第二节长期股权投资的后续计量
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三、长期股权投资核算方法的转换
（三）权益法核算转公允价值计量
【补充例题·综合分析题】（2015年）
甲公司2013年至2015年对乙公司股票投资的有关资料如下：（8个资料、5个问题）
资料八：甲公司和乙公司所采用的会计政策、会计期间相同，假定不考虑增值税、所得税等其他因素。（“长期股权投资”、“交易性金融资产”科目应写出必要的明细科目）
资料一：2013年1月1日，甲公司定向发行每股面值为1元、公允价值为4.5元的普通股1000万股作为对价取得乙公司30%表决权的股份。交易前，甲公司与乙公司不存在关联方关系且不持有乙公司股份：交易后，甲公司能够对乙公司施加重大影响。
取得投资日，乙公司可辨认净资产的账面价值为16000万元，除行政管理用固定资产外，其他各项资产、负债的公允价值分别与其账面价值相同。该固定资产原价为500万元，原预计使用年限为5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，已计提折旧100万元；当日，该固定资产公允价值为480万元，预计尚可使用4年，与原预计剩余年限相一致，预计净残值为零，继续采用原方法计提折旧。
要求：
（1）判断说明甲公司2013年度对乙公司长期股权投资应采用的核算方法，并编制甲公司取得乙公司股权投资的会计分录。
【答案】
（1）甲公司对乙公司的股权投资，应该采用权益法核算。
借：长期股权投资——投资成本4500
贷：股本1000
资本公积——股本溢价3500
被投资单位在投资当日可辨认净资产的公允价值=16000+[480-（500-100）]=16080（万元）。初始投资成本4500万元小于投资时应享有被投资单位在投资当日可辨认净资产的公允价值的份额4824万元（16080×30%），差额324万元，应当计入当期损益。
借：长期股权投资——投资成本324
贷：营业外收入324
资料二：2013年8月20日，乙公司将其成本为900万元的M商品以不含增值税的价格1200万元出售给甲公司。至2013年12月31日，甲公司向非关联方累计售出该商品50%，剩余50%作为存货，未发生减值。
资料三：2013年度，乙公司实现的净利润为6000万元，因以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权性投资公允价值变动增加其他综合收益200万元，未发生其他影响乙公司所有者权益变动的交易或事项。
要求：
（2）计算甲公司2013年度应确认的投资收益和应享有乙公司其他综合收益变动的金额，并编制相关会计分录。
【答案】
（2）甲公司2013年应确认的投资收益=[6000-（480-400）÷4-（1200-900）×50%]×30%=1749（万元）。
甲公司2013年应享有乙公司其他综合收益变动的金额=200×30%=60（万元）。
借：长期股权投资——损益调整1749
——其他综合收益60
贷：投资收益1749
其他综合收益60
资料四：2014年1月1日，甲公司将对乙公司股权投资的80%（注意不同说法）出售给非关联方，取得价款5600万元，相关手续于当日完成，剩余股份当日公允价值为1400万元，出售部分股份后，甲公司对乙公司不再具有重大影响，将剩余股权投资转为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
要求：
（3）计算甲公司2014年1月1日处置部分股权投资交易对公司营业利润的影响额，并编制相关会计分录。
【答案】
（3）甲公司2014年初处置部分股权对营业利润的影响金额
（见下面分录）
=（5600+1400）-（4500+324+1749+60）+60=427（万元）。
借：银行存款5600
贷：长期股权投资——投资成本3859.20
[（4500+324）×80%]
——损益调整1399.20
（1749×80%）
——其他综合收益48（60×80%）
投资收益293.60
借：交易性金融资产——成本1400
贷：长期股权投资——投资成本964.80
[（4500+324）×20%]
——损益调整349.80
（1749×20%）
——其他综合收益12
（60×20%）
投资收益73.40
借：其他综合收益60
贷：投资收益60
资料五：2014年6月30日，甲公司持有乙公司股票的公允价值下跌至1300万元，预计乙公司股价下跌是暂时性的。
资料六：2014年12月31日，甲公司持有乙公司股票的公允价值下跌至800万元。
要求：
（4）分别编制甲公司2014年6月30日和12月31日与持有乙公司股票相关的会计分录。
【答案】
①6月30日
借：公允价值变动损益100（1400－1300）
贷：交易性金融资产——公允价值变动100
②12月31日
借：公允价值变动损益500（1300－800）
贷：交易性金融资产——公允价值变动500
资料七：2015年1月8日，甲公司以780万元的价格在二级市场上售出所持乙公司的全部股票。
要求：
（5）编制甲公司2015年1月8日处置乙公司股票的相关会计分录。
【答案】
（5）出售时
借：银行存款780
投资收益20
交易性金融资产——公允价值变动600
贷：交易性金融资产——成本1400
（四）成本法转权益法（减资所致）（★★★追溯调整）
准则原文：投资方因处置部分权益性投资等原因丧失了对被投资单位的控制，在编制个别财务报表时，处置后的剩余股权能够对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按权益法核算，并对该剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整；
