10.110.210.3购货与付款循环的实质性审计程序购货与付款循环业务概述购货交易和固定资产的内部控制与测试10购货与付款循环审计学习目标
了解购货与付款循环涉及的主要凭证，以及购货与付款循环的业务流程；了解购货与付款循环的主要测试；掌握应付账款的实质性审计程序；掌握固
定资产的实质性审计程序。课前导读江苏江南水务股份有限公司的供产销模式江苏江南水务股份有限公司的主营业务为自来水制售、自来水排水及
相关水处理业务。该公司拥有小湾、肖山、澄西、利港四座地面水厂，设计产能分别为30万吨/日、60万吨/日、20万吨/日、6万吨/日，
总设计能力为116万吨/日。该公司自来水业务为特许经营模式。该公司的供产销模式如下：（1）采购模式。该公司生产自来水所需的制水材
料主要是净水剂、液氯等。依据国家法律法规及公司采购的相关制度，公司主要采用公开招标、邀请招标、比质比价等方式采购制水材料。（2）
生产模式。自来水生产是通过制水工艺去除原水中易给人类健康和工业生产带来危害的悬浮物质、胶体物质、细菌及其他有害成分，使净化后的水满
足生活饮用及工业生产的需要。（3）销售模式。公司的销售模式主要有直供水销售模式和转供水销售模式。直供水销售模式是公司将自来水输送
至用户端，直接向用户收取水费的贸易结算销售模式。企业的购货与付款循环通常有请购、订货、验收和付款等环节。这些环节对应着一系列的原
始凭证，如请购单、订购单、验收单、卖方发票、付款凭单和供应商对账单等。会计部门在收到这些原始凭证之后应进行相应的会计处理，并编制相
应的转账凭证、付款凭证、库存现金日记账和银行存款日记账。第一节购货与付款循环业务概述一、购货与付款循环涉及的主要凭证第一节购货
与付款循环业务概述二、购货与付款循环的业务流程编制订购单请购商品或者劳务验收商品（二）（一）（三）在这一环节中，采购部门只对经过批
准的请购单编制订购单，然后发出订购单，经询价后确定最佳供应商，但询价与确定供应商的职责应当分离。在这一环节中，验收部门在验收商品时
需要比较所收商品与订购单上的要求是否相符，盘点商品并检查商品有无损坏。在这一环节中，不同部门请购商品或者劳务都需要填写请购单，并由
相关负责人审批签字，如仓库填写请购单，由仓库经理签字审批；生产部门填写请购单，由生产经理签字审批。第一节购货与付款循环业务概述二
、购货与付款循环的业务流程储存商品确认与记录负债付款编制付款凭单（五）（四）（六）（七）在这一环节中，储存岗位与验收岗位的职责分离
，同时限制无关人员接近储存的商品。在这一环节中，应付凭单部门应编制付款凭单，确定供应商发票的内容与相关的验收单、订购单一致。在这一
环节中，相关部门要正确确认已验收货物和已接受劳务的债务，要求准确、及时记录负债。在这一环节中，付款凭单部门负责确定未付凭单在到期日
付款。第二节购货交易和固定资产的内部控制与测试表10-1购货交易的内部控制与测试一、购货交易的内部控制与测试购货交易的内部控制与
测试如表10-1所示。第二节购货交易和固定资产的内部控制与测试【例10-1】甲股份有限公司（以下简称甲公司）主要经营中小型机电类
产品的生产和销售，采用手工和计算机结合的财务信息系统，产品销售以甲公司仓库为交货地点。审计人员对甲公司购货与付款循环的内部控制进行
了了解。部分内部控制流程内容摘录如下：（1）生产部门将填写的一式三联请购单直接交给采购部门。采购部门在收到请购单后编制订购单。根
据公司采购预算管理的要求，采购部经理对金额在5万元以下的订购单进行审批，总经理对金额在5万～10万元的订购单进行审批，董事长审批并
签字认可金额超过10万元的订购单。（2）采购部门在审核请购单后发出预先连续编号的订购单。采购的原材料经采购人员验收后入库。仓库人
员在收到原材料后编制预先连续编号的入库单，并交采购人员签字确认。（3）应付凭单部门核对供应商发票、入库单和订购单，并编制预先连续
编号的付款凭单。会计部门在接到经应付凭单部门审核的上述单证和付款凭单后，登记原材料明细账和应付账款明细账。月末，在与仓库核对连续编
号的入库单和订购单后，应付凭单部门对相关原材料的入库数量和采购成本进行汇总。应付凭单部门对已经验收入库但尚未收到供应商发票的原材料
编制清单，会计部门据此将相关原材料暂估入账。要求：请指出甲公司的内部控制设计是否存在缺陷。如果存在缺陷，请分别指出并简要说明理由与
提出改进建议。第二节购货交易和固定资产的内部控制与测试【解答】（1）存在以下两个缺陷：①“生产部门将填写的一式三联请购单直接
交给采购部门”的做法不恰当。请购单应经生产经理签字审批后才能交给采购部门。改进建议：采购部门必须依据经审核签字的请购单实施订购活动
。②金额超过10万元的订购单由董事长审批不恰当。具有大额资金包括超过10万元的订购单不能由董事长一人审批即可。改进建议：具有大额
