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专题三长期股权投资与合并财务报表
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一、知识点回顾
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类型 调整分录 抵销分录 同控（1+3） 长投成本法转权益法（不考虑内部交易） 股权投资、投资收益抵销（子公司所有者权益、净利润均无需调整） 内部债权债务抵销 内部交易抵销 非同控（2+3） 评估增减值 股权投资、投资收益抵销（子公司所有者权益、净利润均按公允调整） 长投成本法转权益法（考虑评估增值、不考虑内部交易） 内部债权债务抵销 内部交易抵销 ?
合并日/购买日与合并日后/购买日后要编制的分录
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项目 合并日/购买日 合并日后/购买日后 评估增减值 同控：×
非同控：√ 同控：×
非同控：√ 成本法转权益法 × √ 所有者权益与股权投资抵销 √ √ 投资收益与利润分配抵销 × √ 内部债权债务抵销 × √ 内部交易抵销 × √ ?
（一）合并财务报表的调整分录
1.合并当期
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对子公司个别报表调整（非同控） ①借：XX资产
贷：资本公积
②借：资本公积
贷：递延所得税负债 ③借：管理费用
贷：固定资产——累计折旧
借：营业成本（售出部分的增值）
贷：存货
④借：递延所得税负债
贷：所得税费用 成本法调为权益法（同控、非同控） 1.比较（计算商誉，非同控）
2.借：长期股权投资
贷：投资收益（非同控考虑评估增值，不考虑内部交易）
其他综合收益
资本公积
借：投资收益
贷：长期股权投资 ?
2.后续期间
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对子公司个别报表调整（非同控） ①借：XX资产
贷：资本公积——年初
②借：资本公积——年初
贷：递延所得税负债 ③借：未分配利润——年初（年初累计补
提折旧）
贷：固定资产——累计折旧
借：未分配利润——年初（存货已出售部分的评估增值）
贷：存货
④借：递延所得税负债
贷：未分配利润——年初 ⑤借：管理费用（当年补提折旧）
贷：固定资产——累计折旧
借：营业成本
[（公允价值－账面价值）×本期出售比例]
贷：存货（如果存货上期已经全部出售，则无此笔账） ⑥借：递延所得税负债
贷：所得税费用 成本法调为权益（同控、非同控） 1.比较（商誉不变，非同控）
2.借：长期股权投资
贷：未分配利润——年初
其他综合收益——年初
资本公积——年初
借：未分配利润——年初
贷：长期股权投资 借：长期股权投资
贷：投资收益（本年度）（非同控考虑评估增值，不考虑内部交易）
其他综合收益——本年
资本公积——本年
借：投资收益
贷：长期股权投资 ?
（二）合并财务报表的抵销分录
1.投资抵销：
借：实收资本/股本
资本公积（非同控考虑调整）
其他综合收益
盈余公积
未分配利润——年末（非同控考虑调整）
商誉（同控无）
贷：长期股权投资（调整后母公司对子公司的股权投资期末数）
少数股东权益（子公司期末所有者权益合计×少数股东持股比例）
借：投资收益（子公司净利润×母公司持股比例，净利润非同控考虑调整）
少数股东损益（子公司净利润×少数股东持股比例）
未分配利润——年初
贷：提取盈余公积
对所有者（或股东）的分配
未分配利润——年末
2.债权债务抵销
（1）合并当期
借：应付账款（期末余额）
贷：应收账款（期末余额）
借：应收账款——坏账准备
贷：信用减值损失
借：所得税费用
贷：递延所得税资产
（2）后续期间
借：应付账款（期末余额）
贷：应收账款（期末余额）
借：应收账款——坏账准备（期初数）
贷：未分配利润——年初
借：未分配利润——年初(期初坏账准备余额×所得税税率)
贷：递延所得税资产
借：应收账款——坏账准备
贷：信用减值损失（或相反分录）
借：所得税费用（坏账准备增加额×所得税税率）
贷：递延所得税资产
连续编报时：
①应收应付是资产项目，直接按余额抵销；
