费5基础工程费/主体工程费/其他工程费建筑安装工程费4道路/供电/供水/排污等基础设施费3规
划费/设计费/各项规费前期工程费2土地出让金/拆迁补偿费/税费土地征用及拆迁补偿费1费用项目
成本项目序号思考：一、政府对供净地，拆迁补偿费由谁支付？企业如何进行账务处理？二、在计算土增值税扣除项目时，契税和耕地
占用税应归集在哪个项目里：取得土地使用权所支付的金额还是开发土地的成本、费用？参照国税函发[1995]110号文件。三、小区分
3期开发，计划建一座人工湖，请问：人工湖先建，还是房屋先建？人工湖在上述6项成本项目中应记入哪个项目？如记入基础设施费或记入公共配
套设施费对税收有何影响？参照国税发[2009]31号文件、国税发〔2006〕187号规定。开发间接费用先归集再分配
间接费用土地成本分配记入共同费用建安成本直接记入直接费用费用项目核算方法费用类型思考：建筑安装成本一定是直接
费用，土地成本一定是共同费用，这句话对不对？分析：不正确。比如一栋大楼既有住宅，又有商场，商场只租不售（新都会），发生的建筑成本
就是共同成本。如果征用的土地只建一栋楼（龙腾大厦），那么这块土地成本就是直接费用。（五）成本费用的分配标准直接费用/建
安工程费等开发间接费6建筑面积公共配套设施费5建筑面积/预算造价建筑安装工程费4建筑面积基础设施费3建筑面
积前期工程费2占地面积土地征用及拆迁补偿费1分配标准成本项目序号Wlpx.tax-edu.
net说明：不同的费用可以用不同的分配标准，同一个费用，在不同的情况下，也可能使用不同的分配标准。分配标准是不
确定的。以新都会为例说明建筑成本按预算造价分配的方法。现在很多地方一概用建筑面积分配，这是不科学的，不同的分配标准，税
款计算是不同的。如何确定分配标准，分配标准是不确定的，但不论采用什么样的分配，原则2个，那就是要符合受益原则和配比原则，31号文件
有具体表述。一、在开发成本与期间费用之间分配在企业，有可能多记开发成本少记期间费用；在税务，防止把期间费用挤入开发成本。
三、在完工开发产品与未完工开发产品之间分配。（六）开发成本的核算原则二、记入开发成本的费用要在不同成本计算对象之间分配。以新
都会为例：占在企业角度，成本如何分配？要区别情况：如果商场只租不售，企业肯定愿意给住宅多分配成本，给商场多分配只能影响企业所得税的
纳税时间和纳税金额；如果商场也是以外销售的，可作具体分析：假如如实分配成本费用，住宅的增值率为22%，税率是30%，商场的增值率为
80%，税率是40%，那么给住宅多分一点成本费用，增值率降至19%，普通住宅就可以不缴税，而商场的增值率由80%升至85%，税率仍
是40%。如果据实分配，住宅的增值率是40%，税率是30%而商场的增值率是105%，税率是50%，那么给住宅多分成本没有意
义，给商场多分配一点，增值率就可能降至98%，税率降为40%，而住宅的增值率由40%增至45%，税率仍是30%。怎么分，取决于它的
需要。占在税务管理角度，就是要防止企业采用调剂成本费用来调剂利润得到少申报税的现象。四、在已销开发产品与未销开发产品之间
分配。思考：如果税务人员到企业检查时发现企业接受了一张虚开的建安发票，金额为1000万元，应当如何补税？分析：补税多少主
看对利润的影响多少，而不能看虚增加多少，分三种情况处理：第一种情况，开发产品未完工，不影响税收，不补税，只调减成本就可以；第二
种情况，全部完工并全部销售虚增成本1000万元，就按1000万元补税；第三情况，部分完工，部分销售，应要在完工产品和未完工产品、
已销完工产品与未销完工产品之间分配补税，虚增成本1000万元，可能只要按400万元补税。（七）开发成本核算与税收管理的主要内
容成本计算对象的确定是否正确费用总额是否真实费用的分配是否正确成本费用税前扣除是否取得合法有效凭证成本分配不合理，