资金的订购单应由董事会审批。（2）“采购的原材料经采购人员验收后入库”的做法存在缺陷。这是因为采购与验收是不相容的岗位。改进建议
：采购与验收应该由不同岗位的人员来实施。（3）不存在缺陷。第二节购货交易和固定资产的内部控制与测试二、固定资产的内部控制与测试
（一）固定资产的内部控制（5）资本性支出和收益性支出的区分制度（1）预算制度（2）授权批准制度（6）处置制度（3）账簿记录制度（
7）定期盘点制度（4）职责分工制度（8）维护保养制度第二节购货交易和固定资产的内部控制与测试二、固定资产的内部控制与测试（二）
固定资产的内部控制测试（1）预算制度测试（5）资本性支出和收益性支出的区分制度测试（2）授权批准制度测试（6）处置制度测试（3）账
簿记录制度测试（7）定期盘点制度测试（4）职责分工制度测试（8）维护保养制度测试第三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账
款的实质性审计程序（一）应付账款的审计目标及其与认定的关系企业应当确定资产负债表中记录的应付账款是否已存在；所有应当记录的应付
账款是否均已记录；记录的应付账款是否是被审计单位应当履行的现时义务；应付账款是否以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整是
否已得到恰当记录；应付账款是否已按照《企业会计准则》的规定在财务报表中做出恰当列报。应付账款的审计目标及其与财务报表认定的关系如
表10-2所示。第三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账款的实质性审计程序表10-2应付账款的审计目标及其与财务报表
认定的关系第三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账款的实质性审计程序（二）应付账款的重要实质性审计程序1.取得或编制应
付账款明细表审计人员应复核加计是否正确，并将其与总账、明细账和报表数的数额进行核对。审计人员还应分析有借方余额的项目，查明原因，
必要时进行重分类等。（1）将期末应付账款余额与期初应付账款余额进行比较，分析产生波动的原因。（2）分析长期挂账的应付账款，要求
被审计单位做出解释，并判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润；对确实无须支付的应付账款的会计处理是否正确，依据是否充
分；关注账龄超过3年的大额应付账款在资产负债表日后是否偿付。如果偿付了，还应检查偿付记录、单据及披露情况。（4）分析存货和营业成
本等项目的增减变动，判断应付账款增减变动的合理性。（3）计算应付账款与存货的比率、应付账款与流动负债的比率，并将其与以前年度相关
的比率进行对比以评价应付账款整体的合理性。第三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账款的实质性审计程序（二）应付账款的重
要实质性审计程序2.分析应付账款第三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账款的实质性审计程序（二）应付账款的重要实质性
审计程序3.函证应付账款一般情况下，审计人员不一定必须函证应付账款，因为函证应付账款不能保证查出未记录的应付账款。审计人员应取得
供应商发票等外部凭证来证实应付账款的余额。如果在了解被审计单位及其环境后认为评估购货与付款循环控制的风险较高，某应付账款明细账户金
额较大，那么应考虑对应付账款实施函证。审计人员在函证时应选择较大金额的债权人，以及那些在资产负债表日金额不大甚至为零，但是是被审
计单位重要供应商的债权人作为函证对象。审计人员最好采用积极函证方式，并具体说明应付金额。（3）获取被审计单位与其供应商之间的对账
单，并将对账单和被审计单位财务记录之间的差异进行调节（如在途款项、在途商品、付款折扣、未记录的负债等），查找有无未入账的应付账款，
确定应付账款金额的准确性。（1）检查债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收报告或入库单等，查找有无未及时入账的应付账款，确认
应付账款期末余额的完整性。（2）检查财务报表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其供应商发票的日期，确认其入账时间是否合
理。第三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账款的实质性审计程序（二）应付账款的重要实质性审计程序4.查找未入账的应付