②坏账及所得税的处理与个别报表相反，原记则直接冲，原冲减则反冲。
3.内部交易抵销
（1）内部存货抵销（合并当期）
①抵未实现利润：
借：营业收入（内部销售方售价）
贷：营业成本（倒挤）
存货[（内部销售方售价－内部销售方成本）×（1－对外出售比例）]
②抵跌价准备：
借：存货——存货跌价准备
贷：资产减值损失
③抵递延所得税资产：
借：递延所得税资产
贷：所得税费用（或作相反分录）
（2）内部存货抵销（后续期间）
①抵未实现利润：
借：未分配利润——年初（年初存货中包含的未实现内部销售利润）
营业收入（本期内部商品销售产生的收入）
贷：营业成本（倒挤）
存货（期末存货中未实现内部销售利润）
②抵跌价准备：
a.借：存货——存货跌价准备
贷：未分配利润——年初
b.借：营业成本
贷：存货——存货跌价准备
（两笔分录算出合并报表中已抵销金额的期初余额）
c.抵存货跌价准备期末数与上述余额的差额（以未实现利润为限）
借：存货——存货跌价准备
贷：资产减值损失（或作相反分录）
③调整递延所得税资产
借：递延所得税资产（期初数）
贷：未分配利润——年初
借：递延所得税资产（期末期初差额）
贷：所得税费用（或作相反分录）
④逆流交易未实现损益考虑少数股东分摊：
借：少数股东权益
贷：少数股东损益（或作相反分录）
（3）内部固定资产交易的抵销（合并当期）
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①抵购销差价： 借：资产处置收益
贷：固定资产——原价 借：营业收入
贷：营业成本
固定资产——原价 ②抵折旧:
借：固定资产——累计折旧（注意时间）
贷：管理费用等 ③抵减值：
借：固定资产——固定资产减值准备
贷：资产减值损失 ④调递延税： 借：递延所得税资产
贷：所得税费用（或相反分录） ?
（4）内部固定资产交易的抵销（后续期间）
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①抵购销差价： 借：未分配利润——年初
贷：固定资产——原价 ②抵折旧:
借：固定资产——累计折旧（以前期间）
贷：未分配利润——年初
借：固定资产——累计折旧（本期）
贷：管理费用 ③抵减值：
借：固定资产——固定资产减值准备
贷：未分配利润——年初
借：固定资产——固定资产减值准备
贷：资产减值损失 ④调递延税： 借：递延所得税资产（期初数）
贷：未分配利润——年初
借：递延所得税资产
贷：所得税费用（或相反分录） ?
二、本专题主观题考情分析
1.本专题的长期股权投资和合并财务报表两部分内容均为每年考试的重点，二者几乎在每年的考试中均会以综合题的形式单独或者组合考核。
2.本专题的主要考核方式：
（1）以考核长期股权投资为主，主要考核长期股权投资权益法或股权投资转换的核算，顺带考核合并财务报表知识点，如考核合并成本或者商誉的计算。
（2）以考核合并财务报表为主，主要考核调整分录和抵销分录的编制，顺带考核个别报表中长期股权投资的核算，此种题型的解题思路如下：
①判断合并类型，计算商誉（非同控）
②编制抵销、调整分录
对子公司个表报表调整→对子公司投资按权益法调整→内部投资抵销→内部债权债务抵销→内部交易抵销
【注意1】对子公司个别报表调整时的损益会影响权益法调整，但是内部交易不影响权益法调整。
【注意2】投资抵销时，子公司所有者权益项目的资本公积、其他综合收益、留存收益的需要重新计算。
3.近8年的考题涉及6道本专题的综合题，年份及考点分布如下：
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年份 综合题考点 2018年 ①长期股权投资+合并财务报表
②合并财务报表 2017年 长期股权投资+合并财务报表 2016年 合并财务报表 2014年 合并财务报表 2012年 合并财务报表 ?
【注意】上表仅统计合并财务报表和长期股权投资结合合并财务报表考核的题，其他与长期股权投资相关考题在专题二统计。
综合题考核特点：以上6道题均为考核合并财务报表为主的题目，但是2019年仅考核了长期股权投资的题，未考核合并财务报表的题，2020年需要重点关注。
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