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第四章无形资产
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本章考情分析
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本章阐述无形资产的确认、计量和记录等内容。近三年考试题型为单项选择题、多项选择题、判断题和计算分析题，分数适中，属于比较重要章节。
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考点 年份/题型 专利技术的入账价值的计算 2019年单选题 无形资产残值的会计处理 2019年多选题 无形资产的会计处理 2019年计算分析题、2018年多选题 内部研发的会计处理 2018年多选题、2017年多选题 土地使用权的会计处理 2018年多选题、2018年判断题 无形资产预期不能为企业带来未来经济利益的会计处理 2017年判断题 分期付款方式购入无形资产的核算 2017年计算分析题 ?
2020年教材主要变化
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删除“通过非货币性资产交换和债务重组取得无形资产的成本”相关的知识点表述。
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主要内容
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第一节无形资产的确认和初始计量
第二节内部研究开发支出的确认和计量
第三节无形资产的后续计量
第四节无形资产的处置
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第一节无形资产的确认和初始计量
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◇无形资产概述
◇无形资产的确认条件
◇无形资产的初始计量
一、无形资产概述
无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。
【提示】
（1）计算机控制的机械工具没有特定计算机软件就不能运行时，则说明该软件是构成相关硬件不可缺少的组成部分，该软件应作为固定资产处理；如果计算机软件不是相关硬件不可缺少的组成部分，则该软件应作为无形资产核算。
（2）商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指的无形资产。
商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值的份额
如甲公司支付对价1100万元从乙公司原股东处取得乙公司全部净资产，其可辨认净资产公允价值为1000万元，乙公司丧失法人资格。甲公司在其个别报表中应确认商誉=1100-1000=100（万元）。
再如，A公司支付对价880万元取得B公司80%股权，能够对B公司实施控制，B公司可辨认净资产公允价值为1000万元。A公司个别报表中不确认商誉，在合并财务报表中确认商誉=880-1000×80%=80（万元）。
【例题?判断题】在资产负债表中，商誉应作为无形资产列示。（）
【答案】×
【解析】无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。商誉不属于无形资产。
二、无形资产的确认条件
无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（2）该无形资产的成本能够可靠地计量。
三、无形资产的初始计量
无形资产应当按照成本进行初始计量。
（一）外购无形资产的成本
外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。
下列各项不包括在无形资产的初始成本中：
（1）为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；
（2）无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。
【真题·单选题】2×18年12月20日，甲公司以银行存款200万元外购一项专利技术用于W产品的生产，另支付相关税费1万元，达到预定用途前的专业服务费2万元，宣传W产品广告费4万元。2×18年12月20日，该专利技术的入账价值为（）万元。（2019年）
A.203
B.201
C.207
D.200
【答案】A
【解析】外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途所发生的其他支出，所以专利权入账价值=200+1+2=203（万元）。
【例题?单选题】甲公司为增值税一般纳税人，2018年2月5日，甲公司以106万元(含增值税6万元)的价格购入一项商标权。为推广该商标权，甲公司发生广告宣传费用2万元，上述款项均以银行存款支付。假定不考虑其他因素，甲公司取得该项商标权的入账价值为（）万元。
A.102
B.100
C.112
D.114
【答案】B
【解析】为推广该商标权发生的广告宣传费计入当期损益，支付的增值税进项税额允许抵扣，不计入商标权成本，故该项商标权入账价值为100万元（106-6）。
购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，作为未确认融资费用，摊销金额除满足借款费用资本化条件应计入无形资产成本外，均应计入当期损益（财务费用）。
“未确认融资费用”是“长期应付款”的备抵科目，“未确认融资费用”科目的借方余额，会减少“长期应付款”项目的金额。
未确认融资费用摊销=期初应付本金余额×实际利率=（期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额）×实际利率
【例题】2×15年1月1日，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计1000万元，每年末付款200万元，5年付清。假定银行同期贷款利率为5%。为了简化核算，假定不考虑其他有关税费（已知5年期5%利率，其年金现值系数为4.3295）。