影响税收计算有无虚开发票虚增成本有无调整费用，调节利润，调节税收注意以下事项追溯调整所属年度所得额不得在企
业所得税、地增税前扣除合理把握注意差额征税处理处理方法2012年15号公告企税：2011年34号公告和[20
09]31号文件土增税：[2006]187号《营业税条例》第十九条政策依据以后年度取得以前年度凭证的处理未取得合
法有效凭证的处理合法有效凭证界定注意事项分析1：发票只是合法有效凭证的一类，而不是全部。但是应当取得发票而未取
得发票的一定不能扣。是否要开具发票应看开发票的开具范围（《发票管理办法》第三条），如支付回迁户拆迁补偿费要不要开具发票，我认为
不需要，应该以下凭证作为合法有效凭证：收据、身份证（复）、协议（复）、相关文件（复）。分析2：关于追溯调整举例说明：某房
地产企业2011年在建并开始预售，当年确定建安成本4000万元，未取得发票，2012年完工并结转主营业务收入，2013年取得400
0万元的建安发票。请思考：企业2011年所得税申报能否扣除4000万元的建安成本或者说要不要作纳税调整？2012年企业所得税申报要
不要作纳税调整？2013年取得发票建安成本能不能扣？解析：2011年收入没有结转，没有对损益造成影响，所以不要调整；
2012年因为收入已经结转，对损益造成影响，所以要调减所得额；2013年因为取得合法有效凭证，应当准许扣除，但应追溯调整至2012年度。思考：如果2013年取得发票不进行追溯调与追溯调整计算的税款是否相等？分析：可能不相等，原因：一是相连2年税率因素；二是相连所得税政策因素；三是弥补亏损因素。一、土地出让金返还的会计核算与税务处理思考：第一问题：政府给房地产企业拨付土地出让金返还款1000万元，企业应如何记账？第二问题：不同处理对土地增值税和企业所得税的影响相同不相同？分析：出让金返还冲开发成本政府补助企业所得税土地增值税第三节成本核算及税务处理的特殊业务土地出让金返还冲开发成本政府补助土地增值税企业所得税无影响无影响土地增值税企业所得税有影响征税收入不征税收入有影响无影响成本费用的后续管理二、公共配套设施费的会计核算与税务管理公共配套设施的界定所有权归业主无偿赠送政府或社会团体公共配套设施对外销售自用非公共配套设施成本分摊单独计算成本开发产品固定资产依据：规划证、产权证产权登记薄公共配套设施费用预提土地增值税企业所得税[2006]187[2009]31号不得扣除有条件扣除清算前直接扣除清算后追溯扣除多提：追溯调增少提：追溯调减实际发生实际发生预提：借：开发产品贷：预计负债（其他应付款）实际支付：借：预计负债（其他应付款）贷：银行存款管理费用营业费用财务费用期间费用构成业务招待费处理广告费用业务宣传费销售佣金利息支出（非金额机构）一、期间费用一般业务处理第四节期间费用的会计核算与税务处理会计处理期间费用本年利润思考：期间费用对土地增值税和企业所得税分别有何影响？广告费招待费工资费办公费税务管理要点1.真实性检查占借款平均占用额的比例（贷款利率）财务费用3占开发成本2%-3%管理费用2占营业收入3%-5%销售费用1预警值项目序号2.扣除凭证的检查合法有效支付非金额机构（单位或个人）资金占用费房地产企业的会计处理及税收政策分析第一章房地产企业一般业务的会计核算与税务处理前期准备建筑施工房产销售取得土地规划设计项目建设预售房屋预售期房销售现房本阶段主要申报契税/印花税/耕地占用税本阶段主要申报印花税/建安营业税/预售营业税本阶段主要申报营业税/土地增值税/企业所得税一、房地产业务流程合同金额契税/印花税房产原值/租金房产税占地面积城镇土地使用税非主体税种收入/成本/费用/税金企业所得税收入/成本/费用/税金土地增值税收入营业税主体税种影响因素税种名称房地产企业涉及的主要税种 |
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