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第二节外币财务报表折算
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★★考点1.境外经营财务报表的折算
一、境外经营财务报表的折算原则
1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。
2.产生的外币财务报表折算差额，在编制合并财务报表时，应在合并资产负债表中所有者权益项目下“其他综合收益”项目列示。
外币报表折算差额为以记账本位币反映的净资产减去以记账本位币反映的实收资本、资本公积、其他综合收益、盈余公积及未分配利润后的余额。
3.利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。
【注意】企业选定的记账本位币不是人民币的，应当按照境外经营财务报表的折算原则将其财务报表折算为人民币财务报表。
【例题?多选题】企业外币财务报表折算时，下列各项中，不能采用资产负债表日即期汇率时行折算的项目有（）。（2019年）
A.债权投资
B.盈余公积
C.实收资本
D.合同负债
【答案】BC
【解析】所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。
【例题·多选题】下列关于企业外币财务报表折算会计处理表述中，正确的有（）。（2018年）
A.“营业收入”项目按照资产负债表日的即期汇率折算
B.“货币资金”项目按照资产负债表日的即期汇率折算
C.“长期借款”项目按照借款当日的即期汇率折算
D.“实收资本”项目按照收到投资者投资当日的即期汇率折算
【答案】BD
【解析】选项A，属于利润表中收入项目，应采用交易发生日的即期汇率折算，也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日的即期汇率近似的汇率折算；选项C，属于资产负债表中负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算。
【例题·多选题】下列关于资产负债表外币折算的表述中，正确的有（）。（2013年）
A.外币报表折算差额应在所有者权益项目下单独列示
B.采用历史成本计量的资产项目应按资产确认时的即期汇率折算
C.采用公允价值计量的资产项目应按资产负债表日即期汇率折算
D.“未分配利润”项目以外的其他所有者权益项目应按发生时的即期汇率折算
【答案】ACD
【解析】对外币报表进行折算时，资产负债表项目中的资产项目，应采用资产负债表日的即期汇率折算。
【例题·教材14-14，了解即可，无需掌握】甲公司的记账本位币为人民币，该公司在英国有一子公司乙公司，乙公司确定的记账本位币为英镑。
甲公司拥有乙公司70%的股权，并能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。甲公司采用当期平均汇率折算乙公司利润表项目。
乙公司有关资料如下：
2×12年12月31日汇率为1英镑=9.88人民币元，2×12年的平均汇率为1英镑=12.87人民币元，实收资本、资本公积发生日的即期汇率为1英镑=14.27人民币元。2×11年12月31日股本为6000000英镑，折算为人民币85620000元；盈余公积为600000英镑，折算为人民币9000000元；未分配利润为1400000英镑，折算为人民币21000000元，甲、乙两公司均在年末提取盈余公积，乙公司2×12年提取的盈余公积为700000英镑。
利润表（简表）和所有者权益变动表（简表）见表14-2、表14-3。
表14-2利润表（简表） 编制单位：乙公司2×12年度单位：万元 项目 本年金额（英镑） 折算汇率 折算为人民币金额 一、营业收入 2400 12.87 30888 减：营业成本 1800 12.87 23166 税金及附加 50 12.87 643.5 管理费用 120 12.87 1544.4 财务费用 10 12.87 128.7 加：投资收益 30 12.87 386.1 二、营业利润 450 - 5791.5 加：营业外收入 50 12.87 643.5 减：营业外支出 20 12.87 257.4 三、利润总额 480 - 6177.6 减：所得税费用 130 12.87 1673.1 四、净利润 350 - 4504.5 五、其他综合收益的税后净额 六、综合收益总额 350 - 4504.5 七、每股收益 ?