账款（4）针对财务报表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证（如银行汇款通知、供应商收据等），询问被审计单位内部或外部的知情
人员，查找有无未及时入账的应付账款。（5）结合存货监盘程序检查被审计单位在财务报表日前后的存货入库资料（验收报告或入库单），检查
是否有大额货到单未到的情况，确认相关负债是否记入了正确的会计期间。第三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账款的实质性审计
程序（二）应付账款的重要实质性审计程序4.查找未入账的应付账款第三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账款的实质性审计
程序【例10-2】HUT会计师事务所的审计人员XLM负责审计丙公司2016年度财务报表。审计工作底稿中与应付账款审计有关的部分内
容摘录如下：（1）为查找未付账的应付账款，审计人员XLM检查了资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相关凭证，并结合存货监盘程
序检查了丙公司资产负债表日前后的存货入库资料，结果满意。（2）丙公司有一笔账龄3年以上、金额重大的其他应付款，因2016年度未发
生变动，审计人员XLM未实施进一步审计程序。要求：针对以上事项，逐项指出审计人员XLM的做法是否恰当。如不恰当，请简要说明理由。第
三节购货与付款循环的实质性审计程序一、应付账款的实质性审计程序【解答】（1）恰当。（2）不恰当。审计人员XLM应该实施进一
步审计程序以验证该笔款项是否可以尽快支付，债权方是否还存在。如果债权方不存在了，就应该将其转入营业外收入。第三节购货与付款循环
的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序（一）固定资产的审计目标及其与认定的关系企业应确定资产负债表中记录的固定资产是否已
存在；所有应当记录的固定资产是否均已记录；记录的固定资产是否由被审计单位拥有或控制；固定资产是否以恰当的金额包括在财务报表中，与之
相关的计价调整是否已得到恰当记录；固定资产是否已按照《企业会计准则》的规定在财务报表中做出恰当列报。固定资产的审计目标及其与认定
的关系如表10-3所示。第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序表10-3固定资产的审计目标及其与
认定的关系第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序【例10-3】丁公司是HUT会计师事务所的常年审计客
户。HUT会计师事务所负责审计丁公司2016年度财务报表，并委派审计人员XLM担任项目合伙人。资料一：审计人员XLM在审计工作底稿
中记录了所了解到的丁公司的情况及其环境。部分内容摘录如下：（1）2016年年初，丁公司将通用设备的折旧年限由8～10年变更为10
～12年，将房屋建筑物折旧年限由25～30年变更为20～25年。残值率仍然为5%。（2）丁公司现有专用设备的预计使用年限为10年
，预计残值率约为10%。除2016年第一季度陆续增加的1100万元设备外，其余设备都是2015年年初购置的。资料二：审计人员XL
M在审计工作底稿中记录了所获取的丁公司的财务数据。丁公司的部分财务数据如表10-4所示。第三节购货与付款循环的实质性审计程序表
10-4丁公司的部分财务数据单位：万元二、固定资产的实质性审计程序要求：针对资料一，结合资料二，假定不考虑其他条件，逐项指出资
料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，请简要说明理由并指出该风险与哪些财务报表项目的哪些认定有关。第三节购货
与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序【解答】（1）存在重大错报风险。理由是房屋建筑物折旧年限改变后，预计折旧率
为3.8%～4.75%，但是根据资料二计算的折旧率为3.17%，因而可能存在少计提折旧的风险。这会影响固定资产的计价和分摊，以及管
理费用计算的准确性。（2）存在重大错报风险。理由是丁公司在2016年年初增加1100万元的专用设备，而资料二的折旧几乎没有增加
，因而可能存在虚增专用设备或漏提新增专用设备的折旧。这会影响固定资产的存在、计价和分摊，存货的计价和分摊，以及营业成本计算的准确性
。第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序（二）固定资产的重要实质性审计程序（1）获取或编制固定资