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2019.1.2购买60%股权（控制），成本法，2020.5.2出售40%，改为权益法，剩余股权比例20%（重大影响）。
1.终止确认出售的部分（40%的部分）
借：银行存款
长期股权投资减值准备
贷：长期股权投资
投资收益（可借可贷）
2.考虑剩余部分的相关情况（剩余20%的部分）
①原投资时点：剩余20%的部分（2019.1.2）的有利或不利差额
A.不利差额：不调整
B.有利差额：调整留存收益
借：长期股权投资——投资成本
贷：利润分配——未分配利润
盈余公积
②考虑原投资时点（2019.1.2）至处置当日（2019.5.2）的净资产引起的变动
A.净利润或净亏损引起的差额（当年净利润应当扣除宣告发放的现金股利★★）
Ⅰ.2019.1.2-2019.12.31
借：长期股权投资——损益调整
贷：利润分配——未分配利润
盈余公积
Ⅱ.2020.1.1-2020.5.2
借：长期股权投资——损益调整
贷：投资收益
【特别提示】
调整留存收益和投资收益时，应自被投资方实现的净损益中扣除已发放或已宣告发放的现金股利或利润。
【补充说明】
假设处置当期期初至处置当日被投资单位实现的净利润100万元，剩余股权的比例为20%，当年宣告分配现金股利30万元
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简便方法 还原过程 借：长期股权投资—损益调整14（100-30）×20%
贷：投资收益14 ①确认当年实现的净利润部分
借：长期股权投资—损益调整
20（100×20%）
贷：投资收益20
②原成本法确认的宣告股利
借：应收股利6（30×20%）
贷：投资收益6
如果改按权益法核算：
借：应收股利6（30×20%）
贷：长期股权投资—损益调整6
③调整分录：
借：投资收益6
贷：长期股权投资—损益调整6
将上述①和③综合即为左边分录 ?
B.除净损益、利润分配以外的权益变动引起的（不区分年份）
借：长期股权投资——其他权益变动/其他综合收益
贷：资本公积——其他资本公积/其他综合收益
【例5－21】甲公司原持有乙公司60%的股权，能够对乙公司实施控制。2×18年11月6日，甲公司对乙公司的长期股权投资账面价值为30000000元，未计提减值准备，甲公司将其持有的对乙公司长期股权投资中的1/3出售给非关联方，取得价款18000000元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为80000000元。相关手续于当日完成，甲公司不再对乙公司实施控制，但具有重大影响。
甲公司原取得乙公司60%股权时，乙公司可辨认净资产公允价值总额为45000000元（假定公允价值与账面价值相同）。自甲公司取得对乙公司长期股权投资后至部分处置投资前，乙公司实现净利润25000000元。其中，自甲公司取得投资日至2×18年初实现净利润20000000元（以前年度）。假定乙公司一直未进行利润分配，也未发生其他计入资本公积的交易或事项。甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积。不考虑相关税费等其他因素影响。
【答案】
甲公司有关账务处理如下：
（1）确认长期股权投资处置损益
借：银行存款18000000
贷：长期股权投资——乙公司10000000
（30000000×1/3）
投资收益8000000
（2）调整长期股权投资账面价值
①剩余长期股权投资的账面价值为20000000元（30000000×2/3），与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额2000000元（20000000-45000000×40%）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
②处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资当期期初之间实现的净损益为8000000元（20000000×40%），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；处置期初至处置日之间实现的净损益2000000元（5000000×40%），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时计入当期投资收益。
借：长期股权投资——乙公司——损益调整10000000
贷：盈余公积——法定盈余公积800000
利润分配——未分配利润7200000
投资收益2000000
【补充例题?多选题】（2014年）
因部分处置长期股权投资，企业将剩余长期股权投资的核算方法由成本法转变为权益法时进行的下列会计处理中，正确的有（）。
A.按照处置部分的比例结转应终止确认的长期股权投资成本
B.剩余股权按照处置投资当期期初至处置投资日应享有的被投资单位已实现净损益中的份额调整当期损益
C.剩余股权按照原取得投资时至处置投资当期期初应享有的被投资单位已实现净损益中的份额调整留存收益
D.将剩余股权的账面价值大于按照剩余持股比例计算原投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，调整长期股权投资的账面价值
【答案】ABC
【解析】选项D，不调整长期股权投资的账面价值。
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