【说明】在本章，为了便于排版，在报表中统一以“万元”为单位。在实务中，财务报表应当以“元”为单位列报。
表14-3所有者权益变动表（简表） 编制单位：乙公司2×12年度单位：万元 项目 实收资本 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 所有者
权益合计 英镑 折算
汇率 人民币 人民币 英镑 折算
汇率 人民币 英镑 人民币 人民币 一、本年年初余额 600 14.27 8562 60 900 140 2100 11562 二、本年增减变动金额 （一）综合收益总额 -200 净利润 350 4504.5 4504.5 其他综合收益的税后净利润 -4704.5 -4704.5 其中：外币报表折算差额 -4704.5 -4704.5 （二）利润分配 提取盈余公积 70 12.87 900.9 -70 -900.9 0 三、本年年末余额 600 14.27 8562 -4704.5 130 1800.9 420 5703.6 11362 ?
当期计提的盈余公积采用当期平均汇率折算，期初盈余公积为以前年度计提的盈余公积按相应年度平均汇率折算后金额的累计，期初未分配利润记账本位币金额为以前年度未分配利润记账本位币金额的累计
资产负债表（简表）见表14-4
表14-4资产负债表（简表） 编制单位：乙公司2×12年12月31日单位：万元 资产 期末数
（英镑） 折算
汇率 折算为人
民币金额 负债和所有者权益 期末数
（英镑） 折算
汇率 折算为人
民币金额 流动资产： 流动负债： 货币资金 230 9.88 2272.4 短期借款 50 9.88 494 应收账款 230 9.88 2272.4 应付账款 340 9.88 3359.2 存货 280 9.88 2766.4 其他流动负债 130 9.88 1284.4 其他流动资产 240 9.88 2371.2 流动负债合计 520 - 5137.6 流动资产合计 980 - 9682.4 非流动负债： 非流动资产： 长期借款 170 9.88 1679.6 长期应收款 140 9.88 1383.2 应付债券 100 9.88 988 固定资产 660 9.88 6520.8 其他非流动负债 90 9.88 889.2 在建工程 90 9.88 889.2 非流动负债合计 360 - 3556.8 无形资产 120 9.88 1185.6 负债合计 880 8694.4 其他非流动资产 40 9.88 395.2 所有者权益： 非流动资产合计 1050 - 10374 实收资本 600 14.27 8562 其他综合收益 -4704.5 盈余公积 130 1800.9 未分配利润 420 5703.6 所有者权益合计 1150 11362 资产合计 2030 20056.4 负债和所有者权益合计 2030 20056.4 ?
【注意】本题中其他综合收益为以记账本位币反映的净资产减去以记账本位币反映的实收资本、资本公积、盈余公积及未分配利润后的余额
【例题?单选题】对于企业境外经营的外币财务报表，应采用资产负债表日即期汇率折算的是（）（2018年）
A.管理费用
B.营业收入
C.盈余公积
D.固定资产
【答案】D
【解析】资产负债表中的资产和负债项目，应采用资产负债表日即期汇率折算，因此选项D正确
【例题?判断题】企业对外币资产负债表的未分配利润进行折算时，应当采用资产负债表日的即期汇率（）（2016年）
【答案】×
【解析】“未分配利润”项目应根据外币会计报表之间的勾稽关系计算得出
二、包含境外经营的合并财务报表编制的特别处理
1.在企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表
借：其他综合收益
贷：少数股东权益
2.实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目
母公司含有实质上构成对子公司（境外经营）净投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表时，该外币货币性项目产生的汇兑差额应转入“其他综合收益”
借：其他综合收益
贷：财务费用
三、境外经营的处置
企业可能通过出售、清算、返还股本或放弃全部或部分权益等方式处置其在境外经营中的权益
企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益；部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益
