第二节长期股权投资的后续计量
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【考点3】长期股权投资核算方法的转换（★★★）
【例题·多选题】（2014年）
因部分处置长期股权投资，企业将剩余长期股权投资的核算方法由成本法转为权益法时进行的下列会计处理中，正确的有（）。
A.按照处置部分的比例结转应终止确认的长期股权投资成本
B.剩余股权按照处置投资当期期初至处置投资日应享有的被投资单位已实现净损益中的份额调整当期损益
C.剩余股权按照原取得投资时至处置投资当期期初应享有的被投资单位已实现净损益中的份额调整留存收益
D.将剩余股权的账面价值大于按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，调整长期股权投资的账面价值
【答案】ABC
【解析】剩余长期股权投资的账面价值大于按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的差额，不需要调整长期股权投资的成本。
【例题·多选题】（2017年）
2017年1月1日，甲公司对子公司乙的长期股权投资账面价值为2000万元。当日，甲公司将持有的乙公司80%股权中的一半以1200万元出售给非关联方，丧失对乙公司的控制权但具有重大影响。甲公司原取得乙公司80%股权时，乙公司可辨认净资产的账面价值为2500万元，各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同。自甲公司取得乙公司股权至部分处置投资前，乙公司实现净利润1500万元，增加其他综合收益300万元。甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积。不考虑增值税等相关税费及其他因素。下列关于2017年1月1日甲公司个别财务报表中对长期股权投资的会计处理表述中，正确的有（）。
A.增加未分配利润540万元
B.增加盈余公积60万元
C.增加投资收益320万元
D.增加其他综合收益120万元
【答案】ABD
【解析】相关会计分录如下：
出售时：
借：银行存款1200
贷：长期股权投资1000
投资收益200
成本法转为权益法追溯调整：
剩余部分的初始投资成本是1000万元，享有的被投资方可辨认净资产公允价值份额=2500×40%=1000（万元），前者等于后者，不调整初始投资成本。
借：长期股权投资——损益调整（1500×40%）600
贷：盈余公积60
利润分配——未分配利润540
借：长期股权投资——其他综合收益（300×40%）120
贷：其他综合收益120
投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或施加重大影响的，投资方在个别财务报表中，应当对该项长期股权投资从成本法转为权益法核算。
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【总处理原则】先视同处置，然后再对剩余投资追溯调整
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步骤2：按照新的持股比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。
处理思路与一般原则相同。
【教材例5-22】2×17年1月1日，甲公司以30000000元现金取得乙公司60%的股权，能够对乙公司实施控制；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为45000000元（假定公允价值与账面价值相同）。2×19年10月1日，乙公司向非关联方丙公司定向增发新股，增资27000000元，相关手续于当日完成，甲公司对乙公司持股比例下降为40%，对乙公司丧失控制权但仍具有重大影响。2×17年1月1日至2×19年10月1日期间，乙公司实现净利润25000000元；其中，2×17年1月1日至2×18年12月31日期间，乙公司实现净利润20000000元。
假定乙公司一直未进行利润分配，也未发生其他计入资本公积和其他综合收益的交易或事项。甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积。不考虑相关税费等其他因素影响。
2×19年10月1日，甲公司有关账务处理如下：
（1）按比例结转部分长期股权投资账面价值并确认相关损益。27000000×40%-30000000×（60%-40%）/60%=800000（元）
借：长期股权投资——乙公司800000
贷：投资收益800000
（2）对剩余股权视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整
借：长期股权投资——乙公司——损益调整10000000
贷：盈余公积——法定盈余公积
（20000000×40%×10%）800000
利润分配——未分配利润
（20000000×40%×90%）7200000
投资收益（5000000×40%）2000000
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类型 投资方因其他投资方对被投资单位增资而导致本投资方持股比例下降的会计处理（被动稀释） 成本法→权益法 权益法→权益法 理念 将持股比例下降部分视同长期股权投资处置 视同被投资单位其他所有者权益变动价值 差额计算 被投资单位增资额×新的持股比例-持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值 被投资单位增资后净资产×新的持股比例-被投资单位增资前净资产×原持股比例 会计分录 借：长期股权投资
贷：投资收益
或相反 借：长期股权投资
贷：资本公积
或相反 ?