甲公司的账务处理如下：
无形资产现值=200×4.3295=865.9（万元）
未确认的融资费用=1000-865.9=134.1（万元）
借：无形资产——商标权8659000
未确认融资费用1341000
贷：长期应付款10000000
各年未确认融资费用的摊销可计算如下：
第1年（2×15年）未确认融资费用摊销额=（1000-134.1）×5%=43.30（万元）
第2年（2×16年）未确认融资费用摊销额=[（1000-200）-（134.1-43.30）]×5%=35.46（万元）
第3年（2×17年）未确认融资费用摊销额=[（1000-200-200）-（134.1-43.30-35.46）]×5%=27.23（万元）
第4年（2×18年）未确认融资费用摊销额=[（1000-200-200-200）-（134.1-43.30-35.46-27.23）]×5%=18.59（万元）
第5年（2×19年）未确认融资费用摊销额=134.1-43.30-35.46-27.23-18.59=9.52（万元）
2×15年年底付款时：
借：长期应付款2000000
贷：银行存款2000000
借：财务费用433000
贷：未确认融资费用433000
2×16年年底付款时：
借：长期应付款2000000
贷：银行存款2000000
借：财务费用354600
贷：未确认融资费用354600
2×17年年底付款时：
借：长期应付款2000000
贷：银行存款2000000
借：财务费用272300
贷：未确认融资费用272300
2×18年年底付款时：
借：长期应付款2000000
贷：银行存款2000000
借：财务费用185900
贷：未确认融资费用185900
2×19年年底付款时：
借：长期应付款2000000
贷：银行存款2000000
借：财务费用95200
贷：未确认融资费用95200
（二）投资者投入无形资产的成本
投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的应按无形资产的公允价值入账。
（三）土地使用权的处理
企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费之和确认为无形资产。但属于投资性房地产的土地使用权，应当按照投资性房地产进行会计处理。
土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：
1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。
2.企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配；确实难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。
3.企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权而用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。
【教材例4-1】甲公司从事土地开发与建设业务。2×18年7月1日，甲公司取得股东作为出资投入的一宗土地使用权及地上建筑物。取得时，土地使用权的公允价值为10000万元，地上建筑物的公允价值为6000万元。甲公司将上述土地使用权和地上建筑物用于管理部门办公，预计使用50年。假定不考虑相关税费，甲公司取得土地使用权和地上建筑物的账务处理为：
借：无形资产——土地使用权100000000
固定资产——×建筑物60000000
贷：股本160000000
【真题?多选题】下列各项关于企业土地使用权的会计处理的表述中，正确的有（）。（2018年改编）
A.工业企业持有并准备增值后转让的土地使用权作为投资性房地产核算
B.工业企业将购入的用于建造办公楼的土地使用权作为无形资产核算
C.工业企业租出的土地使用权作为无形资产核算
D.房地产开发企业将购入的用于建造商品房的土地使用权作为存货核算
【答案】ABD
【解析】工业企业将土地使用权以经营租赁方式出租作为投资性房地产核算，选项C错误。
【真题?判断题】甲企业购入一项土地使用权并用于开发建造一栋自用厂房，该土地使用权的取得成本应当计入厂房的建造成本（）（2018年）
【答案】×
【解析】甲企业购入一项土地使用权并用于开发建造一栋自用厂房，该土地使用权应作为无形资产核算，在厂房建造期间将无形资产的摊销计入厂房的成本，建造完成后无形资产的摊销计入当期损益。
【真题?判断题】企业将土地使用权用于自行开发建造自用厂房的，该土地使用权与厂房应分别进行摊销和提取折旧。（）（2015年）
【答案】√
【解析】土地使用权通常应单独确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。
【真题?多选题】北方公司为从事房地产开发的上市公司，2008年1月1日，外购位于甲地块上的一栋写字楼，作为自用办公楼，甲地块的土地使用权能够单独计量；2008年3月1日，购入乙地块和丙地块，分别用于开发对外出售的住宅楼和写字楼，至2009年12月31日，该住宅楼和写字楼尚未开发完成；2009年1月1日，购入丁地块，作为办公区的绿化用地，至2009年12月31日，丁地块的绿化已经完成。假定不考虑其他因素，下列各项中，北方公司2009年12月31日不应单独确认为无形资产（土地使用权）的有（）。（2010年）
A.甲地块的土地使用权
B.乙地块的土地使用权
C.丙地块的土地使用权
D.丁地块的土地使用权
【答案】BC
【解析】乙地块和丙地块均用于建造对外出售的房屋建筑物，属于房地产开发企业的存货，这两地块的土地使用权应该计入所建造的房屋建筑物成本，不应单独确认为无形资产，选项B和C正确。
【例题?判断题】房地产开发企业购入的土地用于建造商品房时，相关的土地使用权账面价值应作为无形资产核算，不转入商品房成本。（）
【答案】×
【解析】房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物时，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本，构成房地产开发企业的存货。
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