【例题·判断题】企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的，与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益（）（2018年）
【答案】√
【例题·计算题】甲公司系增值税一般纳税人，开设有外汇账户，会计核算以人民币作为记账本位币，外币交易采用交易发生日的即期汇率折算该公司2019年12月份发生的外币业务及相关资料如下：
（2012年考题改编）
要求：
1.根据资料(1)至(6)，编制甲公司与外币业务相关的会计分录
（1）5日，从国外乙公司进口原料一批，货款200000欧元，当日即期汇率为1欧元=8.50元人民币，按规定应交进口关税人民币170000元，应交进口增值税人民币243100元货款尚未支付，进口关税及增值税当日以银行存款支付，并取得海关完税凭证
【答案】1.①12月5日
借：原材料(200000×8.5+170000)1870000
应交税费——应交增值税（进项税额）243100
贷：应付账款——欧元（200000×8.5）1700000
银行存款——人民币(170000+243100)413100
（2）14日，向国外丙公司出口销售商品一批（不考虑增值税），货款40000美元，当日即期汇率为1美元=6.34元人民币，商品已经发出，货款尚未收到，但满足收入确认条件
【答案】
②12月14日
借：应收账款——美元(40000×6.34)253600
贷：主营业务收入253600
（3）16日，以人民币从银行购入200000欧元并存入银行，当日欧元的卖出价为1欧元=8.30元人民币，中间价为1欧元=8.26元人民币
【答案】
③12月16日
借：银行存款——欧元（200000×8.26)1652000
财务费用——汇兑差额8000
贷：银行存款——人民币（200000×8.3)1660000
（4）20日，因增资扩股收到境外投资者投入的1000000欧元，当日即期汇率为1欧元=8.24元人民币，其中，人民币8000000元作为注册资本入账
【答案】④12月20日
借：银行存款——欧元(1000000×8.24)8240000
贷：实收资本8000000
资本公积——资本溢价240000
（5）25日，向乙公司支付部分前欠进口原材料款180000欧元，当日即期汇率为1欧元=8.51元人民币
【答案】
⑤12月25日
借：应付账款——欧元(180000×8.5)1530000
财务费用——汇兑差额1800
贷：银行存款——欧元(180000×8.51)1531800
（6）28日，收到丙公司汇来的货款40000美元，当日即期汇率为1美元=6.31元人民币
【答案】
⑥12月28日
借：银行存款——美元(40000×6.31)252400
财务费用——汇兑差额1200
贷：应收账款——美元(40000×6.34)253600
要求：
2.根据资料(7)，计算甲公司2019年12月31日确认的汇兑差额，并编制相应的会计分录
（7）31日，根据当日即期汇率对有关外币货币性项目进行调整并确认汇兑差额，编制相关会计分录当日有关外币的即期汇率为1欧元=8.16元人民币；1美元=6.30元人民币
项目 外币金额 调整前人民币金额 银行存款（美元户） 40000美元（借方） 252400元（借方） 银行存款（欧元户） 1020000欧元（借方） 8360200元（借方） 应付账款（欧元户） 20000欧元（贷方） 170000元（贷方） 应收账款（美元户） - - ?
【答案】2.期末计算汇兑差额
期末银行存款美元账户汇兑差额=40000×6.3-252400=-400（元人民币）（汇兑损失）；
期末银行存款欧元账户汇兑差额=1020000×8.16-8360200=-37000（元人民币）（汇兑损失）；
期末应付账款账户汇兑差额=20000×8.16-170000=-6800（元人民币）（汇兑收益）
借：应付账款——欧元6800
财务费用——汇兑差额30600
贷：银行存款——美元400
银行存款——欧元37000
总结：外币财务报表的折算
资产负债表 资产、负债：资产负债表日的即期汇率折算
所有者权益：除“未分配利润”外，其他项目采用发生时的即期汇率折算 利润表 收入和费用交易发生日的即期汇率或近似汇率折算 财务报表折算差额 一般：入其他综合收益，处置时转当期损益
境外经营为子公司时：少数股东分担的外币报表折算差额，入少数股东权益
实质上对子公司净投资的外币货币性项目：汇兑差额转入其他综合收益 本章小结
1.掌握外币交易的会计处理
2.掌握外币财务报表的折算方法
3.掌握境外经营处置的会计处理
4.熟悉记账本位币的确定
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