【例题·综合题】（2019年删减）
甲公司对乙公司进行股票投资的相关交易或事项如下：
资料一：2×17年1月1日，甲公司以银行存款7300万元从非关联方取得乙公司20%的有表决权股份，对乙公司的财务和经营政策具有重大影响。当日，乙公司所有者权益的账面价值为40000万元，各项可辨认资产、负债的公允价值均与其账面价值相同。本次投资前，甲公司不持有乙公司股份且与乙公司不存在关联方关系。甲公司的会计政策、会计期间与乙公司的相同。
本题不考虑增值税等相关税费及其他因素。
要求：
（1）判断甲公司2×17年1月1日对乙公司股权投资的初始投资成本是否需要调整，并编制与投资相关的会计分录。
【答案】
（1）2×17年1月1日，甲公司取得乙公司长期股权投资的初始投资成本是7300万元，占乙公司所有者权益公允价值的份额=40000×20%=8000（万元），初始投资成本小于所占乙公司所有者权益公允价值的份额，所以需要调整长期股权投资的初始入账价值。
借：长期股权投资——投资成本7300
贷：银行存款7300
借：长期股权投资——投资成本（8000-7300）700
贷：营业外收入700
资料二：2×17年6月15日，甲公司将其生产的成本为600万元的设备以1000万元的价格出售给乙公司。当日，乙公司以银行存款支付全部货款，并将该设备交付给本公司专设销售机构作为固定资产立即投入使用。乙公司预计该设备的使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。
资料三：2×17年度乙公司实现净利润6000万元，持有的其他债权投资因公允价值上升计入其他综合收益380万元。
要求：
（2）分别计算甲公司2×17年度对乙公司股权投资应确认的投资收益、其他综合收益，以及2×17年12月31日该项股权投资的账面价值，并编制相关会计分录。
【答案】
（2）2×17年乙公司调整后的净利润=6000-（1000-600）+（1000-600）/10×6/12=5620（万元）；
甲公司2×17年度对乙公司股权投资应确认的投资收益=5620×20%=1124（万元）；
甲公司2×17年度对乙公司股权投资应确认的其他综合收益=380×20%=76（万元）；
2×17年12月31日长期股权投资账面价值=7300+700+1124+76=9200（万元）。
借：长期股权投资——损益调整1124
贷：投资收益1124
借：长期股权投资——其他综合收益76
贷：其他综合收益76
资料四：2×18年4月1日，乙公司宣告分派现金股利1000万元，2×18年4月10日，甲公司按其持股比例收到乙公司发放的现金股利并存入银行。
要求：
（3）分别编制甲公司2×18年4月1日在乙公司宣告分派现金股利时的会计分录，以及2×18年4月10日收到现金股利时的会计分录。
【答案】
（3）2×18年4月1日
借：应收股利（1000×20%）200
贷：长期股权投资——损益调整200
2×18年4月10日
借：银行存款200
贷：应收股利200
资料五：2×18年9月1日，甲公司以定向增发2000万股普通股（每股面值为1元、公允价值为10元）的方式，从非关联方取得乙公司40%的有表决权股份，相关手续于当日完成后，甲公司共计持有乙公司60%的有表决权股份，能够对乙公司实施控制，该企业合并不属于反向购买。
要求：
（4）计算甲公司2×18年9月1日取得乙公司控制权时长期股权投资改按成本法核算的初始投资成本，并编制相关会计分录。
【答案】（4）2×18年9月1日长期股权投资的初始投资成本=2000×10+9200-200=29000（万元）。
借：长期股权投资29000
贷：股本2000
资本公积——股本溢价18000
长期股权投资——投资成本8000
——损益调整（1124-200）924
——其他综合收益76
【考点4】长期股权投资的处置（★★）
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出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。
借：银行存款
贷：长期股权投资
投资收益
投资方全部处置权益法核算的长期股权投资时，原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理，因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在终止采用权益法核算时全部转入当期投资收益。
投资方部分处置权益法核算的长期股权投资，剩余股权仍采用权益法核算的，原权益法核算的相关其他综合收益应当采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础处理并按比例结转，因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当按比例结转入当期投资收益。
【例题·单选题】（2017年）
2017年5月10日，甲公司将其持有的一项以权益法核算的长期股权投资全部出售，取得价款1200万元，当日办妥手续。出售时，该项长期股权投资的账面价值为1100万元，其中投资成本为700万元，损益调整为300万元，可重分类进损益的其他综合收益为100万元，不考虑增值税等相关税费及其他因素，甲公司处置该项股权投资应确认的相关投资收益为（）万元。
A.100
B.500
C.400
D.200
【答案】D
【解析】处置长期股权投资确认的投资收益=1200-1100+100=200（万元）
借：银行存款1200
贷：长期股权投资——投资成本700
——损益调整300
——其他综合收益100
投资收益100
借：其他综合收益100
贷：投资收益100
（了解即可）企业通过多次交易分步处置对子公司股权投资直至丧失控制权，如果上述交易属于“一揽子交易”的，应当将各项交易作为一项处置子公司股权投资并丧失控制权的交易进行会计处理；但是，在丧失控制权之前每一次处置价款与所处置的股权对应的长期股权投资账面价值之间的差额，在个别财务报表中，应当先确认为其他综合收益，到丧失控制权时在一并转入丧失控制权的当期损益。
借：银行存款
贷：长期股权投资
其他综合收益
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本章总结
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