产、累计折旧及减值准备明细表的部分（见表10-5）；检查固定资产的分类是否正确，并将其与总账、明细账进行核对；检查累计折旧、减值准
备等科目的金额与报表所列金额是否相符。第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序表10-5固定资产、
累计折旧及减值准备明细表的部分单位：万元第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序表10-5固定资产
、累计折旧及减值准备明细表的部分单位：万元第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序（2）固定资产
实质性分析程序。①基于对被审计单位及其环境的了解，通过以下比较并考虑有关数据之间关系的影响，建立有关数据的期望值。⑤评估实质性
分析程序的测试结果，填列固定资产实质性分析复核表，如表10-6所示。④如果其差额超过可接受的差额，那么应调查并获取充分的解释和恰
当的佐证审计证据。②确定可接受的差异额。③将实际情况与期望值进行比较，识别需要进一步调査的差异。第三节购货与付款循环的实质
性审计程序二、固定资产的实质性审计程序表10-6固定资产实质性分析复核表单位：元第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固
定资产的实质性审计程序（3）实地检查重要固定资产。审计人员应实地检查重要固定资产以确定其是否存在，并关注是否存在已报废但仍未核销
的固定资产。①以固定资产明细分类账为起点进行实地追查，以证明会计记录中所列固定资产确实存在，并了解其目前的使用状况。②以固定资
产实物为起点追查至固定资产明细分类账，以获取实际存在的固定资产均已入账的证据。第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产
的实质性审计程序（4）检查固定资产的所有权或控制权①对外购的机器设备等固定资产，审计人员通常要审核采购发票、采购合同等。②对
房地产类固定资产，审计人员需要查阅有关的合同、产权证明、财产税单、抵押借款的还款凭据、保险单等书面文件。③对融资租入的固定资产，
审计人员应验证有关融资租赁合同。④对汽车等运输设备，审计人员应验证有关运营证件等。⑤对受留置权限制的固定资产，审计人员通常还应
审核被审计单位的有关负债项目等。第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序固定资产所有权审查表如表10
-7所示。表10-7固定资产所有权审查表单位：元第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序【例10-
4】戊公司是HUT会计师事务所的常年审计客户，主要经营小型生产线的生产和销售业务，产品主要用于出口。HUT会计师事务所承接了戊公司
2016年度财务报表审计工作，并委派审计人员XLM担任审计项目合伙人。审计人员XLM在审计时发现戊公司2016年新增了大批固定资产
。明细情况如下：（1）外购一批计算机。（2）采用分期付款方式购买一条生产线。（3）融资租入一台专用设备。要求：请逐项指出为
证实新增固定资产的所有权，审计人员XLM应当采取的实质性程序。第三节购货与付款循环的实质性审计程序二、固定资产的实质性审计程序
【解答】（1）针对外购的一批计算机，审计人员XLM应通过审核采购发票、采购合同等以确定其所有权；通过核对采购合同、发票、保险单、
发运凭证等资料以抽查测试其入账价值是否正确，授权批准手续是否齐备，会计处理是否正确。（2）针对分期付款方式购买的一条生产线，审计人员XLM应通过审核采购发票、采购合同等以确定其所有权；通过核对采购合同、发票、保险单、发运凭证等资料以检查其入账价值是否以购买价款的现值为基础。（3）针对融资租入的一台专用设备，审计人员XLM应验证有关融资租赁合同以确定其所有权；通过获取融资租入固定资产的相关证明文件以检查融资租赁合同的主要内容。本章小结本章首先介绍了购货与付款循环涉及的主要凭证和主要业务流程，为后续控制测试和实质性测试提供基础；其次讨论了购货交易和固定资产的内部控制与测试，具体包括预算制度、授权批准制度、账簿记录制度、职责分工制度、资本性支出和收益性支出的区分制度、处置制度、定期盘点制度和维护保养制度以及对应的测试；最后重点介绍了应付账款和固定资产的实质性审计程序。通过本章的学习，学生应熟练掌握购货与付款循环审计涉及的主要凭证和主要业务流程，以及对应付账款和固定资产等项目的审计程序。